論我國物業稅稅制改革的制度環境

張艷純,唐 明

(湖南大學會計學院,湖南 長沙 410079)

世界各國經驗表明,一國的物業稅制度不是孤立的,而是深受其經濟體制、政治文化、法律制度、財政體制、歷史習俗等制度環境的影響。物業稅稅制形成機理模型可簡要表述如下:規范的物業稅制 (F)=f[(充裕的稅源 (X1),公平合理的稅制要素設計 (X2),高效的稅收征管 (X3)]×有效的制度環境 (有效的配套制度)。該理論模型說明,物業稅制不僅是由稅源、稅制要素設計、稅收征管等 “硬件”有機構成,更是深受一國的財政體制、政治體制、法律體系、社會文化習俗等基礎制度環境因素的 “軟件”影響。制度環境是通過影響表達式f和直接變量進而深刻決定著物業稅制的形成。我國早在2003年就提出要開征規范的物業稅,但時至今日仍難以真正 “空轉實”。筆者認為,物業稅制改革之所以困難重重,是受到相關制度環境的 “瓶頸因素”制約,本文擬對物業稅稅制改革所需的制度環境作粗淺探討。

一、不清晰的產權環境導致物業稅稅制形成發展缺失法律基礎

不動產產權清晰是物業稅征稅的前提,也是不動產市場交易的前提,而不動產市場的成熟完善又是物業稅發展的必要條件。我國的不動產在過去的計劃經濟時代往往是無償、無期限、不流通使用,因而沒有被承認價值。但在市場經濟體制下,不動產由原來計劃經濟下沒有價值或很低的價值逐漸顯現出其應有的高價值,同時也使得物業稅稅源日益充裕,這就更需要嚴格周密的產權保護。

各國經驗表明,物業稅制的改革和不動產產權保護是相輔相成、相互促進。物業稅開征必須建立在完備的不動產產權信息體系基礎之上。而我國目前的不動產產權格局是城鄉二元結構、房地二元結構,城市不動產在由計劃經濟的公有制向市場經濟體制轉變過程中由于種種原因形成多種產權性質的不動產。如何在我國這樣的大國、不動產產權極其復雜的基礎上開征物業稅,是物業稅改革過程中的首要難題。在現行諸多不同性質的產權中,除了商品房是完全產權,其他性質產權諸如無籍房產、“小產權”房、經濟適用房、房改房、危舊房改造回遷房、集資房等,大多是殘缺產權①產權是一組權利或一個權利體系,一般可以分作四項:狹義所有權或歸屬權、占用權、支配權和使用權。產權也可進一步簡單概括為兩個部分:一部分稱為收益權,另一部分稱為控制權。產權是由收益權和控制權結合而成的一個有機體,去掉有機體的任何一個部分,都會破壞產權這個有機體的性質與功能。如果對某一物品,只有收益權但無控制權或者只有控制權而無收益權,那么對該物品或資源的產權就是殘缺的 (肖耿,1997)。[1],產權人擁有房屋的所有權、使用權、占有權和處置權是不同的。由于房屋產權性質不同,直接決定了其銷售對象不同。不同產權性質的房屋對物業稅的改革帶來了巨大障礙[2]:

(1)對大量無籍房產和產權處于分割狀態下 (產權殘缺)的不動產如何征稅?如何合理確定其納稅人?無籍不動產和殘缺產權是開征物業稅首要面臨的難題,關系到納稅人的確定,因為物業稅的納稅人通常是所有人或者所有人與使用人商定。

(2)由于土地使用形式的多樣化,不同產權性質的不動產取得成本相差很大,導致不同產權的房地產價值總量存在巨大差異。因而,對不同產權類型房產的價值如何評估仍是一個問題,處理起來也較棘手。而且不同性質房產的納稅人的負稅能力差異也很大,如何對商品房以外其他產權性質的不動產進行計稅價值合理評估?如何才能保證合理稅負、確保與納稅人的支付能力對應?兼顧稅收公平和效率?等等。

表1 我國近年來土地出讓方式的結構變化 單位:公頃;%

(3)從理論上分析,產權殘缺是導致我國對個人自住用不動產免稅的內在原因之一。征稅的前提是所征稅對象的產權必須清晰、完整。只有明確征稅目的物的控制權主體才能確定納稅主體,而納稅主體必須享有被課稅目的物的收益權才會有納稅能力[3]。計劃經濟時代,有收益權但無控制權的殘缺產權導致我國現行的不動產稅制度對居民居住用不動產免稅的優惠政策。隨著社會經濟的發展,我國不動產市場化程度越來越高,產權日趨清晰,如表1和表2所示。時至今日,應當對居民自有房屋 (擁有所有權或歸屬權、占用權、支配權、使用權)征收物業稅,否則就存在稅收真空。如果仍然沿用計劃經濟體制條件下產生的物業稅制,繼續對私有產權條件下的個人居住房屋免稅是不合理的。物業稅改革的重要內容就是 “擴面” ——由法人擴展到自然人,而產權殘缺是其最大的阻力之一。另外,殘缺產權會嚴重影響不動產市場的發育,進而影響到物業稅稅制的根基——物業稅稅源。而且殘缺產權或產權保護不周等會嚴重影響納稅人對物業稅的支持。

表2 2005年中國城鎮住房私有率分析①由于數據的可得性,這里采用2005年數據,由于近年來城鎮居民住房私有率是向更高的發展趨勢,因而2005年的數據能說明目前的情況。 單位:億平方米;%

二、現行不規范財政分權導致物業稅稅制形成發展缺失財政體制基礎

財政分權是物業稅制改革和發展的契機[4]。然而我國的財政分權改革卻并沒有對物業稅制產生這樣的效果,究其原因是現行財政分權并不是規范意義上的財政分權改革,基本的判斷就是現行的財政分權改革并沒有促使地方政府預算硬約束,反而還造成了現行地方政府 “逆向軟預算約束”②相對于分稅制改革前,一種新的軟預算約束開始出現,各級地方政府開始通過 “自上而下”地索取資源來突破預算限制,包括地方政府向企業和個人征收正式稅收之外的各種苛捐雜費,通過各種政治壓力或交換關系誘使所轄區域的企業或其他實體單位向政府倡導的政績項目或者其他公共設施出資,上級政府拿出一部分資金作為誘餌鼓勵下級政府或單位利用各種方法集資來完成某項工程等等,參見參考文獻 [5]。[5]。正是我國地方政府的 “逆向軟預算約束”導致物業稅制發展缺失財政體制基礎[6]。

(一)現行不規范財政分權體制導致地方政府 “逆向軟預算約束”

現行財政分權制度安排本身存在的內在缺陷最主要表現為:現行財政體制側重收入的劃分而缺乏對事權責任的清晰界定、各級地方政府尤其是基層政府財權 (財力)與事權嚴重不對稱。分稅制改革設計初衷現在回頭看應是要建立一種 “弱地方稅+強轉移支付”的體制,但事實上作為分稅制改革重要內容之一的轉移支付制度并沒有達到預期目的,而地方稅仍然十分薄弱。照理,當地方財政存在收支缺口時,通常有四種可供選擇的辦法:第一,鼓勵或授權地方政府開征新稅或提高稅率;第二,中央對地方進行強有力的轉移支付;第三,鼓勵或授權地方政府提高收費標準或增加新的收費項目 (地方非稅收入);第四,允許地方借債。分稅制改革使得稅權高度集中在中央,轉移支付制度又不完善,我國現行法律禁止地方借債。那么地方政府在收支差額嚴重的情況下,向預算外和非預算收入發展似乎成為必經選擇。而且伴隨著分稅制的推進和逐步完善,這個制度對地方政府的一種 “驅趕”效應,地方政府逐步將財政收入的重點由預算內轉到預算外、由預算外轉到非預算,從收入來源看,即從依靠企業到依靠農民負擔和土地征收,從側重 “工業化”到側重 “城市化”①從2007年1月1日起,土地出讓收入要全額納入預算管理,但執行效果欠佳。例如,2008年審計署公布國有土地使用權出讓金審計調查結果顯示,京津滬渝穗等11個城市土地出讓管理存在嚴重問題,其中,土地出讓凈收益有1864.11億元未按規定納入基金預算管理,占11城市土地出讓凈收益總額的71.18%。[7]。現行不規范財政分權改革導致嚴重后果就是地方政府預算軟約束和 “逆向軟預算約束”。

(二)地方政府 “逆向軟預算約束”機制是制約物業稅制發展的直接原因

不規范的財政分權導致地方政府事權遠大于財權,地方政府的理性選擇是利用 “逆向軟預算約束”機制向預算外和非預算收入拓展自己的非正式財權。筆者認為,這是使得作為地方政府規范的預算內收入的物業稅 “遭排擠”的直接原因。同樣是對土地等不動產征收的收入,地方政府為何獨獨青睞土地出讓金之類的非預算收入 (如表3所示),而對規范、合理的物業稅 “冷眼相待”?其中最重要的原因是地方政府對這兩者收入的支配權不一樣。以土地出讓金為代表的預算外和非預算收入邊際留成高,接近90%,某一級地方政府使用起來方便而且通常不需要上解下撥,而且籌集成本低。物業稅雖然是完全的地方稅,不需要與中央共享,但目前規定物業稅收收入通常在地方幾級政府共享 (如表4所示)。物業稅雖然潛力巨大,由于現行稅制極度不合理導致這類稅種收入彈性低,很難隨著經濟發展自然增收,需要政府花大力氣改革完善,前期投入巨大而見效很慢,這自然引不起地方政府的興趣。由于物業稅天然地適合地方稅,中央政府本身對其并不是很在意,這是物業稅稅制改革嚴重滯后的重要原因。近年來,中央政府積極推進物業稅的試點改革,其中很重要的動機就是想通過發展物業稅來充實地方政府預算內稅收收入,以此來制約地方政府對非預算收入的過渡依賴,規范地方政府的收入結構,有助于解決地方政府現存的嚴重 “逆向軟預算約束”問題。

表3 近年來我國土地出讓金收入情況 單位:億元;%

表4 2002年物業稅在地方各級政府財政收入中的分布狀況②由于數據的可得性,本文用2002年的數據說明物業稅在地方四級政府中的分配比例,雖然數據不是最近年份,但由于物業稅類稅種在我國這幾年一直沒有做大的變動,因而可以推測近年來的物業稅收入在地方各級政府的分配情況與2002年大致相似。 單位:%

(三)不徹底的財政分權體制缺陷是制約物業稅制發展的根本原因

現行財政分權是很不徹底,主要體現在地方政府沒有相應的財權或者說其財權與事權嚴重不對稱。地方政府沒有地方稅的稅收立法權,地方稅的稅基、稅源、稅率、乃至以后的調整權都完全掌握在中央手中。對以物業稅為代表的地方稅地方政府具有完全的剩余索取權,但卻不具根本的剩余控制權 (隨稅源的變化調整稅種和稅收政策的權利等)。根據哈特的產權激勵理論,必須界定對某種資源的剩余控制權和剩余索取權,并使它們對稱分布形成完整的產權。這是資源有效配置的必要條件,也是產權激勵的奧妙所在。如果合約的一方只有控制權而無索取權,他就會不思改進控制方法和濫用控制權;如果只有索取權而無控制權,他就幾乎不具有任何激勵開發有效運作資源的方法。如前所述,地方政府對預算外和非預算資金有較高程度的剩余索取權和控制權,因而對其相當倚重,甚至繼續以各種可能的手段向預算外轉移財力等。

地方政府除了使出渾身解數來拓展預算內的稅收收入,例如通過招商引資發展工商業來籌集增值稅、經營城市等發展營業稅等,而對新興的有著巨大潛力的物業稅種卻 “望而卻步”。物業稅制雖然稅源日益豐厚,但影響其增收主要是其計稅依據、稅率制定等關鍵的稅制要素不合理,亟需改革才能增收,但地方政府對屬于自己的地方稅——物業稅沒有改革權利,只有 “坐等”中央政府主導來推進改革。地方政府沒有相應的地方稅稅權,這是阻礙物業稅制發展的根本原因之一。另外,不徹底的分稅制改革只是規范了中央和地方政府的收入分配關系,但沒有觸及到省以下的四級地方政府的財權和事權的合理分配。物業稅是完全的地方稅,但并沒有明確是屬于哪一級地方政府的地方稅,現實往往是每個省幾乎都有自己的分享方法。這樣的體制環境,每一級地方政府對物業稅的剩余控制權和索取權都不是清晰的,每一級政府都想 “搭便車”分享收入,但是卻都不愿意為改革物業稅的巨額成本 “買單”,這也使得物業稅制改革呼聲微弱的現實原因。

三、現行地方政府治理的激勵與約束機制導致物業稅制改革缺失政治基礎

單純的討論財政的收入、支出和轉移支付,只是財政的一個方面即 “財”的方面,要真正全面理解財政收支的影響因素,還應深入到政府行為的層面即 “政”的方面。財政分權改革是與地方政府政治環境息息相關的,政治環境決定了 (1)地方政府必須做什么?(政治制度要求它們完成的任務有哪些);(2)地方政府官員有著什么樣的激勵機制與約束機制?地方政府在現行的激勵、約束機制下,對物業稅制建設會產生什么樣的影響?要改革完善物業稅制,地方政府政治環境應作出哪些相應的改革呢?地方政府的政治環境影響物業稅制運行機制如圖1所示:

圖1 現行地方政府治理環境對物業稅稅制改革影響示意圖

(一)“短期政績”的激勵及約束機制[8]

為什么地方政府沒有動力去挖掘自己豐厚的物業稅源呢?存在超越預算約束而籌集預算外收入或借債做事的強烈動機?這需要研究地方政府的激勵機制,它對地方政府官員的動機結構構成重要的影響。地方政府是由那些關注自己的職業生涯和個人利益的官員組成的。在這些官員中,最關鍵的是那些對政府行為有著決定性影響的擁有決策權的第一把手。

在政績合法性建設的政治環境中,政績已經被非常細致地納入干部考核與晉升制度中。同時,現行的干部晉升制度是一種典型的 “淘汰制”,這種淘汰制還對年齡進行了限制①有關我國目前的官員考核機制的詳細分析可見周雪光著《“逆向軟約束”:一個政府行為的組織分析》,載 《中國社會科學》,2005年第2期。。這種激勵機制對地方官員的行為選擇產生了深刻影響。它誘使地方官員關注任期內的政績,尤其是短期政績。這使得地方官員利用上下級之間的信息不對稱,不惜突破預算約束通過做一些投入大、規模大、難度大的 “資源密集型”工程向上級傳遞關于自己政績的信號。除了自己超越本級的預算約束來實現短期政績最大化以外,上級政府還可以要求下級官員做出政績,鼓勵下級官員建設政績工程,因為這樣既可以將一部分政績項目的成本向下壓,另外下級的政績也是上級政績的一部分。這就形成上下級激勵機制同構性,導致上級約束軟化。目前流動頻繁的干部任職機制下,縣市第一把手的權、責、利經常是分離的。在任職的早期,他們有充足的動機利用手中的 “權”突破預算來做各種政績工程,然后獲得升遷 (“利”)。一旦成功,償還債務等的 “責”就落到下一任政府身上。

(二)現行地方政治制度環境對物業稅制改革的影響

如何才能在短期內做出資源密集型的政績呢?分稅制使得縣市級政府的財力非常緊張,地方財權被進一步上收,但事權卻在下移,在這樣的情況下要做出政績是非常富有挑戰性的。在我國,雖然物業稅的增收潛力 “小荷已露尖尖角”,預算外收入和體制外收入為何容易取代物業稅成為地方政府的 “首選”?在上述的地方政府官員的激勵、約束機制下,一個官員要在非常短的時間里做出引人注目的成績,就必須有能力動員足夠的資源,突破已有的預算約束。這就必須要求有一定的收入來源,近年來許多地區的物業稅源越來越豐富,但這種稅要求制度建設和前期基礎工程 (例如摸清稅源、保護產權、建設不動產評估機制等)的巨大投入,是一個長期工程,顯然對于追求短期政績的某一屆地方官員是缺乏吸引力的,理性的官員是不會為下一屆政府培育物業稅制,極少可能為“他人作嫁衣裳”的。地方政府官員的目標是為了做出政績工程,由于要在短期內做出,那么在為政績工程的財力來源上更傾向于方便、快捷的收入,故預算外收入、體制外收入 (尤其是土地出讓金等收入),依賴發展第三產業的營業稅等收入成了地方政府快速籌集收入的最佳來源。

在上級政府對下級政府擁有人事任免權,并以GDP的增長作為考核標準的政治體制下②據筆者了解,某些地方政府官員升遷開始考慮民意調查,某些關系民眾利益的公共開支及地方公共品的物價確定采取聽證等形式。但這些僅是良好的開端的出現,遠未形成氣候和制度規范。,我國的財政支出分權導致地方政府偏好于經濟建設支出和除文教科衛之外的其他部門事業費的支出,而最能反映一個地區居民需求的科教文衛支出則無疑被忽視,甚至被其他支出所擠占。我國的政治體制決定了民眾的偏好不是地方政府的首要選擇。我國缺乏真正發揮作用的 “用手投票”機制,“用腳投票”的機制也是非常弱,因此,我國并不存在使地方政府將居民的偏好作為自己選擇的激勵機制。而物業稅是典型的受益稅,民眾往往把自己向地方政府繳納的物業稅當作是換取地方公共服務的代價,這已被物業稅制良好運行的歐美國家的事實所印證。而我國目前的政治體制下,地方政府的財政支出重心并不是提高民眾福利和當地環境改善等方面,因而會導致物業稅誕生發展壯大缺乏良好地方政治 “土壤”環境。

四、簡短的結論

物業稅制的形成和確立是以其社會、政治、經濟、歷史、民俗等各方面為背景的,它和整個社會的政治制度、經濟制度、財產制度、法律制度以及社會組織結構等是相輔相成的,牽一發而動全身。必須深入研究現行物業稅制改革的制度環境、影響現行稅制的潛在因素,以及為建立健全物業稅稅制賴以生存的制度環境因素,以此為依據建立健全物業稅制改革所必需的相關配套制度。物業稅制改革實質是一個綜合的改革,對此一定要有清醒的認識。

可以預見,我國的物業稅制改革將是財政體制分權化的催化劑;將會促使市場經濟法治基礎的形成;促進符合我國國情的現代民主化公共財政的憲政建設;將是調解社會財富——不動產利益分配的有效工具。物業稅制改革將發揮我國社會、經濟雙轉軌的助推器作用。由于物業稅制改革本身所具有的深度和廣度,其意義已經遠遠超出對現行稅制的簡單修補。我國物業稅制的全面改革,必將對我國的富強、民主、繁榮和文明產生積極而深遠的影響。

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