從企業內控的問題例證現行企業會計制度的缺陷彌補

張　慶

摘要：內部控制是企業制度貫徹落實的前瞻性工作，控制的嚴重缺陷對企業財務管理，經濟決策提出了挑戰。如何認識乃至彌補會計制度缺陷，規范化財務基礎管理是當前企業需要研究的一個重要課題。

關鍵詞：內部控制牽制企業會計制度缺陷問題探討

上市公司當期收益，在股市中是享受著非常高的益價的。如率盈率20倍，即享受著20倍的益價，可是債務減免，給上市公司并不能帶來分文的現金收入，卻誤導著股民，給予了它非常高的溢價，這種制度，獲利的是那些知情的內部人士，坑騙的是市場中的廣大股民。從股市的貓膩延伸到會計制度的缺陷，應該引起重視和反思。

一、制度貫徹落實存在的外延問題及其根源

制度缺陷在所難免，有章不循也是后患。問題的存在究其根源，主要是(1)企業行政權力的過分干擾。(2)會計機構及崗位設置不盡合理。(3)會計人員素質參差不齊。少數會計人員業務素質較差，缺乏對違法違紀行為的辨別能力，在執行會計制度，會計法規的過程中很容易出現偏差和錯誤，對企業與國家而言，利則一利，傷則兩傷。

二、現行會計制度的存在的內在缺陷

1、賬存實亡。有些國企經營管理者在任期內不及時對“長期閑置的設備”或“積壓的存貨”等劣質資產進行處理，隨著一屆又一屆經營管理者的輪換，國有企業賬面價值看起來很大，實際價值已流失。另外，國有企業虛增“營業收入”現象也比較嚴重。

2、會計制度滯后。從我國的實際情況看。因“無形資產”及“關聯交易”方面的會計制度滯后導致的國有資產流失現象比較突出。“關聯交易”會計制度上存在空隙。關聯交易非關聯化現象普遍，國有企業經營管理者能以不違規的形式掩蓋其業務不合規的實質，伙同關系群體侵占國有資產。

3、隨心所欲虛增虛減利潤。將利潤作為玩偶，在經營業績好的年份多計提資產減值準備，作為“蓄水池”，在經營業績差的年份轉回原先多計提的資產減值準備，虛增利潤。掩蓋經營不善導致國有資產流失的實質。

三、現行會計制度的理論突破點

1、實現了資產的質量為側重點的突破。如：計提短期投資跌價準備、長期投資減值準備、委托貸款減值準備時，會計核算其借方記“投資收益”科目，貸方分別記入“短期投資跌價準備”、“長期投資減值準備”、“委托貸款減值準備”。在應收及預付賬款、存貨計提減值準備時，借：“管理費用”科目，貸：壞賬準備(存貨跌價準備)。

2、會計準則與會計制度的協調和整合實現了質的飛躍。會計準則側重于會計要素的確認、計量、報告等會計政策方面，會計制度則更多側重于會計科目、記賬方法、編報程序等會計記錄方面。《企業會計制度》并不局限于對會計核算的說明，還將會計準則較好地融入其中，實現了準則和制度功能組合，從而使會計準則更容易理解和執行，使會計處理更加統一規范。

3、會計核算方法在《企業會計制度》中的科學體現：在債務重組與非貨幣性交易方面，統一會計制度淡化了原準則中非現金資產“公允價值”概念，而是運用“賬面價值”，并將重組債務產生的差額計入資本公積，而不計人當期損益，避免了過多的調賬，在一定程度上扼制了利用債務重組和非貨幣性交易進行利潤操縱行為。

4、會計原則。從現有的會計準則看，不論是資產減值的確認，還是收入確認的方法都證明了實質重于形式。新《企業會計制度》將實質重于形式列入會計核算的基本原則。企業應當按照交易事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們法律形式作為會計核算的依據，從而增加了會計核算的決策使用價值。在會計核算中，可能遇到一些經濟實質與法律形式不相一致的事項。

5、對會計報表中部分項目的列示方法和附表的種類作了修改。簡化了增值稅等項目的列示。現金流量表原“附注”改為“補充資料”，并要求在補充資料中，將計提的各項減值準備，長期待攤費用攤銷，待攤費用減少，預提費用增加調節凈利潤，從而確定經營活動產生的現金流量，這樣，項目的列示更清晰，更易于操作。

四、從資產全額減值會計處理側面探討問題及其解決方法

第一、在《企業會計制度》涉及的四種資產全額減值會計處理中，存在兩種會計處理方法：應收款項、固定資產全額減值，使用的是全額計提資產減值準備的方法；存貨、無形資產全額減值，則是在沖銷存貨、無形資產賬面余額和已提資產減值準備基礎上，將存貨、無形資產的賬面價值全部轉入當期損益。兩種會計處理截然不同，在理論上很難解釋。

筆者認為，四種資產全額減值的會計處理。均應在沖銷賬面余額、已提資產減值準備基礎上，將資產賬面價值全部轉人當期損益的方法。

第二、既然應收款項的全額減值，不必全額計提壞賬準備。而是用沖銷的方法。那么制度中“壞賬準備”下確定壞賬準備計提比例一段文字可簡化為：企業在確定壞賬準備的計提比例時，應當根據企業以往的經驗、債務單位的實際財務狀況和現金流量的情況，以及其他相關信息合理地估計，一般不能全額計提壞賬準備。該段文字中應收款項能全額計提和不能全額計提壞賬準備的內容可省略。

五、缺陷彌補的有利建議

上有政策(會計制度)，下有對策(企業對策)，為了自己的利益，難免就犧牲了制度，企業為了蠅頭小利喪失原則，導致制度形同虛設。而一旦東窗事發，被稅務、財政、審計等處罰，就后悔莫及。在處罰的力度加大的嚴峻考驗下。不妨制度化、規范化、科學化，也是明智的選擇。

(一)制定資金流向及合理使用的信息反饋制度。信息反饋制度的建立。可以及時掌握資金的流向和資金使用情況，及時糾正資金使用中的不合理行為，減少違紀違法現象的發生，有效地控制資產的流失。

(二)制定項目申報審批制度。一是可以避免同類項目的過多重復，減少投資的浪費；二是可以杜絕以企業的名義為個人謀取私利(收益歸個人，虧損歸企業)的違規項目立項，堵住變相侵吞國有資產的暗渠。

(三)制定資金申報制度。再度審核不僅可以及時掌握所投資建設的項目是否達到預期效果，及時調整、糾正投資建設過程中所出現的誤差，更重要的是，可以有效地控制偷稅漏稅和利用創收資金設立“小金庫”為個人謀取私利的違法違紀行為。

(四)制定會計基礎規范化工作定期審查制度。企業審計部門應對企業及各行各業的會計工作實行半年或一年一次的會計基礎規范化定期審查，以便及時發現并及時追究會計工作中的違紀違法操作行為。觀察是否嚴格遵守了會計制度的有關要求。

(五)制定會計出納分開制度，這似乎是老生常談了，而上有政策(會計制度是制度，知道而不遵守)，下有對策(自己隨心所欲，怎么方便怎么辦)。不相容職責難以分離混崗操作是誘發經濟案件的重要原因，成熟的企業分別建立會計崗和出納崗位，有條件的大公司可以再細分費用會計、成本會計、往來會計、總賬會計。出納員分現金和銀行，出納員、審核員、復核員不能相互兼任，會計檔案不能由出納人員監管，應指定專人負責。

(六)制定貨幣資金支付限額明確授權審批范圍制度，這個領域的缺陷導致案件頻發。幾乎百分之百的企業“一把手簽字”杜絕了舞弊，而困惑的是集體決策并非靈丹妙藥，一把手簽字又導致腐敗現象難以監督。

(七)制定重大資金項目決策集體審議聯簽制度。比如董事長、總經理、財務負責人集體審議，聯簽資金支付決議后，方可辦理。同時，應授予出納員對不執行制度的重大資金支付業務拒絕辦理的權力和越級反映情況的權力。而某些民營企業出納員系董事長的親屬，會計難以作為，亂指揮也是弊病所在。

(八)制定重要崗位競爭選拔擇優聘任制度。重要的會計崗位通過競爭選拔擇優聘用，而企業的民營化，家族化，使這項制度走向了窮途末路。

總之，牽制制度是百利而無一害的。也是貫徹落實會計制度的前提。只有基礎工作做好了，那制度化也就名副其實了。企業與國家就實現了兩利乃至雙贏，而在現金庫存限額、銀行賬號、銀行支付結算辦法、印章保管、崗位責權利等老生常談方面加強控制力度，以形成完整的企業內部控制體系，使之起到制止各種浪費性支出和預防各種經濟犯罪行為發生的作用。也是事半功倍的做法。中國好就好在不怕沒有好制度，就怕形不成執行的傳統。從企業內控的問題例證現行企業會計制度的缺陷彌補，我想謀事在人，成事也在人。