增值稅轉型對企業的影業向及其會計處理

　　摘要：自2009年1月1日起，我國生產型增值稅已全面轉變為國際上通用的消費型增值稅，增值型轉型將對我國經濟運行產生巨大而深遠的影響。此次全國增值稅轉型改革方案規定。無論增值稅額有沒有新增的，都可以直接抵扣，這樣企業在抵扣設備進項稅額時不再受其是否有應繳增值稅增量的限制。文章認為可以參考企業會計準則中規定的應稅貨物的增值稅處理方法，采用規范的抵扣辦法，企業購進的設備和原材料一樣，按照正常的辦法直接抵扣其進項稅額。
　　關鍵詞：增值稅增值稅轉型會計處理
　　中圖分類號：F810.43　文獻標識碼：A
　　文章編號：1004-4914(2010)11-145-02
　　
　　一、增值稅與增值稅轉型
　　
　　2008年12月召開的國務院常務會議會議決定，自2009年1月1日起，在全國所有地區、所有行業推行增值稅轉型改革。這意味著中國自1994年開始采用的生產型增值稅從此全面轉變為國際上通用的消費型增值稅。
　　增值稅是就貨物或應稅勞務的增值部分征收的一種稅。在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人應繳納增值稅。增值稅以商品和勞務為課稅對象，以增值額為稅基，被稱為多環節間接稅的現代形式。按照“進項稅額”的扣除方式，增值稅可分為兩種類型：生產型增值稅和消費型增值稅。生產型增值稅，指在計算增值稅時不允許將外購固定資產的價款從商品和勞務的銷售額中抵扣，作為增值稅課稅對象的增值額相當于國民生產總值；消費型增值稅，指允許納稅人在計算增值稅時從商品和勞務銷售額中扣除當期購進的固定資產總額，廠商的資本投入品不算入增值額，相當于只對消費品征稅。
　　我國增值稅從1979年開始試點，1984年增值稅制初步確立，1994年稅制改革之后增值稅取代產品稅成為第一大稅種，并且一直實行生產型增值稅制度。2007年僅國內增值稅收入就超過1.5萬億元，約占全年稅收收入的31％。
　　實行生產型增值稅，由于對固定資產進項扣除的限制使稅基。可以保證穩定的財政收入，而且實行生產型增值稅對1994年稅制改革之時我國正面臨投資膨脹、經濟過熱問題起到一定的抑制作用。然而，生產型增值稅在實踐中遙漸顯露出一些問題：一是不利于降低投資稅負，影響經濟增長，生產型增值稅17％的稅率相當于消費型增值稅23％的稅率，尤其影響企業向資本密集型和技術密集型產業及基礎產業投資的積極性，影響新技術的采用和經濟結構的調整。二是增加了企業的生產成本和產品出口價格，降低出口產品的國際競爭力。作為流通稅的一種，增值稅按其本意是時企業新增加的價值征收，而不對購進的價值征稅。但由于我國實行的是生產型增值稅，與國際上廣泛使用的消費型增值稅相比，不允許企業扣除購進的固定資產。導致重復征稅。三是影響我國產品在國內市場的競爭力，由于中國對外商投資企業進口的設備有免稅規定，而內資企業購進固定資產所舍稅款得不到抵扣。使內資企業在競爭中處于不利地位。四是限制了高新技術產業的發展。生產型的增值稅不允許企業抵扣其購進設備所含的增值稅，這樣一來技術比較先進的行業發展反而受到限制，而這些行業正是我國下一步需要大力引導和發展的。
　　增值稅轉型就是將生產型增值稅轉為消費型增值稅。從生產型增值稅轉為消費型增值稅，企業購進機器設備等固定資產的進項稅金可以在銷項稅金中抵扣，可以消除生產型增值稅制產生的重復征稅因素，降低企業設備投資的稅收負擔。
　　
　　二、增值稅轉型試點的情況
　　
　　經國務院批準，自2004年7月1日起，東北、中部等部分地區先后進行了增值稅轉型改革試點，并且取得了預期成效。從2004年7月1日起，增值稅轉型試點首先在東北三省的裝備制造業、石油化工業等八大行業進行；2007年7月1日起，試點范圍擴走到中部六省26個老工業基地城市的電力業、采掘業等八大行業；2008年7月1日，試點范圍又擴大到內蒙古自治區東部五個盟市和四川汶川地震受災嚴重地區。
　　除四川汶川地震受災嚴重地區以外，其他試點地區實行的試點辦法的主要內容是：對企業新購入的設備所合進項稅額。先抵減欠繳增值稅，再在企業本年新增增值稅的額度內抵扣，未抵扣完的進項稅余額結轉下期繼續抵扣。
　　據統計，截至2007年年底，東北和中部轉型試，最地區新增設備進項稅額總計244億元，累計抵減欠繳增值稅額和退給企業增值稅額186億元。試點工作運行順利。有力地推動試點地區經濟發展、設備更新和技術改造，也為全面推開增值稅轉型改革積累了豐富的經驗。
　　
　　三、增值稅轉型改革的主要內容
　　
　　2008年國務院研究制定的增值稅轉型改革方案的主要內容是：自2009年1月1日起，在維持現行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內(不分地區和行業)的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備所含的進項稅額，耒抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。為預防出現稅收漏洞，將與企業技術更新無關，且容易混為個人消費的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇排除在上述設備范圍之外。同時，作為轉型改革的配套措施，相應取消進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策，將小規模納稅人征收率統一調低至3％，將礦產品增值稅稅率恢復到17％。
　　此次在全國范圍推行的增值稅轉型改革，與試點辦法相比有三點調整：一是轉型改革在全國所有地區推開，取消了地區和行業限制；二是企業新購進設備所舍進項稅額不再采用退稅辦法，而是采取規范的抵扣辦法，企業購進設備和原材料一樣，按正常辦法直接抵扣其進項稅額；三是為了保證增值稅轉型改革對擴大內需的積極效用，轉型改革后企業抵扣設備進項稅額時不再受其是否有應交增值稅增量的限制。
　　需要特別注意的是，現行增值稅征稅范圍中的固定資產主要是機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、工具、器具，因此，轉型改革后允許抵扣的固定資產仍然是上述范圍。房屋、建筑物等不動產不能納入增值稅的抵扣范圍。
　　
　　四、增值稅轉型改革的深遠影響
　　
　　增值稅轉型的意義在于完善稅制建設，征稅更加公平合理。由于會減少增值稅稅基，從而為企業減自，增加企業投資積極性，長期來看可以刺激投資，拉動內需，促進企業技術更新改造，有利于中國經濟的結構轉型。增值型轉型將對我國經濟運行產生巨大而深遠的影響。
　　首先，實施增值稅改革。可以減輕企業的稅賦，鼓勵高新技術產業發展，提高企業生產效益和競爭力，對我國產業結構調整將起到促進作用。
　　生產型增值稅最大的弊病是企業設備購置的重復征稅，使得企業稅自較重。增值稅由生產型轉為消費型，由于稅基范圍的減小。不僅能減輕企業稅收負擔，而且更能鼓勵企業開展設備更新和技術改造，推動產業結構調整和產品的更新換代。企業有更大的積極性進行機械設備等固定資產的投資，從而提高產品的競爭力。技術含量高的產業受惠最為明顯，全行業設備、工具類固定資產投資額較大的機械設備、石化業、電燃水業、建材業、鋼鐵和食品飲料業等行業將獲得較大的抵扣稅額，從事這些行業的企業將在較大程度上增厚企業利潤。
　　其次，增值稅轉型改革符合國際慣例。在目前世界上實行增值稅的130多個國家中，采用消費型的占90％以上，而采用生產型的國家只有印度尼西亞等少數國家。從生產型增值稅轉消費型增值稅，與國際流行的增值稅制度更為接近，將為我國企業參與國際競爭提供良好的平臺
　　再次，在目前全國經濟增速下滑的情況下實施增值稅轉型改革，不會出現經濟局部過熱和投資增長居高不下的負面影響。增值稅轉型改革不僅是適應當前經濟形勢增強經濟實力的手段，也是繼企業所得稅改革之后我國稅制改革的又一重要舉措。由于有利于鼓勵投資和擴大內需，促進企業技術進步、產業結構調整和經濟增長方式的轉變。對于我國經濟平穩較快發展將產生積極促進作用。
　　此外原政策規定，小規模納稅人按I業和商業兩類分別適用6％和4％的征收率。此次增值稅改革，增值稅小規模納稅人的征收率統一降低至3％，征收率水平的大幅下調將減輕中小企業稅收負擔，為中小企業提供一個更加有利的發展環境。
　　增值稅轉型改革后，礦山企業外購設備將納人進項稅額的抵扣范圍，整體稅負將有所下降，本次改革將金屬礦、非金屬礦采選產品的增值稅稅率從13％的優惠稅率恢復到17％，有利于公平稅自，規范稅制，促進資源節約和綜合利用。
　　有人擔心增值稅轉型改革會對國家財政收入產生較大影響。以2005年為例，來自國內的增值稅和進口環節的增值稅收入占到了全國稅收收入的48.2％，因此擔心減稅會減少國家財政收入。其實。這種擔心是完全沒有必要的，一是因為增值稅減收可以通過所得稅的增收得到補償，：是財政收入的穩定增長完全可以抵消減稅的影響。從2008年上半年的國家財政收入來看，出現了上萬億元的財政盈余；而權威專家分析，2008年全年財政收入達到6萬億元，如果按全國范圍內推行增值稅轉型需要1501)億元額度的減稅，僅占國家整個財政收八的2.5％，這種規模是可以承受的。
　　
　　五、增值稅轉型后的會計處理
　　
　　由生產型增值稅轉為消費型增值稅后，固定資產的會計處理會發生相應變化。目前增值稅轉型的會計處理主要依據2004年9月財政部、國家稅務總局制定、下發的《東北地區擴大增值稅抵扣范圍若干問題的規定》(財稅[2004]156號)和《關于印發<2004年東北地區擴大增值稅抵扣范圍暫行辦法>的通知》(財稅[2004]168號)，以及2007年5月，財政部、國家稅務總局下發《關于印發(中部地區擴托增值稅抵扣范圍暫行辦法)的通知》(財稅[2007]75號)。
　　根據上述政策，納入擴大增值稅抵扣范圍的增值稅一般納稅人發生購進(包括接受捐贈和實物投資，下同)固定資產、用于自制(舍改擴建、安裝，下同)固定資產的購進貨物或應稅勞務、通過融資租賃方式取得的固定資產，凡出租方按照規定繳納增值稅的、為固定資產所支付的運輸費用的進項稅額準予按照規定抵扣。納稅人發生固定資產進項稅額，實行按季退稅，年底清算的辦法，并規定辦理退稅順序：納稅人有欠史增值稅的，應先抵減欠稅；抵減后有余額的，據以計算應退還準予抵扣的固定資產進項稅額(以下簡稱“應退稅額”)，應退稅額不得超過本期新增增值稅稅額；抵減后有余額的由主管稅務機關予以退稅。
　　此次全國增值稅轉型改革方案規定，無論增值稅額有沒有新增的，都可以直接抵扣，這樣企業在抵扣設備進項稅額時不再受其是否有應繳增值稅增量的限制。盡管增值稅全面轉型后實施細則和有關固定資產會計處理的具體規定尚未出臺，筆者認為可以參考企業會計準則中規定的應稅貨物的增值稅處理方法，采用規范的抵扣辦法，企業購進的設備和原材料一樣，按照正常的辦法直接抵扣其進項稅額。
　　納稅人取得固定資產后，支付了相關費用并取得了相關抵扣憑證。應將進項稅額記入“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”的借方，抵扣當期的銷項稅額；納稅人購進的已作進項抵扣的固定資產發生非增值稅應稅行為，應將這部分進項稅額轉出；固定資產發生了視同銷售行為，應將這部分增值稅記入“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”的貸方；發生中逢轉讓行為，應作銷售計算銷項稅額記八“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”的貸方。
　　下面舉例說明增值稅轉型后的會計處理。
　　1.外購固定資產的會計處理。
　　例1：2009年1月5日，A公司購入一臺生產用設備，增值稅專用發票價款300000元，增值稅額51000元，支付運輸費20000元。設備無需安裝即將交付使用，貨款以銀行存款支付。
　　購進這項固定資產，A公司可以抵扣的增值稅為524(30(51000+20000×7％)元。A公司應做有關會計處理如下：
　　借：固定資產300000
　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額)524013
　　貸：銀行存款352400
　　2.自制固定資產的會計處理。
　　例2：2009年1月10日，B公司為自建倉庫。購入工程需要的各種物資100000元，支付增值稅17000元。實際領用工程物資(不合增值稅)80000元，刺余物資轉為原材料。工程領用原材料一批，實際成本(不舍增值稅)5000元，分配工程人員工資30000元。工程于3月2日交付使用。B公司應做有關會計處理如下：
　　(1)購入工程物資時。
　　借：工程物資100000
　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額)17000
　　貸：銀行存款117000
　　(2)工程領用物資時。
　　借：在建工程80000
　　貸：工程物資80 000
　　(3)將剩余物資轉為原材料時。
　　借：原材料20000
　　貸：工程物資20000
　　(4)工程領用原材料時。
　　借：在建工程5000
　　貨：原材料5000
　　(5)分配工程人員工資。
　　借：在建工程30000
　　貸：應竹職工薪酬30000
　　(6)倉庫交付使用時。
　　借：固定資產115000
　　貸：在建工程115000
　　3轉讓固定資產的會計處理。
　　例3：假設2009年5月，c公司以80000元的價格轉讓當年3月購入的生產用固定資產，原值90000元，已提折舊3000元。
　　納稅人銷售自己使用過的固定資產。在取得銷售收入的同時形成應交增值稅銷項稅額。c公司應做有關會計處理如下：
　　借：固定資產清理87000
　　累計折舊3000
　　貸：固定資產90000
　　借：銀行存款80000
　　貸：固定資產清理66400
　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)13600
　　借：營業外支出20600
　　貸：固定資產清理20600
　　由于該固定資產所舍增值稅已全部記入增值稅進項稅額。轉讓時不必另做會計處理。
　　六、結束語
　　由于增值稅轉型將影響到企業的經營成果和財務狀況，并最終影響到企業期末編制的對外財務報告，因此增值稅轉型后如何正確開展固定資產的會計核算對企業來說十分重要。希望以上關于增值稅轉型會計處理的建議能夠被有關部門所關注，盡快出臺關于增值稅轉型的實施細則，規范相關的會計處