論新會計準(zhǔn)則理念轉(zhuǎn)變對公司財務(wù)狀況的影響及對策

摘要:2006年財政部頒布了新會計準(zhǔn)則，并于2007年1月1日首先在上市公司中推行。這是我國基于新形勢下經(jīng)濟(jì)發(fā)展、企業(yè)國際化戰(zhàn)略而做出的決策，標(biāo)志著我國與國際慣例趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系即將建立。本文從新會計準(zhǔn)則理念的轉(zhuǎn)變出發(fā)，分析新理念的轉(zhuǎn)變對財務(wù)狀況的影響，并提出了應(yīng)對新會計準(zhǔn)則轉(zhuǎn)變的策略。

關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則 影響 對策

1 新會計準(zhǔn)則理念的轉(zhuǎn)變

新會計準(zhǔn)則確立了資產(chǎn)負(fù)債表的核心地位即強(qiáng)調(diào)企業(yè)的財務(wù)狀況， 適度、穩(wěn)健地引入公允價值，強(qiáng)調(diào)了以公允價值計量的重要性，降低了歷史成本的地位。

1.1 收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀轉(zhuǎn)變 資產(chǎn)負(fù)債觀是指會計準(zhǔn)則制訂者在制定規(guī)范某類交易或事項的會計準(zhǔn)則時，應(yīng)首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的計量，然后再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，損益表成為資產(chǎn)負(fù)債表的附屬產(chǎn)物。資產(chǎn)負(fù)債觀認(rèn)為，企業(yè)的收益是企業(yè)期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的凈增長額。資產(chǎn)負(fù)債觀理念要求不追求虛假利潤，要求將企業(yè)的發(fā)展落到實處。它的確立有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，在資產(chǎn)負(fù)債觀下對收益的確定，不需要考慮實現(xiàn)問題，只要企業(yè)的凈資產(chǎn)增加了，就應(yīng)當(dāng)作為收益確認(rèn)(不包括新增投資或向投資者分配利潤)。

與之對應(yīng)的收入費(fèi)用觀要求準(zhǔn)則制定者在準(zhǔn)則制定中，首先考慮與某類交易相關(guān)的收入和費(fèi)用的直接確認(rèn)和計量。在收入費(fèi)用觀下，資產(chǎn)負(fù)債表成為損益表的附屬。收入費(fèi)用觀堅持，必須首先按照實現(xiàn)原則確認(rèn)收入和費(fèi)用，然后再根據(jù)配比原則，將收入和費(fèi)用按其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)上的一致性聯(lián)系起來，確定收益。因此，收益＝收入－費(fèi)用。收入費(fèi)用觀下，先確認(rèn)收入和費(fèi)用然后才能據(jù)以確定收益。

1.2 強(qiáng)調(diào)公允價值弱化歷史成本 新基本準(zhǔn)則引入了公允價值計量模式，強(qiáng)調(diào)信息披露的明晰性和重要性原則，從強(qiáng)調(diào)謹(jǐn)慎性原則轉(zhuǎn)變?yōu)閺?qiáng)調(diào)實質(zhì)重于形式原則。

歷史成本指的是企業(yè)的各項財產(chǎn)物資應(yīng)該按照取得時的實際成本計價，而不考慮隨后市場行情的變動情況，除法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度另有規(guī)定外。歷史成本的資料容易取得，但是歷史成本也存在固有的缺點(diǎn)。因為當(dāng)資產(chǎn)隨著時間的推移，如果資產(chǎn)發(fā)生減值了，會計人員可以通過計提減值準(zhǔn)備使資產(chǎn)的賬面價值與市場行情相符；如果升值了，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，會計上不能調(diào)整資產(chǎn)的賬面數(shù)，因此使會計信息的真實性大打折扣。

公允價值是指在自愿交易的雙方之間進(jìn)行現(xiàn)行交易，在交易中所達(dá)成的資產(chǎn)購買、銷售或債務(wù)清償?shù)慕痤~。公允價值定義中暗含著一項假定，即企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營的，不打算或不需要清算。因此公允價值不是企業(yè)在強(qiáng)制性交易、非自愿清算或虧本銷售中收到或支付的金額。公允價值屬性反映的是現(xiàn)值。由此可見，公允價值更能合理地反映企業(yè)的財務(wù)狀況，從而提高財務(wù)信息的有用性。公允價值與歷史成本相比，能較準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔(dān)的財務(wù)風(fēng)險。所以在新會計準(zhǔn)則指導(dǎo)下的會計核算更多地體現(xiàn)出交易行為采用公允價值計量。

2 新會計準(zhǔn)則理念轉(zhuǎn)變對公司財務(wù)狀況的影響

新企業(yè)會計準(zhǔn)則總體上貫徹了資產(chǎn)負(fù)債觀和公允價值的理念。以下以投資性房地產(chǎn)、資產(chǎn)減值及所得稅項目為例進(jìn)行分析：

2.1 新會計準(zhǔn)則理念轉(zhuǎn)變對投資性房地產(chǎn)的影響

2.1.1 新舊準(zhǔn)則的主要變化 本準(zhǔn)則以成本模式作為投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的基準(zhǔn)模式，并適當(dāng)?shù)匾牍蕛r值模式。不再進(jìn)行計提折舊或攤銷，并于每年年末按照期末的公允價值與賬面價值的差異確認(rèn)為公允價值變動損益，計入當(dāng)期損益。

2.1.2 對公司財務(wù)狀況的影響 由于新準(zhǔn)則引入公允價值模式，即對固定資產(chǎn)中的房屋、建筑物在一定條件之下可以采用公允價值計量，這在一定程度上更加公允地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況。從目前實際情況來講，對于絕大數(shù)的擁有大量土地使用權(quán)、房屋建筑物的企業(yè)來說，在使用新準(zhǔn)則的第一年內(nèi)，由于引入公允價值的概念，使得企業(yè)的資產(chǎn)和所有者權(quán)益會大幅度增加。同時，在中國宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速、房地產(chǎn)市場發(fā)展比較健康的情況下，土地使用權(quán)的價值和房屋建筑物的價值會逐年增加。如果上市公司一旦采用公允價值法來計量其早些年購入的投資性房產(chǎn)，必將大大提高其凈資產(chǎn)和當(dāng)期凈利潤。新準(zhǔn)則還規(guī)定采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷，不需計提折舊和攤銷減少的成本支出也會增加企業(yè)的當(dāng)期利潤。

但是，在房地產(chǎn)市場一旦過熱，并且產(chǎn)生泡沫的情況下，則按照公允價值計量的情況則會導(dǎo)致投資性房地產(chǎn)和所有者權(quán)益的減少，從而更加正確反映投資性房地產(chǎn)的變現(xiàn)價值。

2.2 新會計準(zhǔn)則理念轉(zhuǎn)變對資產(chǎn)減值的影響

2.2.1 新舊準(zhǔn)則的主要變化 舊準(zhǔn)則根據(jù)穩(wěn)健性原則，要求企業(yè)必須根據(jù)實際情況計提八項減值準(zhǔn)備，目的是通過計提準(zhǔn)備來保障企業(yè)的資產(chǎn)。新準(zhǔn)則明確規(guī)定公司減值損失不允許轉(zhuǎn)回。

2.2.2 對公司財務(wù)狀況的影響 新準(zhǔn)則截斷了上市公司調(diào)增利潤的一大途徑。但實際上，由于其人為隨意性，加上規(guī)定的在以后年度企業(yè)計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)價值回升時可以沖減當(dāng)期費(fèi)用的制度，使得企業(yè)往往通過計提減值準(zhǔn)備來操縱公司利潤，某些上市公司甚至出現(xiàn)瘋狂計提的現(xiàn)象。目前，有不少上市公司都在利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤，特別是一些ST公司，往往在前一年大幅計提減值準(zhǔn)備，又在第二年以種種理由進(jìn)行轉(zhuǎn)回，造成盈利假象，而其實公司的主營仍無起色。而新會計準(zhǔn)則下，減值準(zhǔn)備從2007年開始計提后不能沖回，只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后，再進(jìn)行會計處理。這項新規(guī)則，對于往年可能隱藏利潤的鋼鐵、房地產(chǎn)、煤炭、貿(mào)易等行業(yè)，可能會極大地影響其當(dāng)期凈利潤，投資機(jī)會凸現(xiàn)。

2.3 新會計準(zhǔn)則理念轉(zhuǎn)變對所得稅的影響 收入費(fèi)用觀向資產(chǎn)負(fù)債觀轉(zhuǎn)變主要也體現(xiàn)在所得稅項目上。

2.3.1 新舊準(zhǔn)則的主要變化 舊會計準(zhǔn)則是對所得稅的核算方法選擇的余地很大，既可以選用應(yīng)付稅款法，也可以選擇納稅影響會計法。舊會計準(zhǔn)則是以損益表為重心，它強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)收入和費(fèi)用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，強(qiáng)調(diào)的會計收益與應(yīng)納稅所得之間所存在的時間性差異和永久性差異，主要是從發(fā)生額的角度來進(jìn)行分析。

2007年實施的新會計準(zhǔn)則，會計重心由原來的以損益表為重心轉(zhuǎn)向了以資產(chǎn)負(fù)債表為重心。公司采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅。新會計準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)在特定時日資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與該資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)之間所存在的差異，主要是從余額的角度來進(jìn)行分析。新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間所存在的暫時性差異，并將這種暫時性差異對企業(yè)的影響分為遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別加以處理。最后通過倒軋的方法來推算所得稅費(fèi)用。計算公式為：當(dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)納稅所得額×稅率+（期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債）-（期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)）。

2.3.2 對公司財務(wù)狀況的影響 目前所有的上市公司，所采用的所得稅會計方法只有應(yīng)付稅款法或納稅影響會計法。但是，新準(zhǔn)則將規(guī)定采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這將改變所有企業(yè)的所得稅費(fèi)用并導(dǎo)致凈利潤的改變。

3 應(yīng)對新會計準(zhǔn)則理念轉(zhuǎn)變的策略

3.1 謹(jǐn)慎運(yùn)用公允價值 新準(zhǔn)則體系對公允價值的運(yùn)用是比較謹(jǐn)慎的，我國的市場發(fā)展現(xiàn)狀還不是特別發(fā)達(dá)，所以在此次準(zhǔn)則體系中主要在金融工具、投資性房產(chǎn)，非同一控制企業(yè)的合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。而我們在實施中需要采取更加審慎的態(tài)度。如存在活躍的市場，活躍市場的報價，應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價值；不存在活躍市場的應(yīng)當(dāng)參照熟悉的情況并自愿交易各方最近市場上的平均協(xié)議價作為公允價值；不滿足于上述兩個條件的則需要采用一定的評估值技術(shù)確定其公允價值，盡量避免公允價值不準(zhǔn)確造成的影響。

3.2 管理層發(fā)揮重要作用 公司負(fù)責(zé)人是會計責(zé)任的主體，應(yīng)當(dāng)在貫徹、實施新會計準(zhǔn)則體系方面發(fā)揮作用，以便準(zhǔn)確做出會計政策和會計估計的決策。并且要將這項重要的系統(tǒng)工程組織起來，在企業(yè)內(nèi)部明確各部門的相關(guān)職責(zé)協(xié)調(diào)好新準(zhǔn)則的運(yùn)行關(guān)系，促其順利完成，并為將來進(jìn)一步健全、完善新會計準(zhǔn)則提供相關(guān)的制度基礎(chǔ)。公司在財務(wù)人員提升技術(shù)能力和補(bǔ)充知識方面應(yīng)當(dāng)給予高度關(guān)注和大力支持，包括給予足夠的學(xué)習(xí)時間和學(xué)習(xí)費(fèi)用，同時結(jié)合考核、考試等辦法，使會計人員在短時間內(nèi)較好地適應(yīng)新的會計準(zhǔn)則，不斷提高其素質(zhì)和工作水平。

3.3 財務(wù)人員要積極配合 作為新準(zhǔn)則的主要實施者會計人員，熟練掌握新會計準(zhǔn)則是其本身的職業(yè)要求。但在掌握新準(zhǔn)則時，應(yīng)當(dāng)注意兩個方面：其一是除了解準(zhǔn)則出臺的背景外，在通讀準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，加深對準(zhǔn)則體系、結(jié)構(gòu)的認(rèn)識，清楚各項業(yè)務(wù)的來龍去脈，真正抓住準(zhǔn)則的精髓，形成準(zhǔn)則的總體體系概念，這樣要比工作中涉及到準(zhǔn)則哪部分學(xué)習(xí)哪部分的單打一的學(xué)習(xí)方式，學(xué)習(xí)效果要好的多。其二是對原準(zhǔn)則和新準(zhǔn)則對比分析，掌握新舊準(zhǔn)則的差異。新準(zhǔn)則在與國際趨同的情況下，引入了許多新概念、新方法。這就要求會計人員必須掌握相關(guān)的知識，重點(diǎn)從新舊準(zhǔn)則之間的差異入手，這樣能夠做到對新準(zhǔn)則快速理解和準(zhǔn)確掌握。會計人員對新準(zhǔn)則的真正掌握和熟練運(yùn)用，無疑對會計準(zhǔn)則的順利實行起到至關(guān)重要的作用。

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