我國社會責任審計制度安排研究

董 佳

近年來,我國經(jīng)濟保持著迅速發(fā)展的勢頭。我國人均GDP已經(jīng)突破1000美元大關(guān),正在向3000美元跨越。經(jīng)濟發(fā)展的同時,我國正面臨著一系列社會問題,社會公眾對企業(yè)履行社會責任的呼聲越來越高。開展社會責任審計對我國企業(yè)健康發(fā)展意義重大,同時也是我國審計界與國際審計接軌的重要一步。

制度安排是為了合理利用資源,對約束人們在謀求財富最大化時而制定的行為規(guī)則的安排和要求。審計制度安排至少包括審計主體的確定、審計目標和標準的制定和審計程序的安排及對審計結(jié)果的評價等。社會責任審計制度安排與傳統(tǒng)審計制度安排類似,但其要結(jié)合企業(yè)社會責任的內(nèi)容,建立一種更能發(fā)揮監(jiān)督企業(yè)履行社會責任的作用的機制。

一、社會責任審計主體

審計關(guān)系中的審計人,即接受審計授權(quán)人的委托而實施審計的主體是通常意義上的審計主體,有效地審計主體應(yīng)該滿足三個要件:①審計必須由相對獨立的主體承擔;②能夠?qū)徲嬁腕w進行檢查和評價;③具有專業(yè)知識和勝任能力。審計主體還應(yīng)該能在合理的費用里完成審計工作。只要滿足以上條件,社會責任審計才能順利開展。尋找嚴格意義上符合以上條件的審計主體非常困難,不同的潛在主體可能缺少相關(guān)專業(yè)審計人員,或缺乏獨立性,或規(guī)模有限而導(dǎo)致審計成本過高。

目前我國審計主體不外乎有三種,即國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織。在市場經(jīng)濟中,社會向所有社會要素提供的物品叫公共物品,根據(jù)這個特征,社會責任在某種意義上也符合公共物品的屬性。從社會的公共管理方面分析,為維護市場經(jīng)濟秩序,使市場體制健康發(fā)展,社會公共管理部門應(yīng)該對企業(yè)社會行為進行約束,將企業(yè)社會責任作為公共物品進行審計,優(yōu)化社會資源配置,由此形成國家審計主體。但是政府部門存在缺乏專業(yè)知識、技術(shù)人才的限制,以及專門組織實施社會責任審計成本過高而導(dǎo)致不能很好地開展審計工作。

企業(yè)為了了解自身承擔社會責任情況,也會實施社會責任審計,并且發(fā)布報告。從管理學角度分析,管理是一種精確的計劃系統(tǒng),包括成本核算、福利計劃、雇傭措施、市場營銷、組織生產(chǎn)等活動研究,社會責任管理已經(jīng)演變?yōu)楝F(xiàn)代管理中的一項重要工作。社會責任作為企業(yè)參與市場競爭的行為規(guī)范,對維持各個市場經(jīng)濟秩序和企業(yè)自身發(fā)展起著至關(guān)重要的作用。隨著管理者了解到社會責任的重要性,社會道德理念逐漸加強,企業(yè)開始重視自身的社會責任建設(shè)。因此社會責任審計也就是管理審計的內(nèi)容之一,內(nèi)部審計同樣也就理所當然地構(gòu)成為社會責任審計的主體。內(nèi)部審計機構(gòu)開展審計,主要涉及到獨立性的問題。內(nèi)部審計機構(gòu)畢竟是企業(yè)的一部分,它的行動要受到高層管理制度的影響,內(nèi)部審計在實施過程中不可避免地受本企業(yè)的利益限制。此外,審計機構(gòu)的設(shè)置和審計人員專業(yè)素質(zhì)也在不同程度上影響內(nèi)部審計獨立性。

企業(yè)為了了解自身的社會責任意識和建設(shè)程度,取信于外界,也會委托社會審計組織開展審計活動。與財務(wù)審計和經(jīng)濟責任審計相比,社會責任審計更具有社會性,故更需要社會組織參加。再者,社會責任的價值很少在賬簿和報表上反映,意味著企業(yè)實施社會責任審計采用的審計方法、審計標準、審計客體都與傳統(tǒng)的審計有很大差別,因此,有關(guān)職能部門受到這些因素的影響不能實施審計,可委托審計機構(gòu)進行審計,以達到審計目標與社會期望的統(tǒng)一與協(xié)調(diào)。為了使利益相關(guān)者都得到全面的企業(yè)社會責任信息,委托獨立的第三方對企業(yè)進行審計師開展審計的理想模式。

二、社會責任審計目標與標準

1.社會責任審計目標。審計目標體現(xiàn)了審計授權(quán)人或委托人的期望,也決定了審計主體行為的目的。對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發(fā)表意見是當前被普遍認可的審計目標。社會責任審計目標著重關(guān)注社會目標的實現(xiàn),體現(xiàn)了審計的社會屬性。社會責任審計目標不僅要為投資者、債權(quán)人服務(wù),也要維護公眾利益和社會利益,因此審計目標若繼續(xù)局限于物質(zhì)資本要素所有者將是錯誤的,而是應(yīng)該定位于整個社會。對于社會公眾來說,企業(yè)滿足積極有效的社會責任管理系統(tǒng)和符合可持續(xù)發(fā)展要求,是社會責任審計的目標。

一般來說社會責任審計的目標除了合法性、公允性外,更加側(cè)重于真實性和完整性的描述。

合法性是指在一個社會構(gòu)建的規(guī)范、價值、信仰或是定義的體制中,一個實體的行為被認為是可取的、恰當?shù)?、合適的一般性的感知和假定。所以合法性是社會對企業(yè)的最低要求,即企業(yè)行為準則必須遵從的相關(guān)法律法規(guī)的要求,而不是企業(yè)自身的屬性。

公允性首先是評價財務(wù)報告是否遵從公認會計準則,其次公允性還評價公司選擇會計處理的方法是否合理,是否具有普遍適用性。公允性是對公司財務(wù)是否遵守會計準則與會計制度,企業(yè)財務(wù)反映的資產(chǎn)是否與實際資產(chǎn)相符的評價。

真實性和完整性是企業(yè)必須依法設(shè)置會計賬簿,并保證其真實、完整;任何單位和個人,不得以任何方式授意、指使、強令會計機構(gòu),會計人員偽造、變造會計憑證,會計賬簿和其他會計資料,提供虛假財務(wù)會計報告。只有企業(yè)披露的會計信息真實、完整,才能使利益相關(guān)者對企業(yè)的狀態(tài)有所了解。除了會計信息需要真實、完整,企業(yè)整體經(jīng)營狀況也需要真實、完整,使企業(yè)與社會各界建立起良好的信任關(guān)系與模式。

在實際實施過程中,社會責任審計具體目標包括:查證企業(yè)是否按照規(guī)定履行了社會責任,審查企業(yè)建立的專門管理系統(tǒng)的健全性、有效性,給管理系統(tǒng)的完善提出相應(yīng)的意見和建議;驗證企業(yè)披露的關(guān)于社會責任的信息是否真實、完整,信息是否存在誤導(dǎo)社會公眾的風險;揭示企業(yè)為履行社會責任所產(chǎn)生的不良后果,以及該不良行為對企業(yè)聲譽、商業(yè)利益和內(nèi)部管理帶來的影響。

2.社會責任審計標準。社會責任審計標準是社會責任審計主體在確定企業(yè)社會責任并做出相應(yīng)判斷的基礎(chǔ)上,包括兩個方面:一是企業(yè)應(yīng)該遵守的法律法規(guī),二是法律條文沒有明確規(guī)定,但是被社會公眾普遍認可的道德規(guī)范。社會責任審計標準與傳統(tǒng)審計標準有所不同,它有較大的不確定因素。根據(jù)國內(nèi)外社會責任標準的構(gòu)建,可知標準體系主要由安全生產(chǎn)保障標準、產(chǎn)品質(zhì)量標準、就業(yè)水平標準、社會保障標準、污染控制標準等組成。

目前被普遍認可的社會責任審計標準是社會責任國際在1997年公布的SA8000,該標準經(jīng)過不斷的修改和補充,現(xiàn)已發(fā)展成為一個較全面的社會責任指標。它規(guī)定企業(yè)或組織在獲取利潤同時,必須主動承擔對環(huán)境、社會和利益相關(guān)者的責任。它從勞動保障、人權(quán)保障和管理系統(tǒng)三大方面,對企業(yè)或組織履行社會責任提出了一系列最低要求,內(nèi)容包括:環(huán)境保護、公益事業(yè)、健康安全、差別待遇、工作時間和勞動報酬等。另外,國際標準化組織(ISO)推出的關(guān)于產(chǎn)品質(zhì)量管理體系的ISO9000、關(guān)于環(huán)境保護體系的ISO14000,都是被廣泛應(yīng)用的指標體系。

目前我國尚未形成明確的、專門的社會責任審計標準體系,但是我們國家從1998年開始,也出臺了諸如《最低工資規(guī)定》、《工資支付暫行規(guī)定》、《勞動保障監(jiān)察條例》、《中華人民共和國企業(yè)勞動爭議處理條例》、《中華人民共和國消費者權(quán)益保護法》、《中華人民共和國環(huán)境保護法》、《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》等一系列與企業(yè)對利益相關(guān)者的社會責任有關(guān)的法律法規(guī)。在實踐中,除了將法律法規(guī)作為審計標準,審計主體可將組織行為學中的組織行為理論作為審計標準。因為組織行為理論認為組織的價值是組織的行為的向?qū)?組織的價值觀必然可以通過組織的目標、道德政策、道德規(guī)范體現(xiàn)。企業(yè)自身的道德標準是企業(yè)內(nèi)部正式的制度,通過企業(yè)文化體現(xiàn)出來,在某種程度上是需要強制實施的,因此也可作為衡量和評價企業(yè)承擔社會責任的標準。

三、社會責任審計程序

社會責任審計程序的制定是一個復(fù)雜的過程,主要是因為學術(shù)界和實務(wù)界對社會責任審計程序的研究較少,目前還沒有形成全面系統(tǒng)的結(jié)論。此外,由于適用于不同部門、不同組織的社會責任審計程序才是成熟的、完善的,但是目前沒有足夠的經(jīng)驗發(fā)展一系列全面適用的程序。

The Body Shop的社會責任審計程序是目前較完善的審計程序,包括了對公司審計數(shù)據(jù)、外部公司文件以及雇員、經(jīng)理、供應(yīng)商、記者等訪談記錄。審計框架包括政策回顧、審計范圍的制定、指標的一致、利益相關(guān)者的咨詢和調(diào)查、內(nèi)部審計、報表編制、內(nèi)部核實,最后發(fā)布報表。

根據(jù)國外的研究成果和實踐經(jīng)驗,結(jié)合傳統(tǒng)審計程序,我國的社會責任審計程序可分為4個步驟。首先熟悉審計環(huán)境。通過詢問、觀察、調(diào)查等手段,了解公司的宗旨、利益相關(guān)者、內(nèi)部控制等,這是審計工作的基礎(chǔ)環(huán)節(jié),然后確定審計計劃和目標。為了使社會責任審計能夠保質(zhì)保量完成審計目標,審計人員應(yīng)該在具體實施審計時制定合理的審計計劃,包括研究相關(guān)法律法規(guī)、確定審計范圍和重點內(nèi)容,設(shè)定審計標準、制定審計方案、確定審計人員。再者是審計的實施階段。實施階段工作量最大,耗費資源最多。實施階段審計人員根據(jù)審計目標,按照審計計劃,廣泛收集資料,選擇有效的、可靠的審計查核程序,對資料做出相關(guān)的評價和鑒定,初步得出試驗性的結(jié)論。其中收集證據(jù)并整理資料是較繁瑣的工作,可以從三方面進行:對利益相關(guān)者的調(diào)查結(jié)果,部門提供的文件信息和與企業(yè)內(nèi)部人員進行審計座談,最后發(fā)布社會責任審計報告。編寫的審計報告需要供專家和被審計部門討論和評價,如果存在不合理的結(jié)論需要改寫。社會責任審計報告應(yīng)該與傳統(tǒng)報告一樣包含標題、收件人、正文、附件、簽章和日期。

審計制度安排受一定客觀環(huán)境所影響,所以建立社會責任審計制度時需要認識審計環(huán)境,了解我國國情,從我國實際情況出發(fā),建立有中國特色的審計制度。另外,執(zhí)行審計職能時會涉及其他相關(guān)部門,為了使整個社會運行的有效性,減少相關(guān)成本,安排審計制度時需要與其他制度進行協(xié)調(diào)。

(作者單位:寧波大學)