論新準則下資產減值準備的改進

摘 要:計提資產減值準備是我國企業會計與國際接軌的一項重要舉措，它遵循了會計核算的一般原則，剔除了會計報表中的虛假資產，使會計信息能更真實地反映企業資產的實際價值，具有重要的現實意義。在國際會計準則中，資產減值是一項重要的內容，在我國推行資產減值準備，能使企業的會計政策進一步向國際慣例靠攏，加快會計國際化的需要。我國于2006年初頒布了《企業會計準則第8號—資產減值》，新頒布的資產減值準則在具體規定上有很大改進。

關鍵詞:資產減值;公允價值;資產組

中圖分類號:F23

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)19-0220-02

1 計提資產減值準備的背景

隨著會計制度的不斷完善，在我國，資產減值會計經歷了一個從無到有，從局部到全面的發展歷程。2001年1月1日起執行的《企業會計制度》較先前的會計制度，更強調了謹慎性原則，但由于其規定還不夠全面系統，因此上市公司利用減值準備操縱利潤的情況時有發生。大部分公司不是依據會計制度和自身的實際情況而是根據經營狀況和利潤需求來選擇如何計提資產減值準備，這種現象的加劇導致企業對外提供的會計信息失真。

為了規范企業資產減值的會計處理，減少企業利用計提資產減值準備進行利潤操縱和盈余管理的空間，提高會計信息質量。結合我國具體情況，并借鑒國際會計準則的規定，我國于2006年初頒布了新會計準則，其中第八號資產減值的規定有較大突破。新減值準備規定適用于包括固定資產、無形資產以及除特別規定以外的其他減值的處理，并主要有以下幾個方面的改進。

以下為了敘述方便，將2001年起施行的《企業會計制度》稱為會計制度，將2006年初頒布的《企業會計準則》稱為新會計準則，相應的資產減值準備稱為舊減值準備規定和新減值準備規定。

2 新會計準則對資產減值的主要改進

2.1 明確資產減值準備計提的時間

會計制度規定“企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提減值準備”。然而，企業在對這條規定的實際運用過程中可以發現，“年度終了”較好掌握，但是“定期”會計制度沒有說明，這就給企業提供了很大的選擇空間，使企業在實際操作時具有一定的隨意性，造成虛假信息泛濫，誤導投資，也使企業之間提供的相關信息缺乏了可比性。

新會計準則針對這一問題做出進一步規范，對計提資產減值準備的時間做了明確說明，規定企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象。這一規定統一了資產減值準備計提的時間，避免了企業在經營需要時就計提減值準備，在經營不需要時就不計提減值準備的做法。另外，根據這一規定，企業對外報送季報、半年報時均應按照準則規定判斷是否存在資產減值的跡象，以便確定是否計提減值準備，這樣可以有效遏制上市公司季報、半年報不計提減值準備而在年底一次計提的現象，有利于投資者及時把握上市公司的資產狀況，消除投資者與上市公司的信息不對稱，使投資者對公司全年業績有一個相對合理的預期。

2.2 規定資產減值損失一經確認不得轉回

會計制度規定:“企業計算的當期應計提的資產減值準備金額，如果低于已提資產減值準備的賬面余額，應按其差額沖回多提的資產減值準備，但沖減的資產減值準備，僅限于已計提的資產減值準備的賬面余額”。然而，就我國實際執行的結果看，由于制度規定允許對已經確認的資產減值損失予以轉回。導致我國企業利用減值準備的計提和轉回操縱利潤的問題很大，極大的影響了會計信息質量。部分公司故意大額計提減值準備，索性“一次虧個夠”，為以后年度有需要調增利潤時沖回減值準備打下了基礎。

針對我國所處的經濟環境，新會計準則對資產減值準備能否轉回問題上做了很大改革。新資產減值準備規定除特殊資產項目(如存貨、消耗性生物資產等)外，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。這條規定將有效遏止上市公司利用減值準備的轉回來調節利潤的情況，并保證了公司財務資料的真實性和可比性。新會計準則的這條規定，也是我國資產減值會計準則與國際準則的實質性差異之一，國際會計準則允許對已經確認的資產減值損失予以轉回(但國際會計準則不允許商譽減值損失轉回)。

2.3 引入了資產組的概念

會計制度規定以單項資產為基礎計提資產減值準備，但實務中許多固定資產、無形資產等難以單獨產生現金流量，無法確定其銷售市價，這導致單項資產無法確定可收回金額。因此要求以單項資產為基礎計提減值準備在操作上有困難。

新會計準則充分借鑒國際會計準則中“現金產出單元”的做法，在進行資產減值測試，估計資產可收回金額時，引入了“資產組”的概念，要求企業難以對單項資產的可收回金額進行計量的，應當以該資產所屬的資產組為基礎進行確定，對資產組確定的核心是以該資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。2.4 給出可收回金額的確切計量方法

會計制度和以前的各項具體會計準則對資產減值規定使用的計量基礎標準過多，對未來現金流量的計量方法沒有明確的規定，計算現值時折現率的選取缺乏明確的標準，因而可操作性差，存在較大的調節空間。

新會計準則明確了可收回金額的計量方法，規定資產的可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。同時，對公允價值、處置費用和預計未來現金流量、折現率的計算等分別做了較為詳細的指導規定，使資產減值損失的確定具有較好的操作性。

2.5 明確資產減值準備披露的內容

在舊減值準備相關規定下，上市公司對資產減值的披露內容過于簡單，致使會計信息使用者未能充分理解資產減值信息。大多數公司雖然披露了資產減值準備的計提金額、計提比例、計提依據和計提方法，但其披露只是對會計制度中相應條款的重復，而很少結合公司本身的實際情況對資產減值的具體原因做出詳細的分析。例如可變現凈值、可收回金額是如何確定的，對企業財務狀況及經營成果有重要影響的大額計提或轉回、不提或少提資產減值準備的原因等均未做批露。

新會計準則對企業必須披露的資產減值信息做了更詳細嚴格的規定，除了披露當期確認的資產減值損失金額外，還要求披露企業提取的各項資產減值準備的累計金額;提供分部報告信息的，應當披露每個報告分部當期確認的減值損失金額;發生重大資產減值損失的，應當在附注中說明導致每項重大資產減值損失的原因以及當期確認的重大資產減值損失的金額;對于重大資產減值，應當在附注中說明資產或者資產組的可收回金額的確定方法等。詳細披露的規定不但對上市公司資產減值的披露具有很強的指導意義，而且有利于外部報表使用者的更好的判斷公司的年度經營狀況。

2.6 增加商譽減值的規定

近年來，我國企業合并活動漸多，企業合并活動產生的商譽在企業，特別是在高新技術企業資產總額中所占比重越來越大，使用不斷增強。與此同時，隨著社會經濟的深入發展和新科學技術、管理方法的不斷涌現，企業之間的競爭日趨激烈，企業合并活動產生的商譽，很難永久保持，極有可能發生減值。

新會計準則中增加了關于商譽減值的規定，對于企業合并所形成的商譽，企業必須每年至少進行一次減值測試。由于商譽不能單獨存在及單獨計算價值，因而商譽更難以獨立于其他資產單獨產生現金流量，所以新會計準則規定，應當結合與其相關的資產組或資產組組合進行減值測試。并且規定企業應當將商譽的賬面價值按合理的方法分攤至相關資產組或資產組組合中去，合理的方法是:以各資產組或資產組組合的公允價值為基礎，當公允價值難以可靠計量時，以賬面價值為基礎。

3 結束語

以上就是新資產減值準則的主要改進，新資產減值會計準則邁出了同國際資產減值準則接軌的重要一步，適應了經濟發展的需要，特別是強調了對資產減值跡象的判斷標準和可收回金額的計算，使得會計人員在具體操作過程中有據可尋，減少隨意性。在社會迅速發展，市場競爭日趨激烈的形勢下，企業資產更新換代也越來越快，利用資產減值準備及時地反映資產的減值具有很強的現實意義。因此，應當對資產減值準備加以深入的分析與研究，不斷完善資產減值制度，使之更及時、有效的反應企業資產的實際情況。

參考文獻

[1]中華人民共和國財政部.企業會計制度[S].北京:經濟科學出版社，2001.

[2]中華人民共和國財政部.企業會計準則第8號——資產減值[S].2006.

[3]馮群英.對我國資產減值會計的思考[J].財會研究，2005.