當(dāng)前我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度理論與實(shí)踐分析

[摘要]預(yù)約定價(jià)制度是近些年來(lái)國(guó)際上興起的用以解決跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)問(wèn)轉(zhuǎn)移定價(jià)問(wèn)題的一種新型制度。從1998年起，我國(guó)開(kāi)始引進(jìn)這一新制度，在隨后的幾年中不斷完善，但是，仍然存在著一些問(wèn)題。本文通過(guò)對(duì)預(yù)約定價(jià)理論和實(shí)踐上的分析，結(jié)合當(dāng)下我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度的改革，借鑒美國(guó)等國(guó)預(yù)約定價(jià)發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，對(duì)我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度的完善提出一些相關(guān)建議。

[ 關(guān)鍵詞 ] 預(yù)約定價(jià)制度 分析 完善建議

一、文獻(xiàn)綜述

新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)派代表人物諾斯曾經(jīng)說(shuō)過(guò):“制度存在的目的是減少人類互動(dòng)過(guò)程中的不確定性?！?預(yù)約定價(jià)制度是為解決傳統(tǒng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的弊端，為克服缺乏確定性和可預(yù)測(cè)性應(yīng)運(yùn)而生，即其主要作用是消除或降低稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理活動(dòng)中的不確定性，促進(jìn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)效率的提高。國(guó)內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)針對(duì)這一機(jī)制均有不同的評(píng)述?！秶?guó)際稅收》(朱青，2008年)從宏觀的角度闡述預(yù)約定價(jià)形成的原因、背景及其目的，并且從我國(guó)的角度探討了該機(jī)制的不足及相關(guān)解決辦法?！额A(yù)約定價(jià)的國(guó)際比較》(劉洋，2007年)則對(duì)美國(guó)、日本和澳大利亞三個(gè)國(guó)家預(yù)約定價(jià)制度進(jìn)行了簡(jiǎn)要的介紹和比較，從中提出對(duì)我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度完善的相關(guān)建議?！秾?duì)我國(guó)推行預(yù)約定價(jià)制的稅法思考》(張健，陳盛光，陳錫超，2008年)主要從我國(guó)頒布的預(yù)約定價(jià)制度中存在的問(wèn)題入手，借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，提出一系列相關(guān)的政策管理意見(jiàn)。本文參照上述相關(guān)的文獻(xiàn)資料以及網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)庫(kù)，以預(yù)約定價(jià)的稅收性質(zhì)為理論基礎(chǔ)，以當(dāng)前最新的預(yù)約定價(jià)制度法規(guī)為切入點(diǎn)，對(duì)我國(guó)該制度存在的問(wèn)題提出自己的看法及改善意見(jiàn)。

二、預(yù)約定價(jià)制度的理論分析

由于預(yù)約定價(jià)制度與稅收的征管密切相關(guān)，因此，本文從稅收的角度來(lái)分析該制度的特點(diǎn)，從而更好地為下文的分析作出一定的鋪墊。

1.預(yù)約定價(jià)制度更能體現(xiàn)稅收的中性特征

如果企業(yè)與國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)有大量的業(yè)務(wù)往來(lái)，則很容易受到本國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的注意和轉(zhuǎn)讓定價(jià)的審查，這對(duì)企業(yè)在作出經(jīng)濟(jì)決策方面有著重大的影響。特別是企業(yè)與跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)、貸款、管理服務(wù)交易以及收取內(nèi)部管理費(fèi)用時(shí)，很有可能與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間對(duì)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的方法存在分歧。而預(yù)約定價(jià)有利于納稅人提高國(guó)際交易在稅務(wù)待遇方面的可預(yù)期性，消除不確定性。企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策需要了解計(jì)劃與預(yù)測(cè)期間可能涉及稅收問(wèn)題的稅務(wù)處理，以便做出合理的決策。預(yù)約定價(jià)協(xié)議由納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)共同協(xié)商確定，一旦達(dá)成對(duì)稅企雙方皆有約束力，只要雙方都遵守約定，就可以避免糾紛的發(fā)生，從而有效地避免了稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的干擾。最大限度地改善了納稅人做出相關(guān)的經(jīng)營(yíng)決策和投資決策的合理預(yù)期、限制了資源因追逐稅收方面的利益而在國(guó)際間進(jìn)行無(wú)效流動(dòng)，因而最能體現(xiàn)國(guó)際稅收的中性原則。

2.預(yù)約定價(jià)更能體現(xiàn)稅收的效率原則

首先，從納稅人的納稅成本來(lái)看，預(yù)約定價(jià)可以在很大程度上減輕因事后轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整帶來(lái)的企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)的處理負(fù)擔(dān)。納稅人與稅務(wù)部門簽訂預(yù)約定價(jià)協(xié)議以后，只需保存一些與合理的定價(jià)方法有關(guān)的原始憑證，與其他定價(jià)方法相關(guān)的文件資料并不一定要保留，而這些資料在過(guò)去稅務(wù)部門轉(zhuǎn)讓定價(jià)的審查中往往要調(diào)閱。其次，從稅務(wù)部門的征稅成本來(lái)看，事后的轉(zhuǎn)讓定價(jià)審查不僅消耗了稅務(wù)部門大量的人力物力，并且在實(shí)際進(jìn)行審查時(shí)，不能夠合理保證可以從被審企業(yè)中獲得準(zhǔn)確的信息資料，而預(yù)約定價(jià)制度的實(shí)行，從源頭減少審核的繁瑣程序，避免冗長(zhǎng)的征稅成本。因此，預(yù)約定價(jià)一經(jīng)簽訂，轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法、關(guān)聯(lián)交易的價(jià)格及利潤(rùn)率等在一定程度上得到固化，從而大大減少了納稅人濫用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的動(dòng)機(jī)，同時(shí)極大地提高了稅務(wù)機(jī)關(guān)自身的工作效率，降低征納雙方管理成本，從一開(kāi)始便明確了某些交易的稅收問(wèn)題，并進(jìn)行跟蹤，一旦發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，容易確認(rèn)和解決，避免了盲目繁多的審計(jì)工作。

3.預(yù)約定價(jià)更能表達(dá)對(duì)納稅人的尊重。

在事后形式的轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整中，稅務(wù)行政機(jī)關(guān)往往以行政或法律的手段來(lái)約束存 在轉(zhuǎn)移定價(jià)行為的企業(yè)，容易使征納雙方的關(guān)系僵化乃至對(duì)立。企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的信息并非全面，這對(duì)雙方的合作產(chǎn)生了一定的阻礙。而預(yù)約定價(jià)安排協(xié)議的簽訂是納稅人與稅務(wù)當(dāng)局之間通過(guò)協(xié)商所達(dá)成的一種具有雙向約束力的協(xié)議，其中包含了相互的讓步 。事先的約定使納稅人與稅務(wù)部門就交易的真實(shí)性，轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法和應(yīng)用這些方法所取得的效果的范圍達(dá)成諒解，創(chuàng)造一種使納稅人與稅務(wù)部門之間相互理解相互合作的環(huán)境。自愿提出預(yù)約定價(jià)安排申請(qǐng)的納稅人往往能夠自覺(jué)履行協(xié)議，從而減輕了稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作，維護(hù)了國(guó)家的稅收利益。

三、我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度的現(xiàn)狀

1.預(yù)約定價(jià)在我國(guó)的發(fā)展

我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度的發(fā)展及現(xiàn)狀由于諸多原因的存在，目前，我國(guó)的預(yù)約定價(jià)制度尚處于起步階段，但發(fā)展非常迅速，稅收法規(guī)與規(guī)章中有關(guān)預(yù)約定價(jià)制的內(nèi)容主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)具體法規(guī)條款 中:1998 年國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)稅務(wù)管理規(guī)程(試行)》(國(guó)稅發(fā)[1998]59 號(hào));2002 年《稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》(中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第362號(hào));2004 年9 月3 日，我國(guó)頒布了《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來(lái)預(yù)約定價(jià)實(shí)施規(guī)則(試行)》(國(guó)稅發(fā)[2004]118號(hào));2007 年頒布的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》;2009年頒布的《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》(以下簡(jiǎn)稱《辦法》。

由于預(yù)約定價(jià)制度的更新較快，因此本文對(duì)2009年新頒布的有關(guān)制度進(jìn)行以下的分析。

2.2009年預(yù)約定價(jià)制度的特點(diǎn)及變化

(1)關(guān)聯(lián)關(guān)系界定標(biāo)準(zhǔn)的變化

《辦法》第九條就構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系進(jìn)行了界定，分為8種情況，較之原規(guī)程對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)的8條認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)容上有一些變化。比如，原規(guī)程的表述為:①相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25%或以上的;②直接或間接同為第三者所擁有或控制股份達(dá)到25%或以上的?！倍掇k法》的表述為:“一方直接或間接持有另一方的股份總和達(dá)到25%以上，或者雙方直接或間接同為第三方所持有的股份達(dá)到25%以上。若一方通過(guò)中間方對(duì)另一方間接持有股份，只要一方對(duì)中間方持股比例達(dá)到25%以上，則一方對(duì)另一方的持股比例按照中間方對(duì)另一方的持股比例計(jì)算。”《辦法》增加了“中間方”概念，擴(kuò)大了關(guān)聯(lián)方的涵蓋范圍。再比如，《辦法》規(guī)定“一方接受或提供勞務(wù)主要由另一方控制”，這是原規(guī)程中沒(méi)有的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。《辦法》第十條也把提供勞務(wù)列為關(guān)聯(lián)交易的一種類型。相比之下，《辦法》的界定標(biāo)準(zhǔn)更全面了，適用的范圍更廣。

(2)對(duì)預(yù)約定價(jià)安排進(jìn)行了條件限定

原規(guī)則并無(wú)限定，《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則也沒(méi)有限定，只是原則上規(guī)定了企業(yè)可以就其未來(lái)年度關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，與稅務(wù)機(jī)關(guān)按照獨(dú)立交易原則協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排。但《辦法》第四十八條限定為“預(yù)約定價(jià)安排一般適用于同時(shí)滿足以下條件的企業(yè):①年度發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易金額在4000萬(wàn)元人民幣以上;②依法履行關(guān)聯(lián)申報(bào)義務(wù);③按規(guī)定準(zhǔn)備、保存和提供同期資料?！边@比較符合權(quán)利與義務(wù)對(duì)等的原則，更能體現(xiàn)預(yù)約定價(jià)的實(shí)質(zhì)。

(3)增加了“暫停談判”的概念

原規(guī)則僅規(guī)定，在預(yù)約定價(jià)安排正式談判后和預(yù)約定價(jià)安排簽訂前，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人均可中止談判。而《辦法》第五十五條的表述為“暫停、終止談判”。暫停談判就意味著還可以重啟談判，納稅人回旋余地更大。

(4)企業(yè)報(bào)告的期限放寬

《辦法》第五十六條規(guī)定，在預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期內(nèi)，企業(yè)于納稅年度終了后5個(gè)月內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送執(zhí)行預(yù)約定價(jià)安排情況的年度報(bào)告，較之原規(guī)則規(guī)定的4個(gè)月，放寬了一個(gè)月:如果發(fā)生影響預(yù)約定價(jià)安排的實(shí)質(zhì)性變化，企業(yè)應(yīng)在發(fā)生變化后30日內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)書(shū)面報(bào)告，詳細(xì)說(shuō)明該變化對(duì)預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行的影響，并附相關(guān)資料。較之原規(guī)則規(guī)定的15日內(nèi)，放寬了15天;由于非主觀原因而無(wú)法按期報(bào)告的，可以延期報(bào)告，但延長(zhǎng)期不得超過(guò)30日，也比原規(guī)則規(guī)定的15日放寬了15天。

四、我國(guó)現(xiàn)行預(yù)約定價(jià)制度及管理上的問(wèn)題

雖然，2009的預(yù)約定價(jià)制度改革在我國(guó)預(yù)約定價(jià)歷史上具有重要的意義，但是，其中仍然存在著一些問(wèn)題。

1.從預(yù)約定價(jià)制度本身看

(1)對(duì)泄密的法律責(zé)任未進(jìn)一步明確

雖然《辦法》規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)在預(yù)約定價(jià)安排預(yù)備會(huì)談、正式談簽、審核、分析等全過(guò)程中所獲取或得到的所有信息資料，雙方均負(fù)有保密義務(wù)。同時(shí)，對(duì)于預(yù)約定價(jià)信息的使用問(wèn)題，《辦法》第六十條首次規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)不能達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在會(huì)談、協(xié)商過(guò)程中所獲取的有關(guān)企業(yè)的提議、推理、觀念和判斷等非事實(shí)性信息，不得用于以后對(duì)該預(yù)約定價(jià)安排涉及交易行為的稅務(wù)調(diào)查，但是，仍然沒(méi)有明確指出對(duì)于泄密的責(zé)任法律上應(yīng)該如何進(jìn)行處罰。

(2)關(guān)鍵假設(shè)條件的內(nèi)容不夠詳細(xì)具體

關(guān)鍵性假設(shè)的改變會(huì)對(duì)預(yù)約定價(jià)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)的影響。一旦與預(yù)約定價(jià)關(guān)聯(lián)交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)條件與發(fā)生的實(shí)際情況有較大的不同，雙方就應(yīng)對(duì)預(yù)約定價(jià)進(jìn)行審查和重新談判，因此關(guān)鍵性假設(shè)條件在預(yù)約定價(jià)的實(shí)施過(guò)程中必須得到重視。然而，《辦法》對(duì)預(yù)備會(huì)談階段提供的資料、申請(qǐng)報(bào)告的內(nèi)容、審核評(píng)估的內(nèi)容以及預(yù)約定價(jià)執(zhí)行期檢查內(nèi)容中的假設(shè)條件，均進(jìn)行了相關(guān)規(guī)定，但究竟哪些項(xiàng)目構(gòu)成關(guān)鍵性假設(shè)《辦法》中未予明確?！掇k法》規(guī)定，在預(yù)約定價(jià)執(zhí)行期內(nèi)，如果企業(yè)發(fā)生影響預(yù)約定價(jià)的實(shí)質(zhì)性變化，應(yīng)在發(fā)生變化后30天內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)書(shū)面報(bào)告。這里所指的“實(shí)質(zhì)性變化”，相關(guān)法規(guī)也沒(méi)有明確說(shuō)明。只有明確指出哪些是屬于實(shí)質(zhì)性變化才有可能從根本上確保預(yù)約定價(jià)的順利實(shí)施。

(3)沒(méi)有規(guī)定終止預(yù)約定價(jià)協(xié)議的條件

《辦法》較2004年的《規(guī)定》在預(yù)約定價(jià)撤銷條件上并沒(méi)有重大的改進(jìn)?！掇k法》第五十六條中指出“稅務(wù)機(jī)關(guān)如發(fā)現(xiàn)企業(yè)有違反安排的一般情況，可視情況進(jìn)行處理，直至終止安排;如發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在隱瞞或拒不執(zhí)行安排的情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)認(rèn)定預(yù)約定價(jià)安排自始無(wú)效?！边@里出現(xiàn)了“終止安排”，但是并沒(méi)有明確指出終止安排的條件。預(yù)約定價(jià)的談簽本身就是一個(gè)非常復(fù)雜的過(guò)程，耗費(fèi)稅企雙方大量的人力、物力，而對(duì)于終止預(yù)約定價(jià)的情況來(lái)說(shuō)，是所有有關(guān)預(yù)約定價(jià)的活動(dòng)中最不希望出現(xiàn)的結(jié)果，因此，對(duì)終止安排的條件的明確尤為重要。

2.從目前的管理上看

(1)信息獲取方面存在缺陷

預(yù)約定價(jià)的實(shí)施需要大量可靠的信息來(lái)支持協(xié)議中關(guān)鍵性的假設(shè)，否則在不能保證信息的可靠性前提下，協(xié)議雙方有較大的風(fēng)險(xiǎn)。但是，當(dāng)前我國(guó)的信息通道并不暢通。我國(guó)在獲取企業(yè)相關(guān)信息時(shí)并不能在當(dāng)前可以獲取信息的渠道中獲取比較全面的價(jià)格信息，同時(shí)，預(yù)約定價(jià)中的舉證規(guī)定并不能強(qiáng)有力地要求企業(yè)完全透明公開(kāi)自身的經(jīng)濟(jì)信息，所需的信息資料在很大程度上依靠企業(yè)的單方面舉證，而企業(yè)出于自身的利益以及有關(guān)商業(yè)秘密的考慮，不一定能夠提供完整、詳細(xì)、準(zhǔn)確的信息資料，并且稅務(wù)當(dāng)局對(duì)其提供的信息資料的真?zhèn)我矡o(wú)從核實(shí)。

(2)專業(yè)人員缺乏

我國(guó)各級(jí)稅務(wù)部門從事預(yù)約定價(jià)工作的人員一直就很缺乏，再加上國(guó)家機(jī)關(guān)人員的精簡(jiǎn)，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)的預(yù)約定價(jià)工作的展開(kāi)和實(shí)施受限 。預(yù)約定價(jià)是一項(xiàng)專業(yè)性很強(qiáng)的工作，而我國(guó)具有良好素質(zhì)，精通各種業(yè)務(wù)知識(shí)并具有豐富經(jīng)驗(yàn)的復(fù)合型稅務(wù)人才專業(yè)人員十分稀缺，并且經(jīng)濟(jì)學(xué)家或技術(shù)性專家的聘請(qǐng)是空白，再者是當(dāng)前各地市內(nèi)設(shè)國(guó)際稅收管理機(jī)構(gòu)的專業(yè)人員流動(dòng)性太大，人員變動(dòng)頻繁。

(3)事后工作跟進(jìn)管理不及時(shí)

預(yù)約定價(jià)的跟進(jìn)管理是預(yù)約定價(jià)工作的重點(diǎn)，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)征管的難點(diǎn)，需要對(duì)企業(yè)以前的業(yè)績(jī)進(jìn)行分析并獲取相關(guān)的證據(jù)來(lái)支持分析結(jié)果，并適當(dāng)預(yù)測(cè)未來(lái)企業(yè)可能在定價(jià)發(fā)面的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，有效的事后監(jiān)督檢查是預(yù)約定價(jià)必不可少的程序。然而，目前我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)已簽訂預(yù)約定價(jià)的企業(yè)的跟進(jìn)監(jiān)控僅能做到年度終了后對(duì)其各 項(xiàng)協(xié)議指標(biāo)進(jìn)行核實(shí)，這樣很容易造成協(xié)議的失敗或出現(xiàn)企業(yè)年終突擊造假的現(xiàn)象，違背了初衷。尤其在雙邊預(yù)約定價(jià)中，稅務(wù)人員境外調(diào)查難度很大。對(duì)納稅人報(bào)送的境外資料難辨真?zhèn)?，給具體工作帶來(lái)了很大的困難。因此，對(duì)于事后工作的跟進(jìn)目前我國(guó)的管理辦法尚未形成詳細(xì)的體系，仍有一些不夠完善之處。

五、完善我國(guó)當(dāng)前預(yù)約定價(jià)制度的建議

世界上越來(lái)越多的國(guó)家實(shí)行預(yù)約定價(jià)制度，其中實(shí)施最早的是美國(guó)。通過(guò)對(duì)美國(guó)及OECD的特點(diǎn)的概括來(lái)作為我國(guó)改進(jìn)預(yù)約定價(jià)的借鑒。

1.借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)

(1)美國(guó)預(yù)約定價(jià)的主要特點(diǎn):①預(yù)約定價(jià)程序是一個(gè)彈性程序，是為納稅人申請(qǐng)預(yù)約定價(jià)提供恰當(dāng)和公平的解決辦法，使納稅人在征稅相對(duì)方上處于確定地位，因此預(yù)約定價(jià)的處理過(guò)程要基于稅務(wù)局和企業(yè)的合作和有原則的談判②預(yù)約定價(jià)不能采取與轉(zhuǎn)移定價(jià)法規(guī)相違背的方法，必須與轉(zhuǎn)移定價(jià)法規(guī)所規(guī)定的精神相一致。③轉(zhuǎn)回原則，即預(yù)約定價(jià)所規(guī)定的轉(zhuǎn)移定價(jià)方法可適用于以前年度。當(dāng)然，當(dāng)以前年度的客觀情況與現(xiàn)在有所不同時(shí)，需要做出調(diào)整。④方便當(dāng)事人的原則，即預(yù)約定價(jià)的辦理過(guò)程應(yīng)盡量方便當(dāng)事人。

(2)OECD預(yù)約定價(jià)的主要特點(diǎn):①完善的、信息對(duì)等的保證機(jī)制。OECD鼓勵(lì)稅務(wù)當(dāng)局投入足夠的財(cái)力與人力以確?？焖儆行У剡_(dá)成安排。②保證資料和信息的保密?！吨改稀分幸?guī)定:“納稅人提供的資料應(yīng)受到有關(guān)國(guó)家國(guó)內(nèi)法盡可能的保護(hù)，根據(jù)協(xié)定進(jìn)行交換的資料也應(yīng)根據(jù)協(xié)定及國(guó)內(nèi)法進(jìn)行保護(hù)。”③建議各國(guó)給予多邊安排以國(guó)內(nèi)法效力。一旦多邊安排被最終同意，各稅務(wù)當(dāng)局需在各國(guó)內(nèi)給予該協(xié)議以法律效力。④完善的監(jiān)督程序。稅務(wù)當(dāng)局應(yīng)根據(jù)國(guó)內(nèi)保證或協(xié)議程序監(jiān)督納稅人的履行。

兩者相比較，美國(guó)對(duì)預(yù)約定價(jià)各個(gè)階段的內(nèi)容和程序有更為詳細(xì)和嚴(yán)格的規(guī)定，比如預(yù)約定價(jià)的任何變更都需要提供充分的理由。而OECD對(duì)有關(guān)規(guī)定則更加原則化，因其目標(biāo)在于向OECD各國(guó)提供一個(gè)指導(dǎo)框架或范本 ，在制定時(shí)要考慮各國(guó)的差異。OECD準(zhǔn)則的最大特點(diǎn)在于它對(duì)多邊預(yù)約定價(jià)與解決雙重征稅問(wèn)題的強(qiáng)調(diào)。

2.完善該制度的建議

通過(guò)上述對(duì)我國(guó)現(xiàn)行預(yù)約定價(jià)制度的了解，特別是2009年的《辦法》，結(jié)合美國(guó)和OECD預(yù)約定價(jià)方面的特點(diǎn)，我們提出以下兩方面的建議。

(1)從制度角度上來(lái)看，2009年頒布的《辦法》確實(shí)對(duì)于2004年《規(guī)定》的不足之處有了新的補(bǔ)充，但是09年的《辦法》仍然存在上述指出的幾個(gè)制度漏洞，因此，作為政策的制定者應(yīng)該更加合理地考慮當(dāng)前預(yù)約定價(jià)面臨的新問(wèn)題。①在今后的立法中，建議明確在行政程序或司法訴訟中，稅務(wù)機(jī)關(guān)不可以將預(yù)約定價(jià)信息引用為納稅人已承認(rèn)的情況，同時(shí)要及時(shí)做好相關(guān)參與某一個(gè)案的行政稅務(wù)人員的監(jiān)督工作，以防其有意或無(wú)意泄露企業(yè)商業(yè)秘密。②應(yīng)該更加注重期限的靈活性。對(duì)于受商業(yè)環(huán)境影響較大的企業(yè)，可以規(guī)定短期的預(yù)約定價(jià);對(duì)于商業(yè)環(huán)境比較穩(wěn)定或受商業(yè)環(huán)境影響不大的企業(yè)，則可以規(guī)定較長(zhǎng)的適用期限。③對(duì)關(guān)鍵性假設(shè)的具體內(nèi)容和終止安排中的條件應(yīng)該明確指出，我們可參照美國(guó)預(yù)約定價(jià)中的關(guān)鍵性假設(shè)以及撤銷安排具體規(guī)定，提出符合中國(guó)國(guó)情的假設(shè)和條件。

(2)從管理方面上來(lái)看，我們可以:①提高專業(yè)人員的素質(zhì)。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)有緊迫的人才培養(yǎng)意識(shí)和長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略規(guī)劃，可以考慮選送人員到國(guó)內(nèi)知名高等院校學(xué)習(xí)，或到美國(guó)日本澳大利亞等實(shí)行預(yù)約定價(jià)制度較早的國(guó)家實(shí)習(xí)。②加強(qiáng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)信息系統(tǒng)建設(shè)。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)建立企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)資料庫(kù)，加強(qiáng)監(jiān)控，并經(jīng)常與企業(yè)進(jìn)行溝通。在信息獲取方面，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要與海關(guān)商務(wù)商檢等部門合作，收集分析有關(guān)情報(bào)和動(dòng)態(tài)，從各種渠道了解分析與預(yù)約定價(jià)有關(guān)的國(guó)內(nèi)外最新信息。③轉(zhuǎn)變思路，鼓勵(lì)征納雙方合作，建立彈性程序。美國(guó)預(yù)約定價(jià)程序提出實(shí)施預(yù)約定價(jià)必須遵循的第一項(xiàng)原則即為預(yù)約定價(jià)是一個(gè)彈性解決問(wèn)題的程序，因此必須基于稅務(wù)局與企業(yè)的合作和有原則的談判。④加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的管理。2009年《辦法》的出臺(tái)，在很大程度上會(huì)刺激企業(yè)向中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅務(wù)咨詢。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查工作中發(fā)揮著重要作用，我國(guó)稅法雖然規(guī)定“外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)算決須經(jīng)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審查”，但沒(méi)有把轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查問(wèn)題列入審查范圍。建議應(yīng)制定會(huì)計(jì)師事務(wù)所相關(guān)法規(guī)，明確會(huì)計(jì)師事務(wù)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查的義務(wù)。⑤完善預(yù)約定價(jià)事后跟進(jìn)管理機(jī)制。《指南》中對(duì)于預(yù)約定價(jià)協(xié)議的事后跟進(jìn)管理部分規(guī)定得相對(duì)完善。我國(guó)稅務(wù)當(dāng)局在執(zhí)行規(guī)定時(shí)，沒(méi)有嚴(yán)格的立法可以遵循，所以我們應(yīng)借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，在OECD的框架指導(dǎo)下，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際國(guó)情盡快完善事后跟進(jìn)管理制度。⑥稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極作好預(yù)約定價(jià)的宣傳工作，保證納稅人稅收的可預(yù)測(cè)性和降低征納成本，鼓勵(lì)納稅人提出申請(qǐng)。

總之，預(yù)約定價(jià)的制定與完善是一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程，各個(gè)方面的改革都應(yīng)該循序漸進(jìn)，不能操之過(guò)急。雖然2009年新出的《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法(試行)》使我國(guó)預(yù)約定價(jià)制度更具有權(quán)威性、系統(tǒng)性、完善性、規(guī)范性、可操作性，但由于我國(guó)目前的稅收環(huán)境不完善，相關(guān)基礎(chǔ)工作尚未到位，再加上預(yù)約定價(jià)本身實(shí)施程序多，時(shí)間跨度大，費(fèi)用多，因此企業(yè)接受新《辦法》下的預(yù)約定價(jià)制度可能尚需要一段時(shí)間，稅務(wù)部門也需要一段時(shí)間來(lái)研究如何更好的執(zhí)行。我國(guó)應(yīng)當(dāng)總結(jié)各地稅務(wù)機(jī)關(guān)在預(yù)約定價(jià)實(shí)踐中的教訓(xùn)，借鑒國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，努力發(fā)展和完善適合我國(guó)國(guó)情的預(yù)約定價(jià)制度。

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