淺析“以前年度損益調整”

摘 要:文章指出，“以前年度損益調整”科目主要用以核算企業本年度發生的需要調整以前年度損益的事項以及本年度發現的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項。深入研究根據會計差錯發生的時間及適用會計準則、稅收法規的不同，核算中需要注意加以區別的內容以及影響“以前年度損益調整”具體事項。并通過案例分析加以說明。

關鍵詞:以前年度損益調整 區別 案例分析

中圖分類號:F230 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2009)10-157-01

“以前年度損益調整”科目主要用以核算企業本年度發生的需要調整以前年度損益的事項以及本年度發現的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項。

一、根據會計差錯發生的時間及適用會計準則、稅收法規的不同，核算中需要注意加以區別

1.本期發現的與本期相關的會計差錯，應調整本期相關項目。此類情況不使用“以前年度損益調整”科目。

2.本期發現的與前期相關的非重大會計差錯，如影響損益，應直接計入本期凈損益，會計報表其他相關項目也應作為本期數一并調整;如不影響損益，應調整本期相關項目。此類情況不使用“以前年度損益調整”科目。

3.本期發現的與前期相關的重大會計差錯，如影響損益，應根據其對損益的影響數調整差錯發現當期的期初留存收益，會計報表其他相關項目的期初數也應一并調整;如不影響損益，應調整會計報表相關項目的期初數。此類情況應使用“以前年度損益調整”科目。

(1)對發生重大會計差錯的會計科目進行相關賬務調整。如果需要調增損益，借記相關科目，貸記“以前年度損益調整”;如果需要調減損益，就做相反處理。(2)調整應交所得稅。重大會計差錯影響到損益，就必然影響到應交所得稅，因此，調整損益的同時還應作納稅調整，根據損益調整情況和稅法的有關規定，計算并繳納所得稅，以避免漏交所得稅。若調增損益，借記“以前年度損益調整”，貸記“應交稅金——應交所得稅”。若調減損益，就作相反會計處理。

二、影響“以前年度損益調整”具體事項

1.沒有合理區分收益性收入和債務性或權益性收入的事項。這類會計事項主要有:(1)屬于影響損益的事項而單位沒有作影響損益的會計處理。如將主營業務收入記入“預收賬款”或“應付賬款”等賬戶;(2)屬于影響負債或所有者權益的會計事項單位作了影響損益的會計處理。如將應記入“資本公積”賬戶的接受捐資產價值記入“營業外收入”賬戶:將收回的短期投資款、集資款、贊助款記入“投資收益”賬戶等;(3)多記、重記、漏記收益性收入等。

2.沒有合理區分收益性支出與資本性支出的事項。這類會計事項主要有:(1)將資本性支出誤作收益性支出如將應記入“在建工程”、“固定資產”、“無形資產”、“長期股權投資”、“長期債權投資”等賬戶的支出誤記入“生產成本”、“制造費用”、“財務費用”等賬戶;(2)將收益性支出誤作資本性支出，如將應記入“原材料”、“待攤費用”、“生產成本”、“制造費用”、“財務費用”、“管理費用”等賬戶的支出誤記入“在建工程”、“固定資產”、“無形資產”、“長期股權投資”等賬戶。

3.不允許在所得稅前扣除的項目。這類會計事項主要有:(1)購置建造固定資產、對外投資等資本性支出;(2)無形資產受讓、開發支出;(3)違法經營的罰款和被沒收財物的損失各項稅收的滯納金、罰金和罰款; (4)非公益救濟性的捐贈支出;(5)自然災害或意外事故損失的賠償支出;(6)回扣支出及擔保支出;(7)存貨跌價準備、長期投資減值準備等各種準備金;(8)職工個人住房的折舊;(9)各種贊助支出以及其他與收無關的支出等。

4.單位在期末編制內部轉賬憑證時出現重記、多記或漏記、少記成本費用的會計事項。這類會計事項主要有:(1)多提或少提固定資產折舊、預提費用以及壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備長期資產減值準備等;(2)多轉或少轉材料成本差異產品成本差異商品進銷差價以及完工產品成本營業成本等;(3)多提或少提職工福利費、工會經費、職工教育經費等;(4)多攤或少攤待攤費用、低值易耗品、長期債券的溢折價以及無形資產和其他資產等;(5)多記或少記營業稅金及附加、銀行借款利息和管理費用等。

5.過規定標準列支的會計事項。這類會計事項主要有:(1)超過現行財務制度規定的業務招待費支出;(2)實行計稅工資辦法的單位超過計稅工資標準的部分或實行工效掛鉤辦法的單位其實際發放的工資、薪金超過工效掛鉤基數的部分以及按超標準部分多計提的職工福利費、工會經費、職工教育經費;(3)單位在生產經營期間向非金融機構借款支付的利息費用超過同期、同類金融機構利息標準的部分，從關聯方取得的借款金額超過注冊資本的50%的，超過部分的利息支出等;(4)單位通過非營利性的機構(如社會團體、國家機關等)向教育、民政等部門公益救濟性的捐贈支出，超過限額扣除標準的部分;(5)按照會計制度規定采用的折舊方法比按照稅法規定采用的折舊方法多計提的折舊費用等。

三、案例分析

例:2008年12月31日，甲公司發現2007年漏記了一項固定資產的折舊費200000元，所得稅申報時也沒有包括這筆費用，甲公司2008年所得稅率25%，公司凈利潤10%提取法定盈余公積，據以上資料分析:根據該準則規定，在資產負債表日后至財務報告批準報出日之間發現的屬于資產負債表所屬期間或以前期間存在的重大會計差錯應作為調整事項。企業應當就資產負債表日后事項中的調整事項，對資產負債表日所確認的資產、負債和所有者權益，以及資產負債表所屬期間的收入、費用等進行調整，并對資產負債表日已編制的會計報表作相應調整。甲公司賬務處理如下:

1.上年少提折舊費200000元，多計所得稅50000(200000*25%)多計凈利潤150000元，多計應交稅金50000元，多提盈余公積15000元，假定稅法規定允許調整應交所得稅。

2.賬務處理:

(1)補提折舊

借:以前年度損益調整200000

貸:累計折舊200000

(2)調整所得稅時:

借:應交稅金-應交所得稅50000

貸:以前年度損益調整50000

(3)將以前年度損益調整科目轉入利潤分配時

借:利潤分配——未分配利潤150000

貸:以前年度損益調整150000

(4)調整利潤分配有關數字

借:盈余公積:15000

貸:利潤分配——未分配利潤15000

(5)調整會計報表:調整上一年度資產負債表“累計折舊”、“盈余公積”、“未分配利潤”項目的年末數;調整上一年度利潤及利潤分配表相關成本費用項目的金額;調整上一年度現金流量表附表“凈利潤”、“固定資產折舊”項目的金額。

參考文獻:

1.新會計準則實物操作指南.企業管理出版社，2007

2.企業所得稅條例.2008

(作者單位:山西省腫瘤醫院 山西太原 030013)

(責編:賈偉)