價值鏈會計核算內容探討

[摘 要] 本文論述了價值鏈會計的核算內容這個問題，分為三部分，首先由交易費用理論得出價值鏈會計的核算內容，接著指出價值鏈會計核算內容界定的理論基礎，最后敘述了價值鏈會計的核算模式——賬戶設置、具體核算內容、實現途徑等。并討論了核算內容界定對價值鏈會計報告的影響。

[關鍵詞] 價值鏈會計 核算內容 交易費用

價值鏈會計相關的文獻卻較多，但是大多集中于基礎理論方面，有關應用理論、核算內容、模式的研究卻相對較少。本文基于交易費用視角指出了對交易費用的核算計量是價值鏈會計的重要內容。

一、價值鏈會計的核算內容界定

閻達五(2003)認為價值鏈會計的目標大體上可歸納為:疏通信息傳遞渠道，調整企業價值鏈從而協調各部門、環節間的協作關系，為企業創造最大化的價值增值，實現企業價值增值最大化。價值鏈會計服務于價值鏈管理，為了實現價值鏈會計的目標，使企業價值最大化，有效的途徑就是減少不必要的費用，而這些費用很大部分屬于交易費用、協調成本和組織成本。這些費用往往發生在企業價值鏈的各個節點，因此，價值鏈會計有必要也有可能把這些費用準確地披露出來，并在此基礎上找出降低此費用的空間，達到優化價值鏈的目的。因此，價值鏈會計核算的一個重要內容就是價值鏈各個環節的交易成本、協調成本和組織費用。

有關交易費用的內容界定，我們先看一下有關學者的界定。交易費用理論的代表性人物有科斯、威廉姆森、張五常、諾斯等。諾斯則生產過程來說明交易費用，在他看來，將生產要素組織起來生產物品或勞務，要受制度和技術兩個方面的制約，付出轉化費用和交易費用，轉化費用與交易費用之和等于生產費用。本文采用諾斯的交易費用定義，把交易費用看成是除轉化費用以外的生產費用，包括信息費用、合約費用、運輸費用以及貿易稅費等。

由上文交易費用的論述可以看出，企業的總費用包括交易費用和轉化費用。內部交易費用通過計量核算以后，可以與本企業同行業、規模相當的收益狀況最佳的企業作為參照，找出差距和不足，減少交易費用，達到優化價值鏈的目的。例如，企業應酬費用可能存在過高的情況，如果與同行比較就可以找出差距以減少開支。由于企業所處環境的不同，所以外部交易費用可比性相對來說較弱一點。所以外部交易費用不但要像內部交易費用一樣與同行業進行比較，而且還要分析是否存在降低外部交易費用的空間，還要考慮與產業價值鏈上其他企業的協作，達到價值鏈聯盟交易費用的合理使用，實現價值最大化。

二、價值鏈會計核算內容界定的理論基礎

本文把交易費用的計量核算作為價值鏈會計的主要核算內容，對于這個問題，我們可以先由價值鏈產生的原因開始分析。交易成本經濟學理論用經濟學方法解釋了價值鏈形成的原因，著重在于考察效率和最小化費用。

首先看一下價值鏈產生的原因。威廉姆森(1979)開創性地建立了交易維度理論，將科斯的交易成本理論從泛泛的分析落實到影響交易的因素之上。威廉姆森認為處在企業與市場之間存在著混合組織形態。相應的，在科層與市場這兩種治理形式之間存在著混合治理的形式。也就是說，價值鏈是介于市場和科層之間的一種形式，同樣價值鏈治理模式也就是介于市場和科層兩種治理模式之間的一種治理模式?？傊瑑r值鏈產生的動力在于有效的避免存在于市場中的交易費用和存在于科層之中的組織費用。

拉森(Larsson，1990)指出作為超市場契約的價值鏈這種組織方式大大降低了市場交易的轉移成本。

由以上論述，可以得出企業構建價值鏈在于降低費用，有利于公司價值創造。因此，價值鏈治理的非常重要的目標之一就是降低價值鏈中的交易費用和協調成本，以及企業內部的組織費用。要降低這些費用，首先要發現這些費用并進行計量，找出能夠降低的點。因此，就需要交易費用的計量，也就是價值鏈會計的核算內容。

因此，建立在價值鏈治理基礎之上的價值鏈會計的核算內容也應體現這一目標，所以，本文把交易費用的計量作為價值鏈會計核算的主要內容。

三、價值鏈會計的核算模式及財務報告

價值鏈會計中用于計量費用的賬戶可以設置三個總分類賬戶——交易費用、組織費用和協調成本。

交易費用賬戶主要用以核算企業的外部交易費用，即市場型交易成本，即為了進行市場交易，為了利用市場而支付的費用，其包括發現交易對象，表示交易的愿望和方式，以及通過討價還價的談判締結和約，督促合約條款的嚴格履行等費用。市場型交易費用=物資采購雜費+營銷費用+招聘員工費用+營銷人員薪金培訓費用+壞賬損失、與客戶消費者的訴訟費用及相應賠償。

組織費用主要用以核算企業的內部交易費用，即管理型交易成本，是企業組織的建立、運行費用。管理型交易成本= 員工罷工或怠工導致的損失+企業內部管理成本+管理人員薪金、培訓費用+董事會會費+監事會會費。其中，員工罷工或怠工導致的損失=企業正常生產經營時的收入-企業員工罷工或怠工時的收入-企業正常生產時的耗費+企業員工罷工或怠工時的耗費。

協調成本主要是用以核算企業的政治性交易成本，包括企業負擔的稅收、行政性收費負擔及企業與政府職能部門、公眾的溝通、協調方面的支出。政治型交易成本=企業稅費負擔+企業與政府、公眾的協調溝通費用。

各個總分類賬戶下設置各種明細賬核算各類具體的費用。這幾個費用賬戶與傳統會計的費用賬戶性質是相同的，只是在價值鏈會計中把其單獨反映。將其單獨核算的最終目的就是與同行業或歷史數據相比，判斷費用得合理性，還可以找到降低費用的空間。

關于費用數據收集的實現途徑，張林等(2005)指出價值鏈會計主要依靠現代信息技術來實現，現階段主要是實行ERP。ERP 主要解決了企業內部價值鏈問題，把企業內部價值鏈全都反映出來。所以企業內部費用——組織費用的計量主要依靠內部的信息系統來協助完成。對于企業外部價值鏈的分析，張林等(2005)指出比較可行的解決辦法是統一會計要素標準，即推行XBRL。XBRL是一種可免費取得的財務報告電子語言，它基于可擴展標識語言的結構，提供一種標準化的方法去編制發布公司財務信息，使得會計信息在價值鏈聯盟的傳遞與共享成為可能。

通過這些費用的計量，要達到價值鏈會計的目標，實現企業價值鏈管理的目的。周航等(2008)指出通過管理型交易成本的計量可以在一定程度上看出企業內部管理的效率。如果企業內部的交易成本過高，說明企業經營管理存在瑕疵，可能對下屬部門、員工管理過于松散從而導致不能完成既定任務，或過于嚴格導致企業內部沖突加劇，或企業組織層級設置不合理、管理流程設計不合理等等，管理型交易成本可以作為企業內部管理效率評價指標，起到協助企業內部管理考核評價的作用。企業市場型交易成本的高低可在一定程度上說明企業同外部市場的相互關系、協調程度。根據費用的高低不斷找出優化企業價值鏈的途徑，實現價值鏈各個企業的共贏。政治型交易成本反映了企業享用企業所在地政府管理部門提供的公共產品所付出的代價，它在一定程度上反映了當地政府的管理效率。

按照以上對價值鏈會計內容的界定，價值鏈會計報告的內容與傳統會計相比也應包含專門對以上三種費用的披露，以滿足企業價值鏈管理的目的。黃曉波等(2006)認為交易費用財務報告可分為兩種:一種反映企業的制度特征，另一種反映企業利益相關者利益的實現和保障程度。前一種包括三種交易類型——市場交易包括商品市場交易、資本市場交易和勞動力市場交易的交易額和交易費用;企業內交易包括橫向交易和縱向交易的交易額和交易費用;政府性交易包括政府收費和政府稅收。后一種報表反映企業利益相關者利益實現和保障程度的交易費用。但是，價值鏈會計的財務報告不僅應包括以上內容，而且還應該分析各種費用背后所包含的價值鏈各結點之間的關系，以達到優化價值鏈成員間關系的目的。

參考文獻:

[1]閻達五:價值鏈會計研究:回顧與展望[J].會計研究，2003(2):3～7

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[3]張 林 于富生 王加燦:關于價值鏈會計理論結構的探討[J].財會通訊，2005(5):45～47

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[5]黃曉波 鄭雪雁:交易費用會計研究[J].財會月刊，2006(9):9～10