企業關聯交易的涉稅風險及規避分析

一、企業利用關聯交易進行避稅的現狀

以前，人們只是比較關注外資企業與其國外關聯方之間的關聯交易的問題，但自2008年后，新的特別納稅調整的規定使稅務管理人員對內資企業利用關聯交易進行避稅的問題會更加引起注意。國家稅務總局已經開始要求各地方稅務部門深入研究房地產、資金融通、特許權使用費支付、勞務提供等方面的關聯交易避稅問題，有選擇地進行審計調查。

二、企業利用關聯交易避稅的風險

(一)轉讓定價的納稅調整風險

在特別納稅調整針對的所有對象中，轉讓定價最為關鍵。轉讓定價是指兩個或兩個以上有經濟利益聯系的經濟實體為共同獲得更多利潤而以高于或低于市場正常交易價格進行的交易。企業所得稅法明確規定，企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收人或所得額的，稅務機關可以按照合理方法調整。

納稅人通過轉讓定價避稅是最普遍的避稅手段，自然成為稅務機關反避稅重點。稅務機關有權依據稅法規定，確定調查企業，進行轉讓定價調查、調整。重點調查的企業：關聯交易數額較大或類型較多的企業；長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業；低于同行業利潤水平的企業；利潤水平與其所承擔的功能風險明顯不相匹配的企業；與避稅港關聯方發生業務往來的企業；未按規定進行關聯申報或準備同期資料的企業；其他明顯違背獨立交易原則的企業。

稅務機關在實施轉讓定價調查時，有權要求企業及其關聯方，以及與關聯業務調查有關的其他企業(以下簡稱可比企業)提供相關資料，并送達《稅務事項通知書》。

(二)成本分攤的納稅調整風險

成本分攤協議是指各參與方共同簽署的對開發、受讓的無形資產或參與的勞務活動享有受益權、并承擔相應的活動成本的協議。參與方使用成本分攤協議所開發或受讓的無形資產不需另支付特許權使用費。根據稅法規定，關聯方承擔的成本應與非關聯方在可比條件下為獲得上述受益權而支付的成本相一致。所有違背獨立交易原則進行的“安排”，都屬于避稅行為，將面臨稅務機關的納稅調整。

企業與關聯方簽署的成本分攤協議，有下列情形之一的，其自行分攤的成本不得稅前扣除：不具有合理商業目的和經濟實質；不符合獨立交易原則；沒有遵循成本與收益配比原則；未按本辦法有關規定備案或準備、保存和提供有關成本分攤協議的同期資料；自簽署成本分攤協議之日起經營期限少于20年。

三、企業規避關聯交易風險的措施

面對成千上萬的集團公司頻繁的業務往來，稅務部門無法一一搜集證據，許多國家都在立法中特別規定納稅人負有向稅務機關提供資料，進行舉證的義務。如果納稅人對稅務機關的處理提不出相反的證據，就按稅務機關的決定執行。我國新稅法也規定，稅務機關在進行關聯業務調查時，企業及其關聯方，以及與關聯業務調查有關的其他企業，應當按照規定提供相關資料。稅法這樣的規定，對不提供同期資料的處罰性條款對企業既是一種約束，又是一種保護。約束就是企業再不能用不提供或提供少量資料來應付稅務機關，企業避稅的空間小了；保護就是企業如果提供了能證明自己符合獨立交易原則的資料，就減輕了涉稅風險。

(一)與稅務機關連成預約定價安排

預約定價安排是一種比較有效的國際反避稅措施。傳統的轉讓定價調查是一種事后調查制度，從實踐來看，這個制度給納稅人和稅務機關都帶來了沉重的負擔和納稅結果的不確定性。為了避免事后調整的一些問題，新稅法引入了預約定價安排機制。

新稅法正式將預約定價安排以實體法律的形式予以明確，即企業可以向稅務機關提出與其關聯方之間業務往來的定價原則和計算方法，稅務機關與企業協商、確認后，達成預約定價安排。預約定價機制的建立，最明顯的好處在于，稅務機關對企業的轉讓定價由事后調查改變為事前預防，是企業規避特別納稅調整風險的最佳方式，是征納雙方共贏的一項制度安排。《特別納稅調整實施辦法(試行)》對預約定價安排的申請程序和要求作了相當詳細的規定。

(二)妥善保管與提供同期資料

《特別納稅調整實施辦法(試行)》首次明確引入了轉讓定價同期資料的準備要求。除提及的三類情況外，企業須在關聯交易發生年度的次年5月31日之前準備完畢該年度轉讓定價同期資料，并保存10年。其中，2008納稅年度發生關聯交易的同期資料準備截止期延至2009年12月31日。同時強調，企業在關聯交易發生年度的次年5月31日前進行企業所得稅年度匯算清繳時，必須同時遞交9張關聯交易往來報告表。企業須按表格要求披露其是否已按要求準備了轉讓定價同期資料，是否免于準備轉讓定價同期資料，以及企業當年是否簽署成本分攤協議等信息。對稅法要求提供的資料，雖然工作量大，但企業一定要注意搜集和妥善保管，不能掉以輕心。對集團內部有關聯交易的企業尤其要保持同期資料的連貫性和完備性。

雖然《特別納稅調整實施辦法(試行)》規定稅務機關對企業作出特別納稅調整的，對補征的企業所得稅稅款按日加收利息，利息率為補稅期間同期的中國人民銀行人民幣貸款基礎利率加上5個百分點的罰息，但按照《特別納稅調整實施辦法(試行)》規定，準備了同期資料的企業則可以免除罰息。

可見企業如果能提供了證明自己符合獨立交易原則的資料，或在稅務機關實施特別納稅調整時提供了準備好的同期資料的，就會減輕納稅風險。

(三)委托中介機構代理服務是必需的選擇

為了避免特別納稅調整可能帶來的稅收風險，企業可以委托稅務代理等中介機構為企業提供涉稅服務，并借助于這些專業服務公司經驗和控制納稅風險策略，識別其關聯方和關聯交易并對其關聯交易的轉讓定價進行風險評估，進而識別其關聯交易過程中存在的主要風險。中介機構具有的獨立性能使其面對特別納稅調整的風險，依據事實和法律，與稅務機關協調溝通，尋求合法的納稅方案，有效減輕或者規避特別納稅調整的風險。

(白軍克，1969年生，河北保定人，邯鄲職業技術學院經濟系高級講師。研究方向：稅收籌劃)