個人所得稅階段性改革研究

○甘泉

（浙江工業職業技術學院 浙江 紹興 312000）

作為直接稅的個人所得稅，其功能主要在于調節收入分配、促進社會公平以及組織財政收入等方面。自現行個人所得稅體系建立以來，個稅總額不斷增長，1994年個稅總額為72.7億元，2008年已達到3722.19億元，年均增長33.6%，占稅收總額的比重由1.43%增長到6.87%。通過數據可以看出，個稅在組織財政收入方面發揮了積極作用，在調節收入分配、促進社會公平等方面也作用明顯。隨著我國社會主義市場經濟的發展，收入差距不斷擴大，據測算，我國的基尼系數已由改革之初的0.2左右擴大到超過0.4的國際警戒線水平，并且不斷逼近0.5。原有個稅體制的公平收入分配功能不斷弱化，并且對社會、經濟的限制作用也不斷加大，改革刻不容緩。

一、個人所得稅改革的方向及階段性趨向

我國個稅體制是分類所得稅制，即將個人所得分為工資薪金所得、勞務報酬所得等11項，分別進行征收。這種稅制便于征收、公平性較弱，較適合征管水平有限的發展中國家。分類制個人所得稅在體現公平方面有所欠缺，稅收負擔結構不夠合理，不利于社會公平。目前由于我國收入分配制度不健全，收入的取得不夠規范，再加上征管水平有限，個人所得稅稅收流失嚴重。余萍（2004）認為我國個人所得稅流失率達到75%左右；而牛榮（2009）認為我國目前的個人所得稅流失至少在3000億元以上，流失率在50%左右。

從長遠角度看，我國個人所得稅制度應該選擇更加公平和有效率的綜合制，但是由于當前個人收入分配制度不夠完善，所得支付體系存在很多問題，所得的支付不夠透明和規范，同時我國稅收征管水平還有待進一步提高，這些都限制了綜合制個人所得稅體系的建立。如果盲目強行推行分類制向綜合制改革的話，將會大大增加改革的成本，并且很難保障個人所得稅的有效征收。基于當前國情，個稅的改革還應該走漸進式道路，即逐步改變現有分類制，逐步擴大現有個稅體制的綜合化傾向，通過提升個稅公平性、適當整合各類所得、改變征收方式等逐步向綜合制轉變。具體來說，階段性的個稅改革重點應在于工資薪金所得征稅方面，應適時調整、整合其他所得征稅，同時還要不斷提高征管水平。

二、調整個稅費用扣除標準

據國家稅務總局統計，2008年工薪所得稅收入2240.65億元，同比增長28.1%，占個稅總額的60.2%，而在2000年這一比重為42.86%。可見，工薪所得已成為個稅的主要來源。劉桓指出，工薪收入者中月收入低于2000元的人占到52%，2000—3000元的比例是25%，3000—4000元是12.4%，4000元以上大約8.5%，月收入超過1萬的是0.53%。2000—4000元間的中低收入者則占工薪收入者的37.4%，由此可以看出，中低收入者較多地負擔了個人所得稅。此外，對于中低收入者而言，其收入來源主要甚至唯一依賴于工資性收入，而高收入者則更多地依賴于其他所得，比如資產、權益性收入等。因此，工薪所得稅比重的過高說明個稅在調節過高收入方面作用有限，且較多的讓以工薪收入為主的中低收入者承擔了組織財政收入的功能。

目前實際執行的工薪所得費用扣除標準（即免征額）是2000元/月，而現行個稅體制建立之初規定的標準為800元。從表1中可以看出，1994年在崗職工年平均工資為4538元，月平均工資為378.17元，免征額是月平均工資的2.12倍。2008年在崗職工年平均工資為29229元，月平均工資為2435.75元，以這樣為標準的話，免征額應該在5000元左右。可見，目前執行的免征額是明顯偏低的、有礙民生改善的，但基于我國現行稅收征管水平以及收入分配體系現狀，要兼顧公平和收入組織職能，免征額應該在5000元以下。此外，2007年平均每人消費支出為9997.47元，平均每一就業者負擔人數為1.89。以此計算，要保證人民最低生活水準的話，一個納稅人每年允許扣除的費用至少在18895.22元（1574.6元/月）。1574.6元/月的扣除標準是以保證基本生存消費為最低底線的，因此免征額應該在這一額度以上確定。再考慮公平性和保障收入等方面，免征額定在3000元比較合適。同時，免征額的確定應該隨著社會經濟的發展適時進行調整，在條件成熟時可以實現免征額的指數化，使個稅體制更富彈性。

表1 在崗職工工資和個人所得稅狀況表

個人所得稅的主要功能還在于調節收入分配、促進社會公平，因此個稅的收入分配權應該更多的被中央掌握，且免征額應該全國統一，而不能夠因地區經濟發展差異而有所區別，差別的免征額會進一步加劇我國地區差距。統一的免征額可能會導致經濟欠發達地區的個稅收入出現下降，因此政府轉移支付制度應該進一步加強，將對富裕地區征收的稅收用于支持經濟欠發達地區的經濟發展和民生改善，只有這樣才能充分發揮個人所得稅的公平效應。2002年預算改革已將個人所得稅納入中央地方共享范疇，目前執行的是中央分享個稅的60%、地方40%。這一比例應該根據個稅改革實際進行必要調整，在完善政府轉移支付制度的基礎上，適當增加中央分享比例。

三、調整優化稅率結構

自現行個人所得稅制度建立以來，有過的調整還主要集中在免征額的提高方面，而免征額的單一提高并不能真正觸及個稅體制實質。在向綜合所得稅制的改革中，階段性的改革應該在稅率結構方面進行必要的改革。

目前，工資薪金所得稅實行的是稅率由5%～45%的九級超額累進稅率，與國際比較看，存在最高邊際稅率過高、稅率檔次過多等問題。工薪收入者中月收入超過1萬的僅0.53%，月收入12000元的就更少了，也就是說，真正適用40%和45%稅率的人較少，甚至出現稅率空擋。基于改善民生、壯大中產階層的發展思路，以及以工薪收入作為中低收入者主要收入來源的實際，工薪所得稅收入所占比重應該適當而不宜偏高。同時，要發揮個稅調節高收入的作用，更多應該在非工薪收入尤其是資產性收入等方面加大征稅力度。基于此，改革現行的稅率結構應該主要有兩點：一是減少稅率檔次，改成四或五級超額累進稅率較為合適；二是降低最高邊際稅率，最高稅率應該在35%～40%比較合適。

建立和諧穩定的現代社會是社會主義建設的目標，而以中產階層為主體的“橄欖型社會”是和諧社會的穩固基礎，因此將不斷壯大中產階層的社會發展取向在個稅改革中體現就顯得十分必要了。人們對中等收入社會群體的界定有著不同的看法，在此參照國家發改委課題組的定義，即將個人年收入在3.4—10萬元之間的定義為中等收入者。本著簡化稅率結構、降低最高邊際稅率的改革意圖，結合現行工薪所得稅實際和中等收入者的界定，設計出五級超額累進稅率表（見表2）。

表2 工薪所得個人所得稅稅率表

這里在充分考慮各檔稅率涉及面的基礎上確定不同工薪所得，將不同所得額在現行稅制下適用表2中五級超額累進稅率進行測算，將其工薪所得稅平均負擔率進行比較分析。從表3可以看出，改革后的工薪所得稅基本將低收入者排除在納稅范圍之外，對于中低收入者則進行了較大幅度的減負；相反，對于實際高收入者則相應增加了納稅負擔。這樣增強了個人所得稅調節收入的能力，整體看要比現行稅制更加公平。具體看，月收入在19000元以下的，也就是年收入在22.8萬元以下的納稅人的平均個稅負擔率要降低，并且在15.92%之下。相反，月收入在19000元以上的高收入者的稅收負擔率則不斷提高，收入在19000—142000元/月之間者在改革后的稅收負擔率相對于現行稅制則要高，這充分體現了個稅對于過高收入的調節作用。五級超額累進稅率在一定程度上避免了稅率過高而出現空置的現象，但是由于最高邊際稅率的降低可能會使得一些極高收入者稅收負擔的降低，通過表3測算可以看到，月收入在14.2萬元以上的納稅人，在新的稅率檔次下，平均個稅負擔率要較現行的稅率制度低。因此，對于這一問題還可以通過變相稅率設計來解決，如對于極少部分月薪收入極高者可以不適用累進稅率，而根據測定的高收入平均個稅負擔率規定一個比例稅率來對其征收個人所得稅。

表3 不同免征額和稅率結構下個人所得稅的測算比較

四、積極推進稅收征管信息化、不斷提高征管水平

在個稅征收方面，我國實行的是代扣代繳和自行申報相結合的征管方式。自行申報納稅適用于：年所得12萬元以上的；從中國境內兩處或兩處以上取得工資、薪金所得的；從中國境外取得所得的；取得應納稅所得，沒有扣繳義務人的；國務院規定的其他情形。但是由于信息不對稱，大量的現金結算使個人收入隱化，這更加大了稅務機關對于納稅人情況的掌握難度，導致自行申報納稅率一直較低。由于征管水平的限制造成了大量的稅款流失，非工薪所得的納稅情況不理想。這一方面導致收入構成多樣化的高收入者真實負擔的稅負較輕，另一方面導致工薪階層成為個稅主要承擔者，使得個稅公平性不斷弱化且違背了其設立意圖。

階段性個稅改革中的一個重要問題就是不斷促使征管水平的提升，這甚至是混合制所得稅過渡到綜合制所得稅的重要任務之一，因此必須在以下幾個方面進行改革。首先，不斷加強征管方式的信息化，建立包括稅務、工商、銀行、社保等各系統在內的信息共享平臺。建立統一的個人賬戶（如身份證號），并且實現系統內信息的自動匯總對比。將支付個人所得的單位在支付時包括扣稅在內的基本信息全部納入稅務共享系統，并與納稅人自行申報信息進行自動識別匯總。此外還應積極擴大征信體系、健全個人誠信制度建設，積極推動稅務同銀行等金融機構合作，將納稅情況與個人金融業務如個人貸款相掛鉤，不斷增強納稅人申報納稅的制度約束力。其次，通過各種手段提升稅務稽查能力，加強對違法稅務行為的處罰力度。因此要不斷加強稅務機關隊伍建設，不斷提升征稅水平。最后，要大力發展稅務中介服務體系建設，主要是進一步完善稅務代理制度，加強注冊稅務師、注冊會計師等相關專門人才隊伍建設。

從現實看，階段性個稅改革就是以分類制和綜合制相結合的混合個稅體系為目標，通過提高免征額、改變稅率檔次、適當整合同類所得，以及在進一步提升稅務征管整體水平的基礎上，適當減輕中低收入者負擔、增加較高收入者負擔，增強個稅在調節收入、促進社會公平和諧發展方面的功能。

[1]武輝：當前個人所得稅存在的問題與對策研究[J].中央財經大學學報，2009（1）.

[2]李延輝、王碧珍：個人所得稅調節城鎮居民收人分配的實證研究[J].涉外稅務，2009（1）.

[3]黃洪、嚴紅梅：個人所得稅工資、薪金所得費用扣除標準的實證研究[J].稅務研究，2009（3）.

[4]唐婧妮：改革開放三十年我國個人所得稅改革歷程與評價[J].湖南社會科學，2008（4）.

[5]徐進：論個人所得稅的費用扣除標準變化的調節作用[J].當代經濟研究，2008（5）.

[6]周優：澳大利亞個人所得稅信息化管理的經驗及借鑒[J].涉外稅務，2009（1）.

[7]汪曉芳：個人所得稅起征點調整的影響分析[J].企業家天地，2009（2）.

[8]侯平、杜曉玲、張海波：中日韓個人所得稅稅負比較[J].稅務研究，2008（12）.

[9]國家發展和改革委員會宏觀經濟研究院課題組：擴大中等收入者比重的戰略研究[EB/OL].http：//www.in.ah.cn/analyses/analyses.htm.

[10]李愛鴿：關于個人所得稅公平效應的定量分析[J].統計與信息論壇，2008（12）.