集團企業會計管理制度的再探索

郭緯業

摘要：文章結合會計委派制在中國一拖的實際應用，闡述會計委派制在我國的產生、應用及存在的缺陷，從套計機構的職能和法律規范中探究會計人員定位，提出新形勢下會計人員管理制度。

關鍵詞：會計委派制缺陷會計委任制

中圖分類號：F275.2文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914(2000)03-155-02

一、會計量派制的產生

現代企業的特征是企業所有權和經營權分離，所有者委托經營者經營管理企業，并以績效考評制度激勵約束經營者。即所有者制定主要經營指標的標準值，實際值達到標準值，發放核定的薪酬，超過者予以獎勵，達不到者予以處罰。績效考評制度下經營者以自己獲取最大回報為經營價值取向，當發生利益沖突的時候，經營者不惜采取違背所有者的利益目標、風險取向的經營措施，提高近期經營業績。甚至直接高估資產、虛增利潤、調整會計數據，改善報表業績，以便最大限度地從所有者那里獲取物質回報和精神獎勵。結果是經營者近期得利，所有者長期彌補損失，甚至無法彌補損失。

資本所有者為了保護島身利益，約束企業被“內部人”控制行為，加強過程監督，核實會計信息。上個世紀初，西方公司治理結構中出現由所有者向經營者派出會計機構負責人的制度。我國自1998年中紀委二次全會上提出：“改革會計人員管理制度，在國有企業、國有控股企業進行會計委派制度試點”后大面積推廣這一制度，目前我國主要在兩個領域應用：一是政府向所轄行政、事業單位委派會計人員；二是大型企業集團向所屬直屬廠礦、子公司、分公司委派會計人員。

會計委派制度是所有者向所屬單位派出會計機構負責人，并授權其監督任職企業的經營過程，規范任職企業的會計行為，合理保證會計信息的真實性、合法性、合規性的內部會計管理制度。會計委派制是對傳統會計管理委任制的第一次否定。

下面，筆者結合中國一拖集團公司實際運作情況，探討大型企業集團會計。委派制在我國的應用及存在的問題。

二、會計委派制的積極作用

會計委派制在中國一拖應用的幾年來，發揮了積極的作用。由于明確了委派會計的相對獨立的職能地位，受派會計的使命感和責任感明顯增強，同時委派會計制度本身的約束和考核機制，又促使委派會計注重加強自、身職業道德建設，不斷更新知識層面，注重過程控制，從而提高了整個集團的財務管理水平。

1加強了基層單位的制度建設。對于集團下達的總體目標和管理要求，受派人員根據所在企業的實際情況制定具體的規章制度，這些制度往往更具針對性，執行力強，促進了基層財務管理走向制度化、規范化。

2增進了集團和基層單位的會計信息溝通。受派會計是集團公司派出的，當然從思想上愿意積極配合集團公司的工作。對集團公司的調研一般會做出積極的回應，提高了上下溝通的效率和效果。

3強化了日常財務監管。受派會計對違法、違反集團政策的支出不予資金支持，有效實施過程控制，從源頭上制止了腐敗現象的發生。

4提高了會計信息質量。受派會計出于職業道德的考慮和委派制考核的約束，自覺抵制虛假和違規的原始憑證，拒絕提供虛假會計報表，反對設置小金庫，提高了會計信息質量。

5進了會計基礎工作規范化，鍛煉了一支高效的會計隊伍。受派人員為提高會計信息質量，強化會計崗位責任制，明晰會計工作流程，注重稽核會計，落實各項規章制度，促使會計基礎工作規范化，同時帶出一支高效的會計隊伍。

三、委派會計制定存在嚴重的缺陷

1存在先天性的本質缺陷。建立會計委派制的初衷是實現對經理層的監督。但從根本上說，用委派會計實現對基層企業經理層的監督是不可能實現的。因為他們的派出單位都是集團公司，只是層級不同，受派之初都代表集團公司的利益，同受集團也就是投資人的委托管理集團公司的部分資產；他們在任職之后，被考核的內容需要互相印證。經營層的業績需要財務部門的數據印證，受派會計的業績需要經營層鑒定，只有互相支持，才能“雙贏”，從而能順利通過集團的考評。并得到相應的報酬，他們屬于利益需求一致的“內部人”。同類人之間的監督是“表面的、有限的”，有“掩耳盜鈴”之嫌。在西方國家，沒有人會反對由股東會或大股東委派企業會計人員。但是在我國的國有企業，以及在以國有資產為主的股份制企業，由于資本所有者虛擬，行使權力的股東(各級國有資產管理局或集團公司)，并不是真正的資本所有者(國家)。從某種意義上說，這些“股東”本身也是資本雇傭者，與同為資本雇傭者的經營者相比較，并沒有本質上的區別。與經營者一樣，行使股東權利的“股東”的利益與資本所有者的利益也不完全一致。一旦發生利益沖突。“股東”能否站在資本所有者(國家)的立場維護真正的股東權益就很難說。這種情況下指望委派會計能夠真正行使會計監督權只能是一種美好的期望。

再者，從派出機構看受派會計“出身”比任職公司的經理低，任職后地位也低，經營者的評語決定受派會計的薪酬和地位。這樣的受派會計怎么能監督經營者呢?

2后續管理存在嚴重缺陷。

(1)受派人員隸屬關系不清。受派會計名義上歸集團公司財務部和人事部管理，實際上更多的是接受基層單位經營層的領導，派出單位往往忙于自身業務，很難對派出人員跟蹤管理，難以全面了解受派人員的工作成效，對他們的了解僅限于審計報告和所取用人單位的意見，受派人員在基層工作時間一長，對派出公司的歸屬感和使命感就會逐漸喪失。

(2)責、權、利不對等。受派會計受托對基層企業實施財務監管。責任可謂重大；但真正能調動、約束，監督其他部門的少之又少，權力可謂較小，而且委派會計一旦行使財務監督職能。就把自己推到了被監督人的對立面，今后的工作將陷入孤立無援的境地。這種情況委派單位又很難在薪酬上或精神上給受派會計安慰，受派人員一般會抱著“多一事不如少一事”的想法，使會計的監督職能成為空談。

如何核定受派會計的工作量、工作強度、工作能力是個很難定量的問題，由于缺乏科學的考評依據，派出機構干脆按統一標準發放，嚴重挫傷了努力工作的會計人員的積極性。

四、實際案例

中國一拖集團控股子公司40多家，會計系統從業人員550余人，集團公司從2004年開始實施會計委派制，40多位會計機構負責人統一由集團財務部選拔、聘任，人事關系隸屬于集團財務部，受集團財務部和用人單位共同管理，報酬由集團財務部統一發放。但是經過兩年的實踐，受派人員發現集團財務部的管理是基于政策面上的，用人單位領導對自己的管理是具體的、直接的。此外，派到效益好的基層單位的會計人員的工資，比任職單位的同事的工資低很多，甚至比本科室的普通員工工資還低，思想波動很大。紛紛要求將自己的隸屬關系轉至基層單位，受所屬單位的直接領導和單方管理。2007年中國一拖不得不重新修訂會計委派

制度：會計機構負責人由財務部提名，人事關系隸屬于任職單位，由任職單位聘任、考評、發放薪酬，此時的會計委派制已經發生了本質上的轉變，即受派會計又回歸為任職企業成員。

即使在統管統派期間，一拖集團所屬單位出現重大的與會計有關的經營差錯，也多由內外部審計發現，并未出現由受派會計主動申請解決經營疑案或會計差錯的實例。

此外，西方國家應用會計委派制已經超過半個多世紀，據有關報道，美國有近1/3的大公司盈利不實。近些年美國大公司如施樂公司、世界通信公司、默克制藥公司、威廉姆斯通訊、泰科通用電氣等公司會計信息嚴重失真，安然公司瞬間破產，嚴重打擊了投資者的信心，說明委派會計并不能為所有者實施有效監督、核實會計信息。

五、從會計的本質探究會計管理制度

1從會計的職能探究會計管理模式。隨著經濟的發展，大型集團企業會計必須具備核算、監督、資金調度、預算控制、分析考核、參與決策職能。實現這些職能建立在會計是企業重要管理部門，會計負責人是經營者核心成員的基礎上，建立在會計人員的利益與企業的利益休戚相關的基礎上。利益上獨立于企業的會計不會被經理人納入核心管理圈，無法接觸有效經營信息，連會計正常的職能都難以順利完成。又何談對經理的監督?

2從法律角度尋求突破。新《會計法》第4條明確規定：“單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性和完整性負責。”《公司法》第50條規定“經理對董事會負責”，并在行使職權中規定“提請聘任或者解聘公司副經理、財務負責人”。由此可以得出以下結論：單位負責人對法律負責，其他人員對單位負責人負責；財務負責人及其他會計人員由單位負責人選拔、任用，屬于企業內部人；會計人員在單位負責人的領導下，以提供財務信息的形式服務并參與企業經營管理。他們在組織上、經濟上依賴于經營者。因而，可以認為，會計人員不具備監督經營者的職能。以會計人員為監督主體的內部會計監督，主要是對企業內部經辦人員行為的監督。

此外，獨立會計被動地對收到的原始憑證進行賬務處理，雖然可能沒有參與會計信息造假，但由于會計很難對原始憑證發生的合理性鑒證，不能對不合理的支出予以拒絕，因此獨立會計不能保證會計信息的真實性。委派會計或者實施有人提出的會計人員像律師一樣“職業化、社會化”的制度，實現了會計的“獨立性、客觀性”卻無法實現會計的正常職能。

因此，筆者建議實現會計人員的回歸，以便實現會計職能的回歸。按照公司法執行：由經理提請聘任或解聘財務負責人。即實施會計負責人的委任制，使會計體現企業內部人的身份，同時建議整個會計機構實行層層組閣制。這樣做有利于建立一支積極、高效的會計團隊。可以說本次會計委任制是對傳統會計委任制的否定之否定。

那么，如何實現對會計業務的監督呢?筆者認為有兩條路：其一，在內部要加強會計稽核崗位建設；其二，在外部要加強整個集團范圍的內部審計和社會化的外部審計。當前，大型企業集團的內部審計對于檢查會計基礎工作是否扎實，審查集團公司下達的內部控制制度是否得到執行，對基層經營者和受派會計的行為起到較好的震懾作用，對保證會計信息的真實性也會起到一定的作用。

責編若佳