納稅人權(quán)利問題解析

張永忠

中圖分類號：F810 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

內(nèi)容摘要：隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的建立，我國公民、企業(yè)和其他組織已基本形成了“我是納稅人”的意識，在履行納稅義務(wù)的同時，渴望著享受相應(yīng)的權(quán)利。納稅人權(quán)利來源于以稅款形式對公共產(chǎn)品的購買，其種類有基本權(quán)利和程序性權(quán)利兩大類別，其配置是通過在兩個層次上多次運(yùn)用倒置的不對等方法形成平衡的，積極行使納稅人權(quán)利對我國的法制建設(shè)和公共財政建設(shè)具有重大意義。

關(guān)鍵詞：稅收 納稅人 權(quán)利義務(wù)

納稅人權(quán)利的來源

納稅人的權(quán)利來源于全體公民與國家（政府）的關(guān)系。全體公民與國家（政府）關(guān)系的實(shí)質(zhì)是：國家（政府）為全體公民提供必需的公共產(chǎn)品，全體公民則以稅收的方式向國家（政府）支付公共產(chǎn)品的價格。由此形成這樣一種契約關(guān)系：作為賣方，國家（政府）有義務(wù)為全體公民提供價廉物美的公共產(chǎn)品，同時，有權(quán)向全體公民收取公共產(chǎn)品的價格，以補(bǔ)償其成本；作為買方，全體公民有義務(wù)向國家（政府）支付公共產(chǎn)品的價格。

另外，全體公民有權(quán)根據(jù)自己的意愿選擇購買公共產(chǎn)品的內(nèi)容、數(shù)量和質(zhì)量，并決定愿意為之支付的價格數(shù)量。這種契約關(guān)系本身就是一種平衡：不僅全體公民的權(quán)利和國家（政府）享有的權(quán)力（利）與各自應(yīng)履行的義務(wù)相對稱，而且雙方享有的權(quán)力或權(quán)利在總體上也相等，并且能夠相互抗衡，因此，只要雙方積極行使自己的權(quán)利，就能夠促使對方履行各自的義務(wù)，制約對方濫用權(quán)力的行為。顯而易見，全體公民因負(fù)有納稅義務(wù)而成為納稅人，也因履行納稅義務(wù)而享有相應(yīng)的權(quán)利。

納稅人的類別

（一）納稅人的基本權(quán)利

稅法制定權(quán)。稅法制定權(quán)是指由納稅人以制定稅法的方式，規(guī)定稅款能不能征、征多少、怎樣征的權(quán)利。這項權(quán)利之所以必須由納稅人擁有，是因?yàn)椋鹤鳛楣伯a(chǎn)品的買方，納稅人當(dāng)然地?fù)碛匈I不買、買多少、怎樣買的權(quán)利，而這些權(quán)利又直接決定著是否支付公共產(chǎn)品價格、付多少、怎樣付的問題，即稅款能不能征、征多少、怎樣征的問題；在現(xiàn)代民主社會，全體納稅人可以選擇政府，但政府卻無法選擇全體納稅人，政府因此無法強(qiáng)賣其產(chǎn)品，更何況納稅人還有選擇市場供應(yīng)的權(quán)利；作為賣方，政府如果擁有稅法制定權(quán)，則必然形成壟斷，無法阻止其提供質(zhì)次價高的公共產(chǎn)品；如果將稅法的制定權(quán)賦予征稅人，則更無法制約其濫用權(quán)力，納稅人的權(quán)利將被肆意侵害。

公共產(chǎn)品消費(fèi)權(quán)。公共產(chǎn)品消費(fèi)權(quán)是指納稅人不僅享有平等地消費(fèi)公共產(chǎn)品的權(quán)利，而且享有自主選擇公共產(chǎn)品的權(quán)利。即納稅人都有權(quán)消費(fèi)公共產(chǎn)品，有權(quán)按效率原則，在市場和政府之間自主選擇所需商品的提供者，有權(quán)將政府行為嚴(yán)格限制在提供公共產(chǎn)品的范圍內(nèi)，有權(quán)決定政府提供的公共產(chǎn)品的種類、數(shù)量和質(zhì)量，有權(quán)要求政府提供公共產(chǎn)品的行為公開、透明，有權(quán)拒絕假冒偽劣的公共產(chǎn)品，有權(quán)要求公共產(chǎn)品消費(fèi)權(quán)的損害賠償，有權(quán)罷免不能提供滿意的公共產(chǎn)品的政府職員、機(jī)構(gòu)，甚至政府本身。

用稅批準(zhǔn)權(quán)。用稅批準(zhǔn)權(quán)是指政府使用稅款必須由納稅人批準(zhǔn)的權(quán)利。因?yàn)樽鳛楣伯a(chǎn)品的買方，納稅人不僅有權(quán)決定政府提供的公共產(chǎn)品的種類、數(shù)量和質(zhì)量，而且對作為購買公共產(chǎn)品價格的稅收，有權(quán)表示同意或拒絕以決定是否成交支付。該權(quán)要求政府以最低的價格，提供效用最大的公共產(chǎn)品；要求政府的所有用稅行為公開、透明，將其全部過程置于納稅人的監(jiān)督之下；要求節(jié)約納稅人的金錢，視浪費(fèi)稅款為政府最大的罪過；要求政府廉價廉潔，決不容忍機(jī)構(gòu)膨脹，人浮于事，虛耗稅款，更不容忍政府官員貪污稅款。該權(quán)以是否符合上述要求為依據(jù)，決定是否批準(zhǔn)政府使用稅款。

（二）納稅人的程序性權(quán)利

在稅務(wù)行政程序中的權(quán)利。納稅人在稅務(wù)行政程序中的權(quán)利是指納稅人在履行具體的納稅義務(wù)過程中享有的各種權(quán)利，主要包括：信息權(quán)；提出申請的權(quán)利；隱私權(quán)和保密權(quán)；被告知權(quán)與要求聽證權(quán)；要求回避的權(quán)利。

在事后救濟(jì)程序中的權(quán)利。納稅人在事后救濟(jì)程序中的權(quán)利是指納稅人在解決具體的征稅爭議過程中享有的各種權(quán)利，主要包括：由征稅人告知救濟(jì)途徑和方法的權(quán)利；提出申訴、復(fù)議和訴訟的權(quán)利；要求賠償?shù)臋?quán)利；委托代理的權(quán)利；申請回避的權(quán)利；陳述和辯論的權(quán)利；上訴的權(quán)利；申請執(zhí)行的權(quán)利等。

納稅人權(quán)利的配置

從上述分析可以看出，納稅人的基本權(quán)利和程序性權(quán)利是性質(zhì)不同的兩類權(quán)利。納稅人的基本權(quán)利是納稅人權(quán)利的核心，是第一個層次上的權(quán)利，其實(shí)質(zhì)反映的是全體納稅人和國家（政府）的關(guān)系，其指向的重點(diǎn)是用稅人。在這一層次上，納稅人的權(quán)利優(yōu)于國家（政府），是權(quán)利主體，國家（政府）則是義務(wù)主體。納稅人在這一層次上的權(quán)利是由憲法配置的。

納稅人的程序性權(quán)利是納稅人基本權(quán)利的補(bǔ)充，是第二個層次上的權(quán)利，其實(shí)質(zhì)反映的是納稅人個體與征稅人的關(guān)系，其指向是征稅人。在這一層次上，征稅人的權(quán)利優(yōu)于納稅人，是權(quán)利主體，納稅人則是義務(wù)主體。納稅人在這一層次上的權(quán)利是由稅法配置的。具體地說，在稅收實(shí)體法中，承認(rèn)征稅人（稅務(wù)機(jī)關(guān)）的公定力，賦予征稅人以充分而強(qiáng)大的征稅權(quán)，以保證征稅的效率，而納稅人則是義務(wù)主體；在稅務(wù)程序法中，納稅人的權(quán)利優(yōu)先得到實(shí)現(xiàn)，成為權(quán)利主體，而征稅人的權(quán)力受到限制，成為義務(wù)主體。正是這種在兩個層次上、多次運(yùn)用倒置的不對等的配置方法，才使納稅人和國家（政府）擁有的在總體上相等、能夠相互抗衡的權(quán)力（利）形成總體和結(jié)構(gòu)上的平衡。

積極行使納稅人權(quán)利的重要意義

（一）有利于增強(qiáng)全體公民的納稅意識，推進(jìn)依法治稅

公民完整的納稅意識包括納稅人的權(quán)利意識和義務(wù)意識，而權(quán)利和義務(wù)是同一事物的兩個方面，密不可分。因此，增強(qiáng)全體公民的納稅意識不能只強(qiáng)化義務(wù)意識，忽視權(quán)利意識。相反，只有強(qiáng)化納稅人權(quán)利義務(wù)的對等意識，強(qiáng)化納稅人的權(quán)利意識，才可能真正強(qiáng)化納稅人的義務(wù)意識。而使納稅人享有并積極行使充分的納稅人權(quán)利，是強(qiáng)化全體公民納稅人權(quán)利義務(wù)意識，從而增強(qiáng)納稅意識的最有效方法。

積極行使納稅人權(quán)利不僅有利于納稅人認(rèn)真履行納稅義務(wù)，有利于征稅人征稅權(quán)的行使，而且只要納稅人積極行使稅法制定權(quán)和程序性權(quán)利，就能對征稅人進(jìn)行最有效的制約，防止征稅人權(quán)力的濫用，從而使稅收的征納兩個方面都運(yùn)行在法制化軌道上，以此推動依法治稅。

（二）有利于消除亂收費(fèi)和亂收稅，凈化稅收環(huán)境

嚴(yán)重擾亂我國稅收分配秩序的亂收費(fèi)和亂收稅之所以屢禁不止，其根本原因在于：政府擁有稅法的制定權(quán)，可以自立章程，隨意課征。這使中央亂收稅、地方亂收費(fèi)成為可能。政府還通過預(yù)算外和制度外實(shí)際擁有亂收費(fèi)、亂收稅所得資金的支配權(quán)，可以自行決定投資項目，大搞“形象工程”、“政績工程”。這又使中央亂收稅、地方亂收費(fèi)很有必要。而且以上兩方面的原因互為因果，相互強(qiáng)化，亂收稅和亂收費(fèi)就成為必然。但是如果納稅人享有并積極行使充分的納稅人權(quán)利，徹底消除亂收稅和亂收費(fèi)也會成為必然：由納稅人積極行使稅法制定權(quán)，政府就不可能亂征亂收；由納稅人積極行使公共產(chǎn)品消費(fèi)權(quán)和用稅批準(zhǔn)權(quán)，政府就會無法自主決定投資項目，無法為自己的小利益服務(wù)，也就沒有必要亂收稅和亂收費(fèi)了，稅收環(huán)境也就自然得到了凈化。

（三）有利于建立公共財政制度，保證財政良性運(yùn)行

我國財政支出龐大的原因在于：政府收入紊亂，難以集中必要的財政資金；政府的經(jīng)濟(jì)活動范圍過大，管的事太多，機(jī)構(gòu)臃腫，人員膨脹，財政資金的使用效率低下，貪污浪費(fèi)嚴(yán)重，導(dǎo)致財政支出處于失控的邊緣。長此以往，財政危機(jī)不可避免。但是如果納稅人享有并積極行使充分的納稅人權(quán)利，情況就會發(fā)生逆轉(zhuǎn)：如上所述由納稅人積極行使納稅人權(quán)利，能夠消除亂收費(fèi)和亂收稅，凈化稅收環(huán)境，規(guī)范政府分配秩序，保證穩(wěn)定的財政收入。由納稅人積極行使公共產(chǎn)品消費(fèi)權(quán)，納稅人必然會根據(jù)效率原則，自覺運(yùn)用對所需商品提供者的選擇權(quán)，最大限度地選擇市場為其供應(yīng)商品，僅在“市場失靈”的公共產(chǎn)品領(lǐng)域選擇政府供應(yīng)。

同時，納稅人也會自覺運(yùn)用稅批準(zhǔn)權(quán)，為我們建立一個民主、廉潔廉價又高效的政府。隨著政府的事權(quán)范圍、機(jī)構(gòu)、人員的大幅度減少，財政資金使用效益的提高和貪污浪費(fèi)的遏制，必然引起財政支出規(guī)模的大幅度削減。這樣，穩(wěn)定的收入和小規(guī)模的支出就能保證我國財政的良性運(yùn)行。