淺析作業成本管理模式

楊春娟

一、作業成本法的涵義

作業成本法（簡稱ABC）又稱作業成本計算法，是將間接成本和輔助費用更準確地分配到作業、生產過程、產品、服務及顧客中的一種成本計算方法。依據作業成本法的原理，企業的全部經營活動是由一系列相互關聯的作業組成的，企業每進行一項作業都要耗用一定的資源；而企業生產的產品需要通過一系列的作業來完成。因而，產品成本實際上就是其全部作業所消耗資源的總和。在計算成本時，首先按經濟活動中發生的各項作業來歸集成本，計算作業成本；然后再按各項作業成本與成本對象之間的因果關系，將作業成本追溯到成本對象，最終完成成本計算過程。它不是單純的論成本，而是把著眼點放在成本產生的原因和后果上，它通過對作業的確認和計量提供一種動態信息。它把直接成本和間接成本同樣地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產品成本更準確真實。

二、作業成本法的核心概念體系

作業成本法是西方國家20世紀八十年代中期以來研究的熱點，針對傳統成本會計的缺陷，很多西方會計學家開始研究作業成本法的概念體系。作業成本法涉及的核心概念有:資源、作業、成本動因、作業鏈與價值鏈等。

1、資源。資源是成本的源泉，一個企業的資源包括直接人工、直接材料、生產維持成本、間接制造費用以及生產過程以外的成本。

2、作業。作業是指企業在經營活動中的各項具體活動，是工作的各個單位。

3、作業鏈與價值鏈。作業鏈是指企業為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業集合體。價值鏈是與作業鏈緊密關聯的。按作業成本法的原理，產品消耗作業，作業消耗資源，是一項作業轉移到另一項作業的過程，同時也伴隨著價值量的轉移，最終產品是全部作業的集合，也是全部作業的價值集合。

4、成本動因。成本動因是指導致成本發生的任何因素。作業成本法將成本動因分為兩類，即資源動因和作業動因。

5、成本庫與成本庫分配率。作業成本法為每一個間接成本項目確定合理的成本動因后，將具有相同性質的成本動因組成若干個成本庫，而一個成本庫所匯集的可追溯成本則可按成本庫分配率在各產品之間進行分配。計算公式如下:

某成本庫分配率＝該成本庫歸集的可追溯成本／該成本動因耗用總數

某產品應分攤的間接費用＝該產品成本庫的作業量×成本庫分配率

三、作業成本管理的優缺點

1、作業成本管理的優點

（1）擴展了成本習性的概念。作業成本法用成本動因解釋成本習性，把成本劃分為短期變動成本、長期變動成本和固定成本三類。作業成本管理是把管理的重心深入到作業層，將作業作為企業管理的起點和核心，并假設企業所耗用的一切資源都是因作業而發生的。

（2）使企業產品成本計算更正確。采用作業成本法計算產品成本，除了直接材料、直接人工可直接歸集于產品外，制造費用也分別按各項作業活動歸集到同質的成本庫中，然后分別選擇合理的作業分配標準，將成本庫中的制造費用分攤于產品中。成本分配標準更多、更具體，使得許多傳統的不可控的間接成本成為了可控的直接成本，進而為成本控制提供更準確的信息。

（3）優化了產品組合，提高了企業戰略決策水平。產品組合決策，是利用整個企業的“生產價值”來決定產品獲利能力及優先生產次序。在作業成本法中，管理人員可以很容易地計算出直接歸屬產品的成本。

（4）動態追蹤分析。作業成本管理通過對所有作業活動進行動態追蹤分析，從成本動因入手，目的是盡可能消除不增值作業，提高增值作業的效率，優化作業鏈和價值鏈，增加顧客價值，提供及時有用的信息，將損失、浪費減少到最低限度，從而提高決策、計算、控制的科學性和有效性，提高企業的市場競爭能力和盈利能力，增加企業價值，實現企業目標。

2、作業成本管理的缺點

（1）成本管理的內向型局限。作業成本管理雖然深入到企業的作業層次，并提出作業鏈和價值鏈的概念，但它仍著重于企業內部生產領域的改善與控制，提高企業的內部效率，因此它仍屬于內向型的管理，未能將成本控制擴大到企業的外部領域，也沒能從長期的、產品全生命周期角度進行成本控制。

（2）工作量大，實施成本高。作業成本管理的工作量大，企業作業過程復雜，作業中心多，成本動因基礎數據收集的工作量很大，相對應的計量成本也高。

（3）各作業中心之間成本協調、配套管理跟不上。有些企業過分注重公布成本因素的月變化情況，但在針對各個成本庫和作業中心之間如何相互協調、控制成本產生的過程、削減成本費用方面，卻缺少相應的措施和手段。

四、作業成本法的應用關鍵

作業成本法沒有固定的框架和統一的模式，不同的企業有不同的實施目的和核算體系，因此在具體應用中，必須結合企業的實際開展。我國企業應用作業成本法、開展作業成本管理的關鍵包括:

1、獲得企業高層的認同。企業領導者的認同是實施作業成本的前提。只有獲得企業領導者的支持，才能為在企業中推廣作業成本法，進而開展作業成本管理創造條件。

2、明確實施的責任主體。作業成本法屬于管理會計范疇，同時牽涉到企業內部的各個部門。如果作業成本的實施中沒有一個具體的主管部門，就可能出現人人有責、人人都不負責的情況。

3、推動組織再造。作業成本從某種程度上說是全員實施的一項工程，因為作業成本必須清楚企業的運作過程，作業成本核算體系設計、基礎數據收集以及改善行動都需要全員參與。

4、開發和應用實施工具。作業成本的實施離不開軟件的支持，盡快開發適合我國企業特色的作業成本軟件，使得作業成本法的實施標準化、信息化，同時加快與企業現有信息系統的集成，是促進作業成本法在制造、電信和IT等行業規模化實施的關鍵。