會計調整業務中的所得稅調賬技巧

【摘要】 會計調整是指企業按照法律、行政法規和國家統一的會計制度，或者因為特定情況下按照會計準則及有關規定，對原采用的會計政策、會計估計所做的調整，以及針對當期發現的前期差錯、資產負債表日后調整事項等所作的調整。本文筆者將圍繞會計調整結合日常事例，闡述所得稅的納稅調賬技巧。

【關鍵詞】 會計政策變更;前期差錯更正;日后調整事項;納稅調整

一、歸納調稅技巧

1. 對于會計政策變更、前期差錯更正、日后事項調整業務

(1)確定影響數的性質。

會計政策變更、前期差錯更正、日后事項調整業務所形成的對利潤總額影響數的性質可分為以下四種類型:①全部屬于差額(影響利潤總額同時也影響應納稅所得額);②全部屬于暫時性差異(現在影響利潤，未來影響應納稅所得額);③部分屬于暫時性差異，部分屬于差額;④全部屬于永久性差異(現在影響利潤，永遠不影響應納稅所得額)。

(2)計算影響金額。

①對應交所得稅的影響金額=影響數中的差額部分×所得稅稅率

②對遞延所得稅的影響金額=影響數中的暫時性差異部分×所得稅稅率

③對所得稅費用的影響金額=業務形成的影響數×所得稅稅率

由于永久性差異對應交所得稅、遞延所得稅以及所得稅費用均無影響，所以無需進行計算，也不需要進行調整

(3)運用“丁”字賬戶確定調整分錄的借貸方向。

(4)根據丁字賬戶相抵后差額的借貸方向編制所得稅業務調整分錄。

(5)調整前期會計報表。

調整本年度資產負債表中應交稅費、遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的年初數;調整本年度利潤表中所得稅費用的上年數。對于日后調整事項業務，還應調整報告年度資產負債表中應交稅費、遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的年末數，調整報告年度利潤表中所得稅費用的本年數。

2. 對于會計估計變更業務

會計估計變更也可能導致暫時性差異的發生和轉回，但由于會計估計變更采用未來適用法，無需對前期報表進行調整，所以發生和轉回暫時性差異的會計處理，應按照所得稅會計準則的有關規定在當期進行會計處理，無需對前期所得稅業務進行調整。

二、實例分析

甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)成立于2006年1月1日，為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%，適用的所得稅率為25%，所得稅核算采用資產負債表債務法，按凈利潤的10%提取盈余公積金。該公司2007年度的會計報表于2008年4月26日經批準對外報出。2007年所得稅匯算清繳于2008年3月6日完成。甲企業2008年發生如下經濟業務:

(1)甲公司2008年初依據新會計準則的基本要求，將原來存貨的后進先出法改為先進先出法，按稅法規定存貨采用先進先出法計價，該公司2006年至2007年有關存貨資料如下:

(2)甲公司2007年1月1日開始計提折舊的一臺管理用設備，原始價值為31 000元，預計凈殘值1 000元，原估計使用年限為6年，按直線法計提折舊。由于技術因素以及更新辦公設施的原因，已不能按原定使用年限計提折舊，于2008年1月1日將設備的折舊年限改為5年，預計凈殘值1 000元。

(3)2008年5月10日，甲公司發現2007年度的一臺管理用設備少提折舊3 700元，此差錯對前期會計報表所提供的會計信息影響很小。

(4)甲公司2008年6月10日發現2007年漏記了一項應計入管理費用中無形資產的攤銷費用10 000元，所得稅申報表中也沒有包括這筆費用。該業務對報表使用者閱讀公司財務報表有重大影響。稅法允許的攤銷費用為8 000元。

(5)甲公司2007年11月1日銷售給B公司一批產品，價格150 000元，產品成本105 000元，B公司驗收貨物時發現不符合合同要求需要退貨。甲公司收到B公司的通知后，希望再與B公司協商。因此，甲公司編制12月31日資產負債表時，仍確認了收入，將此應收賬款175 500元(含增值稅)扣除壞賬準備金后，列入資產負債表應收賬款項目。甲公司對此項應收賬款于年末計提了5%的壞賬準備。甲公司于2008年2月10日收到B公司退回的產品以及退回的增值稅發票聯抵扣聯。

(6)甲公司2007年3月銷售給A企業一批產品，價款為135 000

元(含增值稅)，A企業于3月份收到所購物資并驗收入庫。按合同規定A企業應于收到所購物資后一個月內付款。由于A企業財務狀況不佳，面臨破產，到2007年12月31日仍未付款。甲公司為該項應收賬款提取壞賬準備21 000元，甲公司于2008年3月10日收到A企業通知，A企業已進行破產清算，無力償還所欠部分貨款，預計甲公司可收回應收賬款的40%。按照稅法規定，如有證明表明資產已發生永久性或實質性損害時，才允許從應納稅所得額中扣除相關損失。

(7)甲公司與C公司簽訂供銷合同，合同規定甲公司在2007年9月供應給C公司一批貨物，由于甲公司未能按照合同發貨，致使C公司發生重大經濟損失，C公司通過法律要求甲公司賠償經濟損失150 000元。該訴訟案在12月31日尚未判決，甲公司已確認預計負債60 000元，2008年3月27日，經法院一審判決，甲公司需要賠償C公司經濟損失58 000元，甲公司不再上訴，并隨即支付了該賠償款項。

(8)2008年3月15日，甲公司與E公司簽訂協議，E公司將其持有60%的乙公司的股權出售給甲公司，價款為1 000 000元。

(9)2007年2月，甲公司與F公司簽訂一項為期3年900 000元的非工業性勞務合同，預計合同成本為600 000元，營業稅稅率為3%，甲公司用完工百分比法確認長期合同收入和成本。至2007年12月31日，甲公司估計完成勞務總量的20%，并按此確認了損益。2008年4月1日，甲公司經修訂的進度表表明原估計有錯誤，2007年實際完成合同30%，款項尚未結算。

(10)2008年3月3日，甲公司發現2007年度漏記某項生產用設備的折舊費用150 000元，金額較大，至2007年12月31日，該生產設備的產品已完工驗收入庫且對外出售了60%。

(11)甲公司于2008年1月15日經批準發行三年期債券

500 000元，面值10元，年利率為10%，企業按11元的價格發行，并于2008年3月15日結束。

(12)甲公司2008年1月出現巨額虧損，凈利潤由2007年12月的1 800 000元變為虧損300 000元。

要求:1. 對上述經濟業務逐筆判斷其屬于什么性質的業務。

2. 對于會計政策變更的業務，計算會計政策變更的累積影響數，并進行相應賬務調整。

3. 對于會計估計變更，會計差錯以及日后調整事項業務進行賬務處理。

4. 填列2008年度會計報表相關項目調整表。

參考答案:

要求1:對上述經濟業務逐筆判斷其屬于什么性質的業務。

(1)事項屬于會計政策變更。

(2)事項屬于會計估計變更。

(3)事項屬于本年發現非重要性前期差錯。

(4)事項屬于本年發現重要性前期差錯。

(5)事項屬于發生在所得稅匯算清繳之前的日后調整事項。

(6)事項屬于發生在所得稅匯算清繳之后的日后調整事項。

(7)事項屬于發生在所得稅匯算清繳之后的日后調整事項。

(8)事項屬于日后事項中的非調整事項。

(9)事項屬于發生在所得稅匯算清繳之后的日后調整事項。

(10)事項屬于發生在所得稅匯算清繳之前的日后調整事項。

(11)事項屬于日后事項中的非調整事項。

(12)事項屬于日后事項中的非調整事項。

要求2:對于會計政策變更的業務，計算會計政策變更的累積影響數，并進行相應賬務調整。

會計處理:借:存貨160

貸:遞延所得稅資產40

利潤分配—未分配利潤 120

借:利潤分配—未分配利潤12(120×10%)

貸:盈余公積 12

要求3:對于會計估計變更，會計差錯以及日后調整事項業務進行賬務處理。

①事項(2)屬于會計估計變更業務

2008年應計提的折舊=31000-（31000-1000）÷6-1000/4

=6 250

借:管理費用6 250

貸:累計折舊6 250

②事項(3)屬于非重要性前期差錯

借:管理費用3 700

貸:累計折舊 3 700

③事項(4)屬于重要性前期差錯

借:以前年度損益調整(管理費用)10 000

貸:累計攤銷10 000

借:應交稅費—應交所得稅2 000(8 000×25%)

遞延所得稅資產 500(2 000×25%)

貸:以前年度損益調整(所得稅費用) 2 500

借:利潤分配—未分配利潤7 500

貸:以前年度損益調整 7 500

借:盈余公積 750 (7 500×10%)

貸:利潤分配—未分配利潤750

④事項(5)屬于發生在所得稅匯算清繳之前的日后調整事項

借:以前年度損益調整(主營業務收入)150 000

應交稅費—應交增值稅—銷項稅額 25 500

貸:應收賬款 175 500

借:庫存商品105 000

貸:以前年度損益調整(主營業務成本) 105 000

借:壞賬準備8 775(175 500×5%)

貸:以前年度損益調整(資產減值損失) 8 775

借:應交稅費—應交所得稅11 250

貸:遞延所得稅資產2 193.75

以前年度損益調整(所得稅費用) 9 056.25

借:利潤分配—未分配利潤27 168.75

貸:以前年度損益調整 27 168.75

借:盈余公積2 716.875 (27 168.75×10%)

貸:利潤分配—未分配利潤2 716.875

⑤事項(6)屬于發生在所得稅匯算清繳之后的日后調整事項

借:以前年度損益調整(資產減值損失)

60 000 (135 000×60%-21 000)

貸:壞賬準備 60 000

借:遞延所得稅資產15 000 (60 000×25%)

貸:以前年度損益調整(所得稅費用)15 000

借:利潤分配—未分配利潤45 000

貸:以前年度損益調整 45 000

借:盈余公積 4 500 (45 000×10%)

貸:利潤分配—未分配利潤4 500

⑥事項(7)屬于發生在所得稅匯算清繳之后的日后調整事項

借:預計負債 60 000

貸:其他應付款58 000

以前年度損益調整(營業外支出)2 000

借:其他應付款 58 000

貸:銀行存款58 000

借:以前年度損益調整(所得稅費用) 500

貸:遞延所得稅負債500 (2 000×25%)

借:以前年度損益調整1 500

貸:利潤分配—未分配利潤 1 500

借:利潤分配—未分配利潤150

貸:盈余公積150 (1 500×10%)

⑦事項(9)屬于發生在所得稅匯算清繳之后的日后調整事項

借:應收賬款 90 000 (900 000×10%)

貸:以前年度損益調整(其他業務收入)90 000

借:以前年度損益調整(其他業務成本)

60 000 (600 000×10%)

貸:勞務成本 60000

借:以前年度損益調整(營業稅金及附加)

2 700 (90 000×3%)

貸:應交稅費—應交營業稅2 700

借:以前年度損益調整(所得稅費用)6 825

貸:遞延所得稅負債

6 825 [(90 000-60 000-2 700)×25%]

借:以前年度損益調整 20 475

貸:利潤分配—未分配利潤 20 475

借:利潤分配—未分配利潤2 047.5

貸:盈余公積2 047.5 (20 475×10%)

⑧事項(10)屬于發生在所得稅匯算清繳之前的日后調整事項

借:庫存商品60 000 (150 000×40%)

以前年度損益調整(主營業務成本)

90 000 (150 000×60%)

貸:累計折舊150 000

借:應交稅費—應交所得稅 22 500 (90 000×25%)

貸:以前年度損益調整(所得稅費用) 22 500

借:利潤分配—未分配利潤 67 500

貸:以前年度損益調整67 500

借:盈余公積 6 750 (67 500×10%)

貸:利潤分配—未分配利潤 6 750

要求4:填列2008年度會計報表相關項目調整表