房地產企業預售產品銷售收入的財稅處理

摘 要:房地產企業是我國國民經濟的重點行業，對于維持經濟的穩定與快速發展具有重要意義。而對于房地產企業來說，資金鏈的穩定是企業生存與發展的重要保障，如果資金鏈斷裂極可能危及企業生存，并在宏觀經濟層面引起連鎖反應。為了保證資金鏈的穩定，大多數房地產企業實行未完工產品的預售制度。然而按照會計準則，產品只有完工交付后，銷售收入才能入賬。因此如何解決房地產企業預售產品銷售收入的會計核算及稅務處理，正是本文所要研究的內容。

關鍵詞:房地產企業; 預售賬款; 財稅處理

中圖分類號:DF38 文獻標識碼:A 文章編號:1006-3315(2010)6-141-002

房地產企業開發項目具有周期長、跨年度的特點。而對于房地產企業來說，最重要的莫過于資金流量的正常。如果資金鏈斷裂，房地產企業很可能會受到重大影響甚至破產。因此，為了保證正常經營的現金流量，各地的房地產開發企業基本都實行開發項目的預售制度，以盡快回籠資金，確保企業正常經營。

然而按照《企業會計制度》(2001)的規定，收入是指“企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日常活動中所形成的經濟利益的總流入，包括主營業務收入和其他業務收入。收入不包括為第三方或者客戶代收的款項。”并且要求“企業應當根據收入的性質，按照收入確認的原則，合理地確認和計量各項收入。”這就要求房地產企業對預售賬款按照會計制度進行合理的會計處理，以避免錯誤處理帶來的會計信息失真與稅務風險等財稅問題。

一、預售產品銷售收入的會計核算

(一)會計準則的規定

在市場經濟條件下，資金是企業生存和發展的生命源泉，其需求大量增加，來源日益多元化。對于房地產行業來說，由于其所生產的是一種特殊的產品，生產周期長，資金需求量大，尤其是在市場不景氣的時候更為如此，因此資金能否及時得到會計處理是保證企業會計信息真實性的一個重要方面。

房地產企業作為市場經濟主體的一種，其經營的產品主要為房屋。雖然房屋作為產品具有一定的特殊性，但其仍然是商品的一種，而房地產企業也就是一種類型的商品生產者。目前我國企業實行的主要會計制度是《企業會計制度》(2001)和《企業會計準則》(2006)，因而作為商品的一種，房地產企業開發的房屋產品的銷售收入也依然要按照《企業會計制度》和《企業會計準則第14號——收入》來進行確認和會計處理。

首先，《企業會計制度》第85條對符合要求允許確認的收入進行了規定:

1.企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制;3.與交易相關的經濟利益能夠流入企業;4.相關的收入和成本能夠可靠地計量。

其次，《企業會計準則第14號——收入》也在第4條中對允許確認的收入條件進行了規定:

1.企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制;3.收入的金額能夠可靠地計量;4.相關的經濟利益很可能流入企業;5.相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

從以上兩類會計制度對商品銷售收入確認條件的規定來看，雖然表述略有不同，但實質內容是相同的。所以無論《企業會計制度》抑或《企業會計準則》，對商品銷售收入確認的會計處理，其規定是一致的。

(二)會計處理方法

根據上文對《企業會計制度》和《企業會計準則》相關規定的對比，我們可以看出，房地產企業生產的商品房必須在項目開發完畢、竣工驗收并進行工程決算后，按照銷售合同規定將符合要求的商品房轉交給購房者并辦妥全部交房手續后，才準予對銷售收入進行會計確認。

作為房地產企業來說，為了保證資金鏈的正常運作，必須對新建項目進行預售，以保證資金的及時回流。此時預售所得款項，因為是在項目尚未完畢、沒有竣工驗收并進行工程決算的情況下，在將商品房移交購房者并辦妥移交手續之前取得的收入，因而按照會計制度的規定是不能進行會計核算，確認為收入的。此筆款項無論是否與購房者簽訂了正式購房合同，其性質都只能屬于預收款項，應計入“預收賬款”科目。待項目全部完工并驗收后，全部項目進行工程決算，并經正規交房手續移交購房者后，才能進行會計處理，并確認收入。因此對于房地產預售項目收入的會計處理應分為兩步:

經過以上兩步會計處理，預售產品款項才能經會計核算確認為收入。

二、預售產品銷售收入的稅務處理

(一)相關規定

目前有關房地產企業開發項目稅收處理的主要規定是《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》(國稅發[2009]31號)，其中涉及預售產品銷售收入的稅務處理主要是以下幾條:

第三條 企業房地產開發經營業務包括土地的開發，建造、銷售住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品。除土地開發之外，其他開發產品符合下列條件之一的，應視為已經完工:

(一)開發產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案。(二)開發產品已開始投入使用。(三)開發產品已取得了初始產權證明。

第九條 企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發產品完工后，企業應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。

在年度納稅申報時，企業須出具對該項開發產品實際毛利額與預計毛利額之間差異調整情況的報告以及稅務機關需要的其他相關資料。

第十二條 企業發生的期間費用、已銷開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅準予當期按規定扣除。

以上三條除明確涉及銷售未完工開發產品取得收入稅務處理的第九條外，第三條明確了已完工項目的標準，便于房地產企業參照確定銷售收入是否屬于預收賬款，而第十二條則對相應的稅金抵扣進行了規定。

(二)處理方法

根據以上規定，雖然房地產企業預售產品的銷售收入不能進行會計核算確認為收入，但卻要交納企業所得稅。繳稅方法為以預售收入為基礎，估計項目的預計毛利率并進而計算出預計毛利額，以預計毛利額計入應納稅所得額，并進行企業所得稅繳納。

綜合以上所述的房地產企業預售賬款的財稅處理方法，得出如下表的兩步處理法:

以上是房地產企業預售收入繳稅的第一步，在項目完工后，還需進行第二步。在第一步中，應納稅所得額的計算依據是預計毛利額，因此在第二步，也就是項目完工后，要將結轉本期銷售收入中所含的以前預售未完工開發產品的實際毛利率與預計毛利率之間的差額，計入當期應納稅所得額，與其他項目應納稅所得額合并繳納企業所得稅。

通過對房地產企業預售賬款的會計處理與稅務處理的比較，我們可以看出房地產企業的預售賬款存在財稅差異，即預售賬款不得進行會計核算確認為收入，卻需要確認為預售收入來繳納企業所得稅。因此，在處理預售賬款時，應按照有關要求對會計處理與稅務處理區別對待，這樣才能對全部項目開發過程中的成本費用及收入進行正確的會計核算，準確反映企業的會計信息，同時又避免了可能遭受的稅務風險。

參考文獻:

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[2]胡有順:《談我國房地產開發企業完工產品毛利額財稅審計》，《財會月刊》2007年第36期

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