淺析新準則下資產減值存在的問題及思考

［摘 要］2006年2月公布的《企業會計準則第8號———資產減值》規定當企業資產的可收回金額低于其賬面價值，應確認為資產減值損失。資產減值準備的計提是為了避免資產的虛增導致企業利潤虛增， 同時保證企業財務資料的真實性和可比性。本文通過對新資產減值準則的介紹，分析新準則的特點和存在的問題，并提出了一些相關的建議，僅供參考和借鑒。

［關鍵詞］ 資產減值 新會計準則

新會計準則第8號，資產減值規范了資產減值跡象的判斷、資產可回收金額的計量、資產減值損失的確認與計量、資產組的認定及其減值的處理、商譽的減值測試與處理以及有關的披露等內容，在現行企業會計準則中，不但進一步擴大了資產減值的適用范圍，而且提出了新的概念。但在實際的會計操作當中，資產減值的認定和計量也面臨著一些問題。

一、新準則下資產減值的特點

一是資產減值適用的范圍擴大。資產減值準則拓展到除特別規定外的資產的減值處理，包括單項資產和資產組，也包括對子公司、聯營公司和合營公司的投資等形式存在的資產，在擴大資產減值適用范圍的同時，對一些特殊的資產如存貨、采用公允價值模式計量的投資性房地產、消耗性生物資、建造合同、遞延所得稅資產、融資租賃中出租人未擔保余值、金融工具和未探明石油天然氣礦區權益的減值，結合相應的具體會計處理，在其他相關準則中進行特別說明。此外，引入“資產組”概念，對于不能獨立產生現金流量的資產，應當按其所歸屬的資產組為基礎進行減值測試，確認、計量資產減值損失。由此可見，資產減值會計準則適用范圍的擴大，從實質上來說，是對資產本質特性的進一步認知。

二是資產減值跡象判斷更加明確。會計準則明確規定了七種表現作為判斷資產是否已出現減值跡象的依據，還明確規定了對于企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。

三是引入公允價值概念。新準則下，資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額。可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。由于公允價值在一定程度上有人為判斷影響，因此在目前我國市場機制尚不成熟的情況下，準則對公允價值的使用依然較為謹慎。

四是資產減值損失不得轉回。準則規定資產減值損失一經確認，在以后的會計期間不得轉回。須注意的是，資產減值是個大概念，從存貨跌價、壞賬損失到商譽減值，都屬于資產減值會計的范疇，但我國會計準則在具體處理規定上也作了差別性對待。資產減值準備不得在以后會計期間轉回主要是針對固定資產減值準備、無形資產減值準備和按成本計量的投資性房地產等長期性資產的減值準備，而應收賬款、存貨等流動資產的減值準備，如確有證據證明該資產的減值因素已經消失，那么原來減值的金額可以被恢復。

二、現行資產減值準則存在問題的分析

資產減值政策賦予了企業更多的職業判斷的權利，目的在于使企業更穩健地確認當期收益，更真實、公允地反映企業的財務狀況，但在實際工作中操作性有限，不可避免地帶來了新的問題和困難。就現階段來說，我國的資產減值存在以下問題:

1.資產組的劃分很難合理地確定。從我國企業的實際管理水平看， 對資產組的規定要在企業中得到很好的實施有較大的難度。資產減值的確認方式按單個資產、資產類別、全部資產、現金產出單位等方式進行。由于資產確認方式的多樣性、主觀因素和不確定因素較大，企業管理當局就可以通過機會主義的會計政策選擇，進行不合理的盈余管理，提供虛假會計信息，誤導信息使用者。此外，我國企業規模普遍不大，中小企業居多，在辨認資產組時仍然會面臨諸多實際困難。例如資產組概念的運用，需要有與之相適應的現金流量預算管理水平，而我國規定小企業可以不編制現金流量表，不計提長期資產減值準備，但如果辨認資產組時需要 計提長期資產減值準備，就會加大其成本，增加中小企業的負擔。

2.預計未來現金流量現值和可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷。我國資產減值準則借鑒了國際會計準則的做法，資產減值的核心問題是公允價值和預計未來現金流現值的計量，但公允價值和未來現金流量現值的預計在很大程度上需要依靠會計人員的職業判斷。一是公允價值的研究尚不完善，我國目前的資產信息、價格市場機制尚不健全，使資產減值準備的計提缺乏依據；二是固定資產、無形資產入賬后，由于技術更新、市價下跌等原因，會發生價值貶值，對其確認和計量遠遠超出會計人員的專業能力，需多個部門協同認定，甚至需要企業外部的專業評估機構才能認定；三是可收回金額中預計未來現金流量現值的確定需要預計未來一定期間現金流入量和貼現率，而貼現率是一個十分不穩定的因素，導致資產減值準備計提彈性過大，這樣就有很大的主觀性，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。因此，我國企業會計準則關于如何計提減值準備、計提比例是多少，由企業結合自身實際情況判斷，這對會計人員的判斷分析能力提出了更高的要求，也給企業管理當局粉飾財務報表和經營成果提供了可能。

3.新準則不能完全堵住企業利潤操縱漏洞。要企業真實地計提資產減值，一方面是技術問題，有賴于公允價值的研究，建設發展更加活躍和有效的資本市場，因為它提供資產公允價值的客觀標準，但另一方面，更重要的是公司內部的治理結構、內部控制和管理者的誠信問題，不讓資產減值淪為管理層操縱利潤的工具。新會計準則下，資產減值損失轉回的約束雖堵住了利用“轉回”增加當期利潤的可能，但卻不能堵住利用資產處置提高處置當期利潤的可能。按照相關規定，資產實際處置變現時，其原已計提的減值準備應同時轉回，抵減處置資產的成本，增加處置收益。處于虧損的上市公司可能對一些待處置的資產在虧損當年大幅度計提減值準備，來年再處置這些資產，通過處置大幅提高處置當年利潤。不過，伴隨著“公允價值”的普遍應用，會使公司操縱利潤的機會逐漸降低。

三、對資產減值問題的幾點建議

1.加強對流動資產減值準備的審計監督，增強以獨立審計為核心的外部監督。對同等規模水平的企業在職業判斷和估計上的差異進行比較，分析其合理性，及時發現企業的人為操縱利潤行為，杜絕企業利用資產減值進行盈余管理的現象。其次，企業必須按照《會計法》的規定，完善會計監督體系，充分發揮會計師事務所和注冊會計師的監督作用，以確保資產減值會計的合理運用和會計信息的可靠性。

2.加強企業對相關信息的披露在現行有關法規中規定，上市公司變更會計政策對本年度財務狀況及經營成果有重要影響時應該予以說明，但是由于并未細化到何種變更，所以大部分上市公司對大額計提或轉回、不提或少提資產減值準備的原因并沒有詳細的披露，即使投資者想進一步了解企業資產的減值情況，也無從下手。因此，完善法律法規，規范企業信息披露標準，提高信息透明度，加強上市公司對相關信息的披露，對于改善利用減值準備進行利潤操控的現象有一定的作用。此外，筆者建議監管部門將信息披露作為上市公司的一項重要內容進行考核， 以限制人為的操縱利潤。

3.借鑒國際會計準則，重在結合我國的實際情況。此次頒布的新準則就體現了與國際會計準則接軌的思想，但我們在借鑒國際會計準則解決技術層面的同時，還應當結合我國的國情，考慮我國的資產管理條例和資本市場的實際情況，進一步加強對公允價值的研究和運用，同時提高會計人員的專業修養，對未來現金流量、資產組劃分等方面做出合理的職業判斷和估計。

4.的比例。企業在制定管理者薪酬方案時，應全面考慮和評估管理者的業績水平，不能單一的將薪酬和利潤水平、每股收益掛鉤，避免管理者為達到既定利潤目標，利用資產減值準備操縱企業利潤，誤導會計信息。此外，激勵管理者完善內部會計控制制度，提高會計人員自身職業道德和專業修養，提高企業會計信息質量，更好的服務于信息使用者決策。

總之， 通過對資產減值的研究可以看出，新準則下資產減值使我們更好的理解資產的實質，提高了企業的資產質量，充分體現了謹慎性原則，同時，規范了對資產減值損失的具體要求，使得各企業的會計信息更具有可比性。但在實際的會計操作中，由于技術、監管、道德方面的不足，資產減值準則的運用出現了一些問題。筆者認為，在準則執行的監督環節，應增強外部監管者的監督和職業判斷能力，能準確判斷公司計提減值的動機，同時建設活躍、有效、健康的資本市場，為資產價值的確認提供有效的依據。

參考文獻:

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