醫院醫療服務項目成本核算初探

【摘 要】 開展醫療服務項目的成本核算是當前醫療體制改革及醫院未來發展的客觀要求。文章通過對醫療項目成本核算必要性的說明，重點分析了項目成本的歸集與分配，并進一步探討了如何在不加重病人負擔的前提下，通過成本控制以及醫院運作效率的提高來增加服務項目的經濟效益。

【關鍵詞】 醫療服務項目; 成本核算; 成本控制

一、開展醫療服務項目成本核算的必要性

(一)醫療體制改革的客觀要求

我國醫藥衛生體制改革2009-2011年重點實施方案提到，要“降低醫療服務和藥品價格”。在這一形勢下，醫院要始終保持一定的經濟效益，最為有效的方式就是占有成本優勢，而針對醫療項目進行成本核算則是控制成本和獲得成本優勢的前提條件和有效途徑。

(二)探索減輕病患醫療負擔的有效途徑

通過項目成本核算，可直觀發現是否存在收費標準比項目開展所耗成本過高的問題，從而為調整項目的收費標準提供理論支撐。此外，成本核算還可以為分析和優化項目的成本支出結構以提高項目經濟效益提供依據，從而有效避免醫生為擴大收入而盲目開單、強迫病患接受不必要的檢查等問題的發生。

(三)提高醫療資源使用效率，優化資源配置

醫療項目的成本核算可有效檢驗醫院是否存在資源使用效率不足以及配置不合理(如醫療設備的重復、盲目購置以及醫療人員配置不均衡)等問題，從而為優化醫療資源的配置提供有力依據。

(四)有利于推動成本控制和挖掘效益增長點

隨著我國醫療體制改革的不斷深化以及醫院經濟管理的逐步細化，以科室為中心的全成本核算由于只能體現整個科室的創造力而無法反映某一科室單個項目的經濟效益，使得科室在成本控制以及提高經濟效益上遇到了一定的瓶頸，這就從客觀上要求醫院采用更為細化的成本核算。

雖然醫院在當前形勢下開展醫療項目的成本核算是非常必要的，但由于種種原因這一核算體系卻一直未建立起來。一方面我國醫療項目的價格是由相關部門根據項目申報單位所提供的較簡單的成本測算針對本區域內同等級醫院的平均水平而制定的，屬一種限價行為，因此，醫療項目的成本核算并無相關會計和財務制度的嚴格規定，更無成熟的經驗可循;另外，醫療項目所提供的是一種無形的服務，其所體現的更多的是高技術含量，這就加大了成本歸集的難度。同時，由于病患臨床表現各不相同，作出診斷及檢查等耗時差異較大，加之醫療項目種類的紛繁復雜等現實問題，都對成本核算所需大量的基礎數據的獲取造成了很大的困難。但是，隨著醫院管理水平的不斷提高以及網絡信息技術的迅速發展，醫院醫療項目成本核算已經具備了很大的可行性。

二、醫療服務項目成本的歸集與分配

(一)成本的歸集

醫療服務項目具備較強的特殊性，其成本歸集與工業企業成本核算既有類似又存在較大的差別。這里，按醫療項目的成本是否與成本計算對象直接有關或是否便于直接計入成本計算對象，將其分為直接計入成本和間接計入成本兩大部分。

第一，醫療項目的直接計入成本除包括直接人工成本和直接材料成本外，還應包括直接設備成本，即項目執行所使用的專業醫療設備。其原因在于實行一項醫療項目的最終目的是形成治療或診斷結果，而該結果則直接依賴于所用專業醫療設備，即該設備的價值是直接體現在項目結果中的。因此，筆者認為應在醫療項目的直接計入成本中加入直接設備成本，其核算內容包括該項目所用專業醫療設備的折舊以及維修、維護費用。

第二，直接人工成本不僅僅指檢查檢驗人員，還應包括為促使該項目完整實現的所有相關人員，如問診醫生、檢查檢驗人員、門診收費人員以及直接輔助人員(如醫生助理以及出報告人員等)的工資、津貼以及獎金等職工薪酬。因此應根據特定項目的具體流程來確定直接人工的組成。

第三，根據醫療服務項目的收費標準，很多項目所耗用的直接材料特別是衛生材料是在項目之外單獨計費的。因此，對于這部分單獨收費的材料雖然對于患者而言是接受該項目的互補品，但對于醫院而言則應根據該部分材料收入的歸屬來確定其是否應計入直接材料成本。

第四，根據醫院財務制度的規定，應計入特定醫療項目的間接成本包括該項目執行科室所發生的業務費(如水、電、氣等消耗)、公務費(如辦公費、差旅費等)、房屋折舊、一般設備折舊(含辦公設備、通用設備和家具設備等)、一般設備維修費用以及該執行科室管理人員薪酬等(參見圖1)。

(二)成本的分配

醫療項目由于其成本核算的多樣性及復雜性，需要大量的基礎數據，因此必須借助迅猛發展的計算機網絡技術以及不斷更新的醫院管理理念和管理模式。首先，醫院應組織各部門相互配合，開展全面的資產清查與資源調查工作，以獲取各具體項目所消耗及占用資源(如人力、材料、設備及房屋等)的基礎信息。然后，建立醫院醫療服務項目的成本數據庫，并將上述基礎信息按具體項目全部錄入到數據庫中，這是醫院項目成本核算的重點也是難點工作。最后，醫院可根據自身實際需要確定需重點進行成本核算的項目，如醫院主要創收項目、嚴重虧損項目以及大型醫療設備所開展的項目等。

1.直接人工成本:通過項目各實施人員的時均薪酬及完成單次服務所花費的平均時間加以計算。這里應注意的是，對于不同的病種，醫生問診的時間差異較大，故可區別病種分別統計其平均問診時間。

2.直接材料成本:可直接計入材料成本的則直接計入，其余部分按各項目受益程度加以分攤。

3.直接設備成本:首先應按照醫院會計與財務制度的規定，確定專業醫療設備的折舊方法。因同一專業設備所開展的項目可能并非一種，因此應以不同項目的接受人次為權重確定分配到每一項目中的直接設備成本。專業設備小的日常維修可在當月計入，大的維修以及為大型專業設備所購買的保修合同支出則應按受益期限加以分攤。

4.間接計入成本的分攤:對于能夠直接統計到各項目的間接成本應首先直接統計，其余的間接成本再參照工業企業在成本核算中的一些原則及方法對項目成本進行分配和計算(參見圖1)。如固定間接成本、科室管理人員薪酬、辦公費等的分攤可按照服務項目的當期收入或所耗用直接計入成本為比例進行分配;業務費可直接統計的則直接統計，其余納入分攤范圍的則可按照項目開展所用儀器設備的運轉時間為比例進行分配。

三、醫療服務項目的效益分析與成本控制

對特定項目進行成本核算后，通過對比單位項目實施所耗用的總成本與該項目的收費標準進行對比，可以考核項目創造效益的情況。

(一)效益顯著的項目

這是醫院發展的重要經濟來源，應區別其效益顯著的原因是由于收費標準制定過高還是醫院具備明顯的技術或成本優勢。若為后者，則說明醫院在科研能力方面占據優勢地位;若為前者，則應做好積極應對的準備，以避免因項目收費降低對醫院效益造成較大影響。

(二)效益不足的項目

效益不足的項目即業務收入完全無法抵補成本支出的服務項目。其原因主要有:

1.直接人工成本過高:可能的原因是相關人員的收入過高或工作效率不足。

2.直接材料成本過高:應重點考察是否存在浪費以及材料進貨渠道欠佳的問題。

3.直接設備成本過高:因設備支出以固定成本為主，因此接受項目的患者的多少將直接影響分攤到單位項目中的成本。而導致直接設備成本過高的一個重要原因，就是當前很多大型醫療設備主要依靠進口，這不僅大大增加了購置成本，更因技術壟斷等原因使得維修維護變得極為昂貴。

4.間接成本過高:間接成本由相對固定和相對變動的間接成本構成。對于固定間接成本的分析可參考直接設備成本，而變動間接成本過高則表明科室管理效率不足，應縮減不必要的管理支出。

如果在不加大患者負擔的前提下，已無力降低此類項目的成本，醫院就應切合自身發展需要考慮是否將其淘汰，以推動其向基層醫療衛生機構轉移。但是，醫院畢竟不是以盈利為最終目的的，故還應考慮此類項目的公益性及社會效益。

(三)中間項目

中間項目即處于收支相抵邊緣的項目。此類項目的收費標準一旦降低，則可能收不抵支，對醫院效益產生重大影響，但若成本控制得力，也將有力提高醫院經濟效益。因此，可將其與效益顯著的項目進行橫向對比分析，通過對各項成本構成的分解，查找出成本過高的癥結所在，并據此制定相應的解決措施。如人力成本過高的，可通過提高人員工作效率或人員的重新配置等加以解決。

四、結語

醫療服務項目的成本核算是醫院作出科學決策的依據，也是查找自身問題的有效途徑。但由于其核算過程的系統性及龐雜性，所需要的不僅僅是醫院各級人員的觀念轉變，更需要醫院領導的大力支持以及各部門間的積極配合和通力協作。另一方面，一個完備的醫院信息系統直接關系到核算所需基礎數據采集的準確性，其對醫院的項目成本核算與成本控制都具有重大意義。●

【參考文獻】

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