我國企業年金發展稅收支持政策研究

管紅萍

摘 要：首先對企業年金及與企業年金有關的稅收政策的基本知識進行闡述，論證了企業年金稅收政策作為推動企業年金發展手段的合理性。重點在于分析我國企業年金的發展、企業年金稅制的現狀及存在的問題。最后，在對我國企業年金稅收政策現狀進行評價和分析的基礎上，結合我國國情，提出了完善我國企業年金稅收政策的具體建議。

關鍵詞：企業；年金；稅收；支持

中圖分類號：F810.422 文獻標識碼：A 文章編號：1672-3198(2009)06-0055-02

1 企業年金的含義與特點

1.1 企業年金的含義

企業年金，也稱為職業年金、私人養老金、或者雇主發起退休計劃。我國將企業年金的概念定義為在政府強制實施的基本養老保險制度之外，企業在國家政策的指導下，根據自身經濟實力和經濟狀況建立的，旨在為本企業職工提供一定程度退休收入保障的制度。企業年金制度既不同于養老社會保險，也不同于商業保險，是現代多支柱養老社會保障體系的重要組成部分，是對基本養老保險制度的重要補充，其直接目的是提高退休職工的養老金水平。

1.2 企業年金的特征

1.2.1 主體的非政府性

企業年金主要是由企業或行業舉辦的計劃，舉辦的企業是計劃的主體，政府對企業年金不承擔最終責任。政府給與一定的指引和政策的指導，但從年金的繳納到年金的運營和發放，政府都不是主體。企業年金的這一特征決定了能舉辦企業年金的社會必須具有相對成熟完善的市場經濟氛圍，同時政府行為能對經濟的發展給與正確的引導。

1.2.2 計劃性

企業年金在職員退休后為其提供長期津貼，用于保障退休后適當的生活水平。這一計劃操作比較透明，職員可隨時了解個人賬戶信息。職員離職時可以對己歸屬金額申請轉移，也可繼續保留個人賬戶。同時建立企業年金的初衷就是對公共基本養老保險進行有效的補充，而不是替代。在實際操作中，不應該在不成熟的市場環境和經濟條件下盲目的開展企業年金計劃。企業年金的存在和發展不能妨礙基本養老保險的發展。

1.2.3 公平性

職員在計劃中的繳費越多，在退休后的發放中將會收到與繳費成正比例的收入。同時只要是參加計劃的職員都會分享基金的增值，基金投資收益實行完全分配。

2 企業年金與稅收政策的關系

企業年金作為基本養老保險的補充，可以降低公共養老金的替代率，減輕政府在籌資、管理和支付等方面的負擔，緩解政府的社會養老保險壓力。當企業年金仍處于初期階段的狀態下時，大部分企業缺乏建立企業年金制度的動力。作為舉辦年金的主體，企業是否有內在激勵和外在壓力是影響企業年金發展的關鍵。稅收政策作為國民經濟調控的主要手段和國家產業政策的重要內容，對企業年金的發展具有深遠的影響。國外企業年金計劃的迅速發展，都與這些國家采取不同程度的稅收優惠政策密切相關。從企業年金的法律關系和運行管理來看，它是一個長期承諾的、受法律保護的延期支付合同。通常情況下將企業年金分成三個階段，分別是繳費階段、投資收益階段和領取階段。實際上，企業年金的三個階段都受到稅收政策的影響。在繳費階段，涉及企業所得稅和個人所得稅；在年金投資收益階段，涉及利息稅；在領取階段，涉及個人所得稅、遺產稅、贈與稅。因此，企業年金的發展受稅收政策的影響是巨大的和深遠的。

但是建立企業年金制度意味著增加企業的成本，在沒有強制要求的前提下，企業一般不主動建立年金制度；同時員工對工資的需求大于對福利的需求，往往成為企業制定人力資源激勵制度的依據。企業寧愿以貨幣方式支付報酬，而不愿建立企業年金制度。總體來說，我國大部分企業都沒有建立企業年金的直接動機，如果沒有優惠政策，就更加不愿為員工建立企業年金。在這種情況下，最具有激勵作用的舉措是：政府對開辦年金計劃的企業給予稅收優惠。比如美國著名的401(k)計劃，為雇主和雇員都提供了稅收方面的優惠。稅務機關，既向年金出資者提供稅務優惠，又通過稅務政策調整私人養老金計劃的出資水平，避免向高收入雇員過分傾斜，還被賦予執行養老金計劃最低標準的責任，以保證計劃有足夠的資金支付雇員津貼。為此可以看出國家制定一系列法律法規對推動企業年金制度的發展和規范企業年金的運作是十分必要的，尤其是稅收政策。如果沒有政府提供的稅收優惠，這種自愿性的企業年金計劃不會有很大的發展。對企業來講，如果國家允許雇主向企業年金計劃的繳費在稅前扣除以及對企業養老儲備基金取得的投資收益免稅，那么就可以達到鼓勵和激勵企業建立該計劃的目的。對員工個人來講，由于個人所得稅使用累進稅率，所以對員工向企業年金計劃繳納的保險費給予免稅的稅收優惠措施，可以使員工避免在工作期間按較高的邊際稅率繳納個人所稅。由于員工在退休期的整體收入水平下降，這種養老金適用的邊際稅率會大大降低。在個人所得稅制度下，員工取得的工資不僅要納稅，而且將稅后工資進行儲蓄所得到的利息也要繳納所得稅，如果政府對企業年金計劃的投資收益免稅，那么即使國家同時還規定退休員工從企業年金計劃領取的養老金要繳納個人所得稅，在不考慮推遲課稅給員工帶來利益的情況下，員工最終也能夠從企業年金計劃的稅收優惠中獲益。

3 我國年金稅收政策存在的主要問題

3.1 企業年金的稅收政策不統一

由于各地對企業年金繳費的稅收方式不統一，有的優惠多，有的優惠少，有的干脆沒有，這樣，從企業角度看給那些在不同省市有分公司的跨地區大型企業帶來了實際操作中的困難。從國家角度看，有些地方規定企業年金免稅繳費率過高，造成國家財政的損失。此外，由于政策模糊及監管不力，一些企業在地方法規沒有做出稅收優惠的情況下，違規將企業繳費甚至將個人繳費部分全部列入成本，呈現出各企業各行其是的混亂狀態。

3.2 稅收優惠政策缺乏

我國企業年金稅收優惠政策主要體現在兩個方面：一是從政策規定上看，2000年國務院出臺的《完善社會保障體系試點方案》規定，企業繳費在工資總額4%以內的，可以從成本中列支。但試點工作目前僅在遼寧省和極少數試點城市進行；少數非試點地區出臺了地方性稅收優惠政策；而全國大多數地區尚沒有正式出臺針對企業年金的稅收優惠政策，企業缺乏建立企業年金的動力；二是從涉稅環節上看，在國務院、勞動和社會保障部及各地方政府的有關企業年金計劃的稅收政策性文件中，對投資運營階段，沒有稅收優惠政策，相應的投資收益仍需納稅；對繳費階段中的個人繳費基本上也沒有稅收優惠，個人的繳費仍要繳納個人所得稅，也使企業年金計劃的吸引力大打折扣。稅收優惠的不足主要體現在現行的稅收優惠中的最高免稅比例過低，且靈活性太差。在少數實施稅收優惠的地區，如深圳、大連，不少經濟狀況較好的企業抱怨目前的最高免稅比例過低，不能滿足其實際需求。

3.3 缺乏有效的企業年金財稅監管制度

盡管我國有些地區己經出臺了相應的企業年金稅收優惠政策，但由于企業年金財稅監管制度的不健全，并沒有都真正落實。稅監管制度的不健全，并沒有都真正落實。比如浙江在2003年就在全國率先推出企業年金稅收優惠政策，規定補充養老保險在不超過本企業工資總額5%的范圍內，可在企業所得稅稅前扣除。但這一好政策在浙江卻因缺乏條件，難以施行。主要原因在于目前企業年金的操作很不規范，如果一旦實行稅收優惠政策，一些企業很可能會借機找空子逃稅，而目前還沒有切實可行的堵住漏洞的辦法。企業年金操作的不規范，財稅監管制度的缺位使其成為了企業洗錢、逃稅的工具，而企業職工根本沒有享受到應有的福利。

4 完善我國企業年金稅收支持政策的措施

4.1 確立年金稅收支持政策的原則

為進一步促進我國企業年金發展，應構筑有利于兼顧國家、企業和個人三方利益關系的、效率與公平相統一的，成本節約的企業年金稅收政策，從而完善我國多支柱養老保險體系建設，提高養老金待遇水平，減輕人口老齡化對我國的沖擊，在我國全面構建公平和諧的社會。(1)鼓勵企業年金發展原則。要推動企業年金制度在我國的建立和發展，必須要充分調動企業年金需求方即企業和個人參加該計劃的積極性。而要達到這一目的，合理的稅收優惠政策及完善的稅收政策體系是最有效的政策措施。對企業來說，允許其向企業年金計劃繳費稅前扣除的政策及投資收益免稅政策可以使企業以較低的成本舉辦和運營企業年金計劃，有利于企業年金制度的建立；對個人來說，對其繳費實行免稅及延稅政策又會在事實上增加個人福利，提高養老金待遇水平，激勵個人接受并參加企業年金計劃。(2)考慮財政負擔能力原則。國家在通過提供稅收優惠政策鼓勵企業和個人參加企業年金計劃的同時，也減少了稅收收入，給財政帶來一定的壓力。因此，企業年金稅收優惠政策的制訂必須要考慮財政負擔能力，應當具有適度性，稅制設計既要能夠保證有利于企業年金制度的發展，又要避免過度的稅收優惠增加財政負擔。(3)效率與公平相統一原則。企業年金基金實行的是完全積累制，由于其不像公共養老金那樣具有收入再分配的功能而顯得更注重效率而非公平。因此，企業年金稅收政策的制訂方面注重效率的同時更應兼顧公平，既要有利于擴大企業年金計劃的覆蓋面，又要避免對高收入者的過度優惠；既要繼續激勵效益好的企業舉辦企業年金計劃，又要避免因稅惠政策的實施而人為拉大不同效益企業之間的差距。只有站在公平角度考慮，針對不同雇員、不同行業、不同地區企業的實際情況制定出切實可行的稅收政策，才有可能解決效率與公平間的矛盾，給不同的退休員工以較為公平合理的企業年金待遇，從而實現效率與公平的統一。(4)減少征管成本原則。我國企業年金稅收體系建設既應注意全面性、具體性，也應注意稅制的簡化，使之易于理解和執行，從而減少征管成本；而且考慮到舉辦這一計劃本身也會增加企業及稅務部門的費用支出，所以稅制設計方面也要本著費用節約原則，將不必要的開支減至最低限度，從而降低交易成本，進而為征繳雙方提供便利，促進企業年金制度發展。

4.2 實行企業向企業年金賬戶繳費的個人所得稅減免

根據國外大多數國家如德國、奧地利、丹麥、瑞典等的規定：“雇主繳費并不構成雇員應納稅的附加福利”，也就是說，對于雇主繳費部分，可以從雇員應納稅所得中扣除，完全免征個人所得稅。借鑒國外經驗，我國要鼓勵企業年金的發展也必須給予雇員個人以同樣的免稅待遇。我們知道，企業年金制度的發展同樣也離不開雇員的擁護。假如企業向雇員個人增發工資或現金福利，雇員需就總體工薪收入超過免征額的部分當期繳納所得稅；而若企業向企業年金賬戶的繳費仍需征收個人所得稅的話，那么個人從這一計劃中不僅無法得到任何稅收方面的好處，而且還會因延遲得到收入推遲消費而使效用水平降低，因而會堅決抵制這種制度的建立。所以對于企業年金計劃中企業繳費部分免征個人所得稅的規定是十分必要的，在這種情況下，既然個人無需當期納稅，相對當期現金收入來講就會產生既得利益，雇員個人也就會更贊同企業舉辦企業年金計劃，而這無疑對于我國企業年金制度的建立和發展是十分有利的。

4.3 實行個人向企業年金賬戶繳費的個人所得稅減免

我們認為，對企業年金賬戶的個人繳費既不應當完全免稅，也不應當完全征稅，而是應采取折衷的辦法，實行部分免稅政策，即允許個人繳費部分在工資的一定比例范圍內進行稅前扣除。對個人繳費部分不易實行完全免稅政策的原因在于：雖然實行這種政策能夠極大地刺激個人對企業年金的需求，鼓勵企業年金制度的發展，但是總體上講，最先舉辦和最愿意舉辦企業年金計劃的企業往往效益較好，個人收入較高，那么若再對這一高收入群體的繳費全部免稅的話，必然會加劇社會不公現象，而且還有可能導致高收入者通過向企業年金賬戶超額繳費來避稅的情況發生，

所以完全免稅政策不可取。同時，對于個人繳費部分全額征稅也不是最優選擇。因為企業年金制度在我國的發展仍處于初期階段，還并不為大多數人所認知和接受，其個人繳費仍有可能被認為是一種強加的亂攤派性質的政府行為；況且就目前基本養老金繳費的收繳情況來看，即便是全部免稅，也存在難以全額征繳的狀況，所以現實中對于需求彈性較大的企業年金個人繳費部分也需要給予以適當的稅收減免激勵。而且考慮到此時對個人繳費部分全額征稅后再對企業年金領取階段征稅，有可能導致重復征稅情況發生，所以部分免稅政策可在一定程度上改善這種狀況。在企業和個人共同繳費的情況下，允許個人繳費部分在多大比例范圍內稅前扣除，可結合企業繳費部分共同加以考慮。

4.4 對企業年金領取階段進行征稅

對退休人員在領取階段領取的企業年金需征收個人所得稅，這種選擇不僅是基于我國年金模式自身優勢的考慮，而且還有其得以存在的現實基礎。首先，從企業年金的性質來看，企業用于企業年金繳費時的資金來源基本上都是出自增發工資或福利費用，實質上也就應屬于個人的工薪所得，只是從個人領取的時間方面看，它相當于一種延期支付的就業所得，應該征收個稅。其次企業年金應稅所得額的確定由于企業年金作為基本養老金的一種補充、提高，應當在個人退休后逐月隨基本養老金一同發放，那么企業年金是否設置免征額，設置多高的免征額，就應與基本養老金發放水平結合加以確定。目前，我國對于基本養老金領取階段實行免稅政策是由我國當前實行分類所得稅制且短期內不會改變這一國情所決定的，這一規定實際上就相當于給養老金設置了一定的免征額，在此之上再依法對額外的利息、股利收入征稅，所不同的只是各地區之間由于養老金發放數額不等而相當于免征額不同而已。在為企業年金確定免征額問題上應結合基本養老金發放數額并參考個人所得稅免征額水平加以考慮。其基本思路是：當基本養老金發放數額高于個人所得稅免征額時，說明個人退休后生活能夠達到一定水平，就不需要再對企業年金設置免征額而應全額征稅；相反，基本養老金水平低于個人所得稅免征額時，應就該免征額與基本養老金發放數額之間的差額作為企業年金的免征額，超過該免征額部分的企業年金收入應作為應納稅所得額。

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