借鑒國外經驗，構建適合我國國情的綠色稅收體系

李克橋，楊 杰

（1.保定職業技術學院，河北 保定 071000；2.河北軟件職業技術學院，河北 保定 071000）

建立循環經濟是我國21世紀的戰略決策，作為經濟改革的尖兵，稅制體系的改革必須體現國家的可持續發展戰略，堅持科學發展觀，借鑒國外先進經驗和理念，形成我國獨具特色的綠色稅收體系。

一、國外的綠色稅收體系簡介

（一）瑞典的綠色稅收體系

瑞典的綠色稅收規模大、種類多且獨具特色。其綠色稅收體系主要包括能源稅和與環保相關的其他稅種兩部分。

瑞典對能源的征稅包括多種形式，主要有一般能源稅、二氧化碳稅、硫稅、汽油和甲醇稅、里程稅、機動車稅等。除了能源稅，瑞典其他含有綠色成分的稅種，還包括對飲料容器、化肥和農藥、電池的征稅等。

（二）美國的綠色稅收體系

美國是世界上最大的能源消耗國，在經濟發展過程中走了一條“先污染、后治理”的彎路。不過，隨著環境治理的需要，美國已經逐步建立了比較完整的綠色稅收體系。在美國，與環境保護相關的稅種包括開采稅，對損害臭氧的化學品征收的消費稅，汽油稅，對固體廢棄物處理的征稅。除了上述具有環保功能的稅種外，美國對資源環境保護還體現在稅收優惠政策上，主要包括直接稅收減免、投資稅收抵免、加速折舊等稅式支出措施。事實證明，美國的綠色稅收政策成效是比較顯著的，值得我國在完善綠色稅收體系時加以借鑒。

（三）日本的綠色稅收體系

日本作為能源匱乏與能耗較大的國家，在建立資源“循環型社會”理念的指導下，形成了世界上最復雜的綠色稅收體系。日本的綠色稅收體系包括資源稅和環境稅兩大稅系，其中，資源稅系包括石油消費稅、道路使用稅、液化氣稅、二氧化硫稅。環境稅系包括車輛稅、機動車輛噸位稅等。日本政府在設立眾多綠色稅種的同時，也采用了一系列的稅收優惠措施，以促進資源的有效利用，如定期稅收減免，減免固定資產稅再加一定比例的減免，普遍退稅加特別退稅，在原有折舊率的基礎上再增加比例不等的特別折舊率等等。這些措施有力地調動了企業對環保設備進行投資的積極性。

二、國外綠色稅收體系的借鑒意義

（一）建立綠色稅收體系要因地制宜、循序漸進

綠色稅收體系的建設應根據不同國家的經濟發展規模、資源開發利用情況、國土面積、人口總量、環境污染程度區別對待，比如，美國和瑞典相比，不僅涉及綠色環保的稅種不同，就是同一稅種，稅負的差異也較大。即便是在同一國家，不同時期的綠色環保稅收所占的比重也不相同，這說明環境污染的治理作為一種地區性的公共產品，其成本不是固定不變的。

（二）綠色稅收體系的構建應堅持與其他措施相配合

從建立綠色稅收體系的國家來看，沒有一個國家采用單一的手段解決其所面臨的環境問題，相反，各國越來越強調不同手段的相互協調配合。

首先，稅收手段與法律手段相配合。在建立綠色稅收體系的同時，要與本國相關環保立法進程相配合。縱觀建立綠色稅收體系的國家，無一不在完善綠色稅收體系的同時，建立相應的環境保護法、能源法等法律法規，為綠色稅收體系的建立保駕護航。其次，稅收管制手段與其他管制手段相配合。由于“收費”政策制定靈活、簡便易行，并且符合“污染者付費”原則，可以隨著污染程度的變化不斷對征收標準進行調整。因此，很多國家在建立綠色稅收體系的同時，并沒有取消與環境有關的收費制度，而是在環保措施中采用“以稅收為主、收費為輔”的原則。

（三）按照稅收中性原則科學建立綠色稅收體系

對國外建立綠色稅收體系的情況分析，大多數國家稅制的建設堅持了科學合理的原則，推行稅收中性政策。所謂“稅收中性”，是指稅收制度和稅收政策不干預經濟活動和資源配置，稅收對一切經濟活動的影響都是中性的。

綠色稅收體系是一個整體工程，在構建環保節約型社會的同時，需要對稅制進行全面調整。而將環境保護原則納入稅收的基本原則，強調綠色稅收應該發揮主要作用，并不意味著在以后的稅收體系建設中，主體稅種要放在環保稅、資源稅等綠色稅種身上。西方發達國家雖然設置了許多專門的綠色稅種，但是都不是主體稅種。

（四）綠色稅收的資金應堅持?？顚Ｓ?/h3>

綠色稅收作為一種特定行為目的稅，其稅收資金應作為專項資金，實行?？顚Ｓ弥贫取Ｗ龅骄G色稅收的?？顚Ｓ?，將征收的綠色稅金在某種意義上以服務、公用設施、撥款以及其它資助等可以“看見的形式”，“返還”給納稅人，這種分配對于污染者和環保團體等社會公眾來說，都非常明確，具有透明性。所以，資金的專項使用極大地加強了綠色稅收在政治上的可接受性，對于環境保護和污染治理有著重要意義。

（五）通過建立環保聯動機制，以提高全民的參與意識

從對未來世界經濟的發展分析看，要使環保措施得以推行，還必須全民動員、全民參與。發達國家綠色稅收體系成功的實踐證明，通過立法、宣傳教育，可以增強全社會的環保意識和納稅意識，有助于綠色稅收的征收管理，這方面做得好的仍然是美國。美國通過廣泛的宣傳教育，增強了公民的環保和納稅意識，將主要由政府重視的環保工作變成了全民參與、人人重視的環保事業，并且通過完善的環保立法，使稅收等經濟政策均能嚴格依法執行，大大減少了偷逃稅款的現象。

三、構建我國綠色稅收體系的基本對策

（一）強化現行稅收體系中的綠色成分

1.增強資源稅的環境保護功能

資源稅的開征，不僅要將資源級差地租和絕對地租納入到稅額中，而且還要將資源開采產生的環境成本考慮進來，從而防止一般資源及不可再生資源的過度耗費。具體來說，在資源稅的改革中，應從以下幾方面入手：

首先，擴大資源稅的征收范圍，除了礦產資源產品和鹽，還應該將那些必須加以保護開發和利用的資源，如森林、草原、灘涂、淡水和地熱等，也列入征收范圍。其次，把現行資源稅的差別幅度稅額改為差別幅度比例稅率，稅負會隨著資源價格的上漲而增加，起到稅收“內在穩定器”的作用，實現對納稅人的有效調節。第三，調整計稅依據，由現行的以銷售量和自用數量為計稅依據，調整為以產量為依據推定的市場售價，對部分資源產品采用加成征收的辦法。第四，實行適當的“費改稅”，將現在部分資源性收費如礦產資源管理費、林業補償費、育林基金、林政保護費、電力基金、水資源費、漁業資源費等也并入資源稅。

2.加大消費稅的環境保護功效

現行的消費稅從理念上重點強調的是“調整消費結構，引導消費方向”，所以，現行的消費稅雖然客觀上具有一些環保功效，但力度不夠，在改革時，應注重以下幾個方面：

第一，擴大消費稅的征稅范圍，將浪費資源的一次性紙尿褲、飲料容器、高檔建筑裝飾材料等能耗大的消費品，以及破壞環境的煤炭、電池、一次性塑料包裝物及會對臭氧層造成破壞的氟利昂產品，列入消費稅的征收范圍。第二，提高部分應稅消費品的稅率，對鞭炮焰火、白酒等危害社會環境、人類健康的消費品以及一次性木筷、實木地板等浪費資源的消費品，有必要提高至少一倍的幅度。

3.強化城市維護建設稅的環保作用

目前，城市維護建設稅是在綠色環保方面發揮作用的唯一實行專款專用的稅種，但是，由于該稅屬于附加稅，難以發揮獨立稅種的功能。因此，城市維護建設稅今后要在以下幾方面進行完善：

第一，擴大本稅的征收范圍，應將城市維護建設稅改為城鄉維護建設稅，把范圍由城鎮擴大到鄉村，以有效遏制環境污染企業從大城市轉入中小城市，從城鎮轉入農村。第二，改變該稅作為附加稅的性質，使其真正成為獨立的正稅，有稅法自身規定的征稅范圍、納稅人、稅率、計稅依據、稅收減免等要素。第三，提高稅率。在改變本稅的屬性之時，提高一些方面的稅負，一種情況是提高在鄉村的企業的稅率，另一種情況是提高環境污染嚴重的企業的稅率。

（三）豐富綠色環保稅收優惠政策的內容

環保產業具有“高投入、低收益”的特點，如果完全按照市場經濟原則配置資源，很難保證納稅人愿意投資，此時政府就要代表公眾進行投入，如果國家財力不足，可以采取適當的稅收優惠政策，引導非國有資本進入環境保護產業領域。

1.增加增值稅的稅收優惠方式

首先，資源綜合利用采用即征即退的優惠政策，應該適當延長年限，同時增加先征后退、先征后返等優惠措施。其次，對生產并出售環境保護、節能節水、安全生產的產品、設備、儀器及用于生產環保設備的材料、零部件等給予一定的增值稅減、免稅優惠。再次，在2009年我國全面實行消費型增值稅以后，對購進環保設備的進項稅額抵扣制已經沒有優勢，也不能體現對該行為的鼓勵，可嘗試采用加成抵扣的方式，也就是說，為了鼓勵納稅人采購治污、防污、節能環保的設備，可以按購進設備所載進項稅額的1.5倍或兩倍抵扣進項稅額。最后，為促進環保科研成果向現實生產力的轉化，對具備環?？蒲谐晒闹虚g試驗產品免征增值稅。

2.擴大企業所得稅的稅收優惠范圍

在企業所得稅對資源利用、節能環保等采取“三免三減半”、“減計收入”、“投資抵免”等優惠措施的同時，可以嘗試增加以下稅收優惠政策：

第一，對納稅人為防治污染而調整產品結構、改進工藝、改造設備等發生的投資，給予再投資退稅的優惠政策，投資退稅比例視國家對該產業或行業的重視程度而定。第二，對環保示范項目的固定資產實行縮短折舊年限、加速折舊的辦法，同時增加10%～20%的特別折舊率。第三，對使用節能環保技術等無形資產的納稅人，采用縮短攤銷年限、加速攤銷的辦法。第四，對納稅人改進技術和工藝，改善環境所發生的費用達到一定標準的，可以在應納稅所得額中加以扣除，以體現對資源充分利用的獎勵和補償。第五，準許納稅人對我國境內環保事業的捐贈在所得稅前全額扣除。

（四）建立環境保護稅基本思路

環境保護稅作為獨立發揮保護環境、節約資源作用的稅種，筆者在廣泛調查研究的基礎上，吸收借鑒他人的成果，從以下幾個方面提出一些建議。

1.稅種的設計

實行稅費改革，征收環境稅，是我國改革和規范稅制，以經濟手段治理污染和保護環境的必然選擇。根據發達國家的經驗，環境保護稅分為兩種形式。一種是分散型，即設置多個專門稅種，每個稅種有獨立的稅種名稱，如垃圾稅、水稅、噪音稅、二氧化碳稅等；二是集中型，即只設置一個稅種，名稱就叫環境保護稅，在該稅下面根據征稅對象設置不同的稅目。出于便于征收、利于調整、資金專用的目的，筆者傾向于集中型模式。

2.納稅人的設計

根據“污染者付費”、“使用者付費”、“受益者付費”的原則，從理論上講，凡是在我國境內從事生產、經營活動并取得收入的經濟主體，無論是單位還是個人，都應成為環境保護稅的納稅人。但是，為了便于控制稅源和征收管理，在環境保護稅開征初期，可考慮只對從事應稅排污行為和生產應稅包裝物的企事業單位和個體經營者以及生產經營導致間接污染環境的消費品、其他污染產品、設施的單位和個人征收環境保護稅，對行政事業單位和居民個人暫緩征收。

3.課稅范圍的設計

根據國際經驗，環境保護稅的課征范圍包括直接污染環境的行為和在消費過程中會造成環境污染的產品。鑒于我國缺乏環境保護稅的設計和征管經驗，本著循序漸進的原則，在初期階段主要把對象定位在“三廢”方面，即廢水、廢氣、廢渣，待時機成熟，再開征噪音稅等，最終形成的課稅范圍應包括污水、固體廢物、垃圾、廢氣、噪音等幾個方面。

4.計稅依據和稅率的設計

從理論上說，稅率的制定具有分配和調節兩個功能。因此，在設計環境保護稅的稅率時，一定要使兩個功能得到兼顧，注意以下問題：

第一，稅率的高低要合適。如果稅負過重，會降低本國企業的國際競爭力，抑制經濟發展的動力，不利于可持續發展戰略的實施。稅率形式以實行定額稅率為主，兼顧差別比例稅率、累進稅額多種形式。一般情況下，污染的程度與排放量有關，與企業的價值量無關，所以，計稅依據宜采用從量稅，較少采用從價稅。另外，由于各地的經濟發展程度、氣候條件、人口密度以及環境清潔度的要求不同，同量污染造成的邊際危害也不同，因此不一定要求各地統一稅率，而是應該因地制宜，實行差別稅率。

第二，在計稅依據設計時，要考慮污染的范圍、污染物的生命周期、污染源的監測成本和實際操作的可行性等。稅基一般有三種：污染物排放量、污染性企業的產量和生產要素或消費品中包含的污染物數量。對于廢氣和廢水，可以以煙塵和有害氣體排放量及有害氣體濃度、空氣質量級別，或污水所含的污染物的成分濃度及排放量為依據設置累進稅額。對垃圾征稅可以分為兩類：一類是以家庭為單位，按家庭成員的多少定額征收；另一類是以經濟組織為單位，可按其廢物種類和不同處理方式設置稅目，規定有差別的定額稅率；對能源稅可根據不同污染物的性質及影響分別制定不同的比例稅率。

5.征收管理政策的設計

在環境保護稅的設計上，從利于征收管理方面看，應注意以下問題：

第一，稅收資金的使用問題，嚴格實行專款專用制度，全部用于環境保護方面的支出。第二，該稅的管理權限問題，將環境保護稅作為中央與地方共享稅，由中央和地方共同管理，其分成比例為全國性環境治理與區域性環境治理投資比例。上繳中央部分可用于全國性的新能源開發、水利開發、荒漠治理、植被綠化等，用于自然環境的治理。而地方部分可用于本地區的環境和生態保護工程及城市環保公共設施。第三，對于環境保護稅的征收管理，應該由中央統一領導，同時調動地方積極性。具體地說，該稅應有國家稅務局負責征收，而后按規定比例對地方進行返還。第四，鑒于環境保護稅的制度設計和征收管理涉及諸多環?？萍紗栴}，所以，在該稅種的立法乃至征收管理過程中,稅務部門應加強與環境保護部門的聯系與協作。

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