企業無形資產新舊會計準則的比較分析

摘要：1995年財政部發布無形資產準則，于2001年1月18日發布了(企業會計準則——無形資產)，于2006年修改，2006年2月15日發布了(企業會計準則第6號——無形資產》，2007年在上市公司全面執行，2008年在國有企業執行，2009年所有企業執行。新舊會計準則在無形資產確認、計量、攤銷和披露等方面的規定不盡相同，本文對此進行了比較和分析。

關鍵詞：無形資產 比較 確認 攤銷 披露

1 對無形資產的認識

無形資產指企業長期控制或使用但是沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產，對生產經營與服務持續發揮作用并能帶來經濟利益的一切經濟資源。企業無形資產的構成種類繁多。目前，美國資產評估公司所涉及的企業無形資產已達數10種，我國國內對無形資產的認識和劃分仍未統一。

筆者對企業的無形資產的分類：①商譽。包括對企業有利的各種商業關系：與其它企業間、與金融機構間、與顧客間的各種關系，以及企業內部的干群關系；②工業產權。指企業從事產品制造、銷售的特定權利，包括專利權、商標權、企業獨有的非專利技術及其它高新技術成果：③版權。包括科學研究、文學藝術諸方面的著述和創作所依法具有的各種權利：④土地使用權。包括企業的地理位置、占地面積、租用期限等；⑤通過認證的資格。旨有助于企業生產和銷售的資格認證，包括ISO質量體系認證、環境管理體系認證、綠色食品標志使用杈、信用等級的評定等；⑥企業能力。包括企業的生產流程能力、營銷渠道能力和文化能力；⑦其它。指企業具有的滿足無形資產特征的其它經濟資源，如企業的廣告材料。

2 無形資產的內涵比較

2.1無形資產的概念比較原準則中無形資產是指企業為生產商品或者提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產，分為可辨認和不可辨認無形資產。不可辨認無形資產是指商譽，但不包括自創商譽，外購商譽按照無形資產核算，在一定年限內攤銷。新準則無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產，強調了無形資產的可辨認性，商譽因不符合無形資產的可辨認性標準，被明確規定排除在無形資產準則之外。企業合并所形成的商譽，按照《企業會計準則第20號——企業合并》第二十三條的規定，至少應當在每年年度終了進行減值測試，而不用按照一定的年限每年進行攤銷。

2.2基本特征比較無形資產主要具有如下特征：①不具有實物形態；②無形資產具有可辨認性；③無形資產屬于非貨幣性資產：④企業持有的目的只是為了使用；⑤在為企業創造經濟利益方面存在較大不確定性。新準則中，增加了“可辨認性”的特征，“可辨認性”要求該非貨幣性資產滿足以下兩個條件之一：能夠從企業中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換；源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。對不可辨認的不作為無形資產。

3 內部研究開發費用的確認、計量比較

舊準則規定“自行開發依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發生的注冊費用確定，依法申請取得前發生的研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。”舊準則中未明確研究與開發的含義，也未明確哪些支出項目屬于研究開發的范圍。

新準則的一個重要變動是將企業內部研究開發項目的支出做了劃分，分為研究階段支出和開發階段支出。企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益；開發階段的支出，在符合準則規定的條件時確認為無形資產，否則應計入當期損益。研發支出無法明確分配的，應當計入當期損益，不計入開發活動的成本。這突破了原準則中對于企業自行研究開發的無形資產，其研究與開發費用都是在發生時確認為當期費用，而只有依法申請取得時發生的注冊費、律師費等才計入無形資產價值的相關規定，有利于企業提高自主創新的積極性，提高企業的科技含量，兼顧企業的長遠利益。

4 無形資產攤銷的比較

無形資產攤銷主要涉及無形資產成本、攤銷開始月份、攤銷方法、攤銷年限、殘值等因素。

4.1攤銷年限的比較

4.1.1舊準則認為無形資產的成本，應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷。如果預計使用年限超過了相關合同規定的受益年限或法律規定的有效年限，無形資產的攤銷年限按如下原則確定：①合同規定了受益年限但法律沒有規定有效年限的，攤銷年限不應超過受益年限；②合同沒有規定受益年限但法律規定了有效年限的，攤銷年限不應超過有效年限：③合同規定了受益年限，法律也規定了有效年限的，攤銷年限不應超過受益年限與有效年限兩者之中較短者。如果合同沒有規定受益年限，法律也沒有規定有效年限的，攤銷年限不應超過10年。

4.1.2新準則中攤銷區分了壽命的可確定和不可確定，對不可確定的不予攤銷。認為：無形資產成本即為入賬價值，無形資產的成本應自取得當月起在預計使用壽命內分期攤銷。也就是說，無形資產攤銷的開始月份為取得當月，攤銷年限為無形資產的預計使用壽命。

①企業至少應當于每年年度終了，對無形資產的使用壽命進行復核，如果有證據表明無形資產的使用壽命不同于以前的估計，則對于使用壽命有限的無形資產，應改變其攤銷年限，并按照《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》進行處理。②對于根據可獲得的情況判斷，無法合理估計其使用壽命的無形資產，應作為使用壽命不確定的無形資產。③對于使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。按照《企業會計準則第8號——資產減值》的規定，需要計提減值準備的，相應計提有關的減值準備。如果有證據表明其使用壽命是有限的，則應按照會計估計變更處理，并按照無形資產準則中關于使用壽命有限無形資產的處理原則進行處理。

4.2攤銷方法的比較新準則認為使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統地合理攤銷，即企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式：無法可靠確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。可見，新準則采用的攤銷方法更靈活，不再局限于舊準則規定的直線法，更能反映攤銷的經濟實質。

5 無形資產披露的比較

舊準則中，企業應當披露下列與無形資產有關的信息：①各類無形資產的攤銷年限；②各類無形資產當期期初和期末賬面余額、變動情況及其原因：③當期確認的無形資產減值準備。

對土地使用權，除按照上述規定進行披露外，還應披露土地使用權的取得方式和取得成本。

新準則與原準則相比，要求披露的內容增加了4項，分別為：①使用壽命有限的無形資產，應披露企業對于該無形資產使用壽命的估計情況及判斷無形資產使用壽命的依據，如按照合同規定、法律規定或是其他方面的情況等；使用壽命不確定的無形資產，無法合理估計其使用壽命的原因說明。②無形資產攤銷方法；③用于擔保的無形資產的有關情況。④當期進行當部研究開發項目發生的研究開發支出總額，并說明其中費用化計入當期損益的金額及資本化計入無形資產成本的金額。這種修訂，充分體現了相關性原則，為利益相關者進行價值判斷和相應決策提供了更多有用的會計信息。

參考文獻：

[1]財政部.企業會計準則——無形資產.北京：經濟科學出版社2001

[2]財政部.企業會計準則第6號——無形資產.北京：經濟科學出版社2006

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[4]丁濤簡述新舊會計準則無形資產的不同之處財經縱橫2006.09

[5]孫明淺談新企業會計準則的幾個主要變化.經濟問題探索.2006.10