論基于審計重要性視角理解審計意見

摘 要:隨著審計不斷發(fā)展，審計重要性逐步引起人們重視。重要性水平的應(yīng)用貫穿于整個審計過程始終，從審計重要性角度分析了財務(wù)報表使用者正確理解審計意見所需要了解的審計決策過程，審計意見與審計重要性的聯(lián)系，使信息使用者更科學(xué)合理地看待審計意見。

關(guān)鍵詞:審計重要性;審計意見;信息使用者

中圖分類號:F239

文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)09-0172-01

審計重要性是現(xiàn)代審計理論和實(shí)務(wù)中一個非常重要的概念，它直接影響了審計程序的性質(zhì)、時間、范圍及對審計結(jié)果的評價，對最終審計意見的確定也有著至關(guān)重要的作用。信息使用者要正確理解審計意見就需要了解現(xiàn)代審計決策過程中關(guān)于重要性的確定及應(yīng)用，了解審計意見與重要性的關(guān)系。

1 審計重要性概念的認(rèn)識

審計重要性概念是以會計重要性概念為基礎(chǔ)的，它們的原初寓意是一致的。D.A.萊斯利(1985)認(rèn)為:“在會計和審計中，重要性是相同的，因?yàn)槎呤轻槍ν惶棕攧?wù)報表的”。如今，審計重要性成為現(xiàn)代審計理論和實(shí)務(wù)中一個非常重要的概念，和會計重要性也在各方面有了差別。《國際審計準(zhǔn)則——審計重要性》里指出，“重要性”是指“信息的錯報和漏報足以影響使用者根據(jù)財務(wù)報表所做出的經(jīng)濟(jì)決策，那么該信息就是重要性的。”在2006年我國新發(fā)布的《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1221號——重要性》中將審計重要性定義為:“重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項(xiàng)錯報單獨(dú)或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表做出的經(jīng)濟(jì)決策，則該項(xiàng)錯報是重大的。”二者共同強(qiáng)調(diào)重要性的實(shí)質(zhì)是財務(wù)報表差錯影響使用者判斷或決策的臨界線。

而使用者的需求是因人而異的，因而審計師考慮的是使用者群體對財務(wù)報表的一般需求來，而不考慮具體使用者的不同差異。審計師對使用者一般會作出以下合理的假設(shè):

(1)對企業(yè)經(jīng)營活動和會計有合理的知識和了解，愿意合理謹(jǐn)慎地研究財務(wù)報表中的信息;(2)了解財務(wù)報表的編制與審計是以重要性水平完成的;

(3)能認(rèn)識到對未來事項(xiàng)的計量存在固有不確定性;

(4)能夠基于財務(wù)報表中的信息作出理性的經(jīng)濟(jì)決策。

因此，正確理解審計意見以作出合理的判斷或決策也對使用者的了解現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫑Q策的過程有所要求，而重要性是其中的一個相當(dāng)重要的概念。

2 審計重要性的判斷

審計過程中的重要性確定與評價是一個連續(xù)與反復(fù)的過程。要考慮重要性判斷過程中主體所面臨的階段性環(huán)境，進(jìn)一步細(xì)化重要性判斷影響因素審計師的重要性確定是一種職業(yè)判斷，且這種判斷要受到審計師對財務(wù)報表使用者信息需求理解的影響，這種判斷還要基于使用者群體對財務(wù)報表的一般需求來考慮，而不考慮具體使用者。

我們對財務(wù)報表如何與財務(wù)報表使用者的決策整合了解有限，對于三個不同群體(信息提供者、審計師、信息使用者)重要性判斷的一致程度更是了解甚微，也不清楚財務(wù)報表提供者和審計師就重要性所作出的判斷將會如何影響信息使用者的決策。所以在沒有權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)指導(dǎo)重要性判斷時，或在決定最低數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)不適合的特殊情況下，重要性的判斷與運(yùn)用需要運(yùn)用個人判斷。事務(wù)所也缺乏權(quán)威指南來減少不同審計師之間的重要性判斷差異，個人重要性判斷的指南大都源于其他非權(quán)威資料。

審計人員一般會根據(jù)被審計單位的規(guī)模、業(yè)務(wù)性質(zhì)、信息使用者對信息的需求、自身經(jīng)驗(yàn)等主觀判斷被審計單位可容忍的最大錯、漏報，即重要性數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。在確定同一企業(yè)財務(wù)報表的重要性水平時，得出的結(jié)果可能不同，甚至相差很大，其原因是不同審計師對影響重要性的各種因素的判斷存在差異。影響重要性的因素很多:如審計人員的專業(yè)勝任能力、被審計單位監(jiān)督機(jī)制的完善狀況、國家政策和法律制度的調(diào)整變化等。

這里的重要性包括性質(zhì)和數(shù)量兩個方面。重要性水平是專指數(shù)量上的衡量標(biāo)準(zhǔn)，具體判斷中都不可避免地要涉及數(shù)量方面的判斷。重要性水平可以分為實(shí)際重要性水平、計劃重要性水平和評估重要性水平。在審計計劃工作中，計劃重要性水平又分為財務(wù)報表層和各類交易、賬戶余額列報認(rèn)定層。

3 重要性水平的運(yùn)用

對于財務(wù)報表層次重要性水平的估計審計師應(yīng)當(dāng)合理選擇重要性水平的計算基數(shù)，并可以選擇采用固定比率或變動比率來確定和計算財務(wù)報表層次的重要性水平。采用固定比率法的計算公式:重要性金額=判斷基礎(chǔ)X固定比率。固定比率的參考標(biāo)準(zhǔn)和判斷基礎(chǔ)是根據(jù)不同行業(yè)確定的大概范圍，是一些經(jīng)驗(yàn)參考值。采用變動比率法時，對規(guī)模較大的企業(yè)，允許的錯漏報金額相對比例小，對規(guī)模較小的企業(yè)，允許的漏報金額相對比例大。

《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第10號——審計重要性》第15條規(guī)定“注冊會計師在判定賬戶可交易的審計程序前，可將財務(wù)報表層次的重要性水平分配至各賬戶或各類交易，也可單獨(dú)確定各賬戶或各類交易的重要性水平”。從這條準(zhǔn)則可以看出，對于賬戶或交易層次的重要性水平，既可以采用分配的方法，也可以不采用分配的方法。對于賬戶或交易層次重要性水平的估計。可見，重要性水平在實(shí)際應(yīng)用中的確定也是主要依靠審計人員的職業(yè)判斷，現(xiàn)有的一些方法是審計人員在審計過程中積累出來的經(jīng)驗(yàn)，只有一定的參考意義，不會有個確定的數(shù)值。審計師實(shí)際確定的重要性水平可能在圍繞實(shí)際重要性水平波動的一個區(qū)間內(nèi)變動。

4 審計意見與重要性決策過程

審計師的審計意見本身就包含了重要性概念。在計劃審計和就審計證據(jù)對審計意見支持的充分性進(jìn)行最終評估時，重要性概念尤為重要。在計劃和執(zhí)行審計中，審計測試的精確度需要與財務(wù)報表的重要性聯(lián)系起來;在評估審計證據(jù)對審計意見支持的充分性時，審計人員要將錯誤的精確度上限與財務(wù)報表重要性水平相對照。審計報告注冊會計師責(zé)任段中有“……中國注冊會計師審計準(zhǔn)則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實(shí)施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。”以及意見段中有“我們認(rèn)為，……在所有重大方面公允反映了……”等術(shù)語就隱含了“重要性概念”。

評價審計結(jié)果階段的關(guān)鍵是確定未更正的錯報或漏報的累計金額，它由兩部分組成，即已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的、尚未更正的錯誤金額和注冊會計師推斷的錯誤金額。如果錯誤累計金額超過重要性水平，則需考慮尚未更正的錯誤被調(diào)整后的情況，若調(diào)整后還可能超過重要性水平，則應(yīng)追加審計程序、擴(kuò)大審計范圍。如果被審單位拒絕調(diào)整，而這種未調(diào)整的會計誤差在一定范圍內(nèi)影響財務(wù)報表使用者的判斷或決策，注冊會計師應(yīng)發(fā)表“保留意見”或“否定意見”的審計報告。審計報告的意見類型，取決于以重要性水平為基礎(chǔ)確定的錯報或漏報金額對會計報表的“總體影響程度”。

錯報或漏報金額對財務(wù)報表的總體影響程度主要有以下四種情況:第一，財務(wù)報表的錯報或漏報金額不重要。當(dāng)企業(yè)的財務(wù)報表發(fā)生某些錯誤，但其金額又不大可能影響使用者的決策時，可以認(rèn)為這一錯報并不重要，因此可以簽發(fā)“無保留意見”的審計報告，但必要時注冊會計師可在審計報告中具體說明。第二，財務(wù)報表中的錯報或漏報金額重要但對整個財務(wù)報表沒有太大影響。即財務(wù)報表中的錯報、漏報金額可能會直接影響某個財務(wù)報表使用者的判斷或決策，但整個財務(wù)報表的論述仍然是公允的。注冊會計師一般只能簽發(fā)“保留意見”的審計報告。第三，財務(wù)報表中的錯報或漏報金額非常重要，且影響廣泛，以致財務(wù)報表總體公允性有問題。這種情況下，注冊會計師發(fā)表“否定意見”的審計報告。第四，注冊會計師在審計過程中，由于審計范圍受到委托人或客觀環(huán)境嚴(yán)重限制，不能獲取必要的審計證據(jù)，以致無法對財務(wù)報表整體反映發(fā)表審計意見時，應(yīng)當(dāng)出具“無法表示意見”的審計報告。

綜上所述，信息使用者要正確理解審計意見，依據(jù)財務(wù)報表做出正確的經(jīng)濟(jì)決策，需要有合理的知識體系并了解審計是以重要性水平完成的。審計師判斷重要性主要依靠自身的職業(yè)判斷，因而存在一定的不確定性，并且在確定是考慮的是信息使用者的一般需求而不是具體需求。

參考文獻(xiàn)

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[2]財政部.中國注冊會計師執(zhí)業(yè)審計準(zhǔn)則第150l號——審計報告[M].北京:北京經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

[3]王霞，徐曉東.審計重要性水平、事務(wù)所規(guī)模與審計意見[J].財經(jīng)研究，2009，35(1).