企業投資形式與稅收籌劃子公司或分公司選擇探討

摘 要:隨著經濟的發展，企業的規模日益擴大。現代大公司企業在設置分支機構時，往往面臨子公司或分公司的選擇。企業在設立分支機構時，不僅要考慮設立的難易程度、不同形式分支機構的財務制度寬松和承受的經營風險問題，還應充分考慮與設立分支機構相關的一系列稅收方面的問題。

關鍵詞:投資形式;稅收籌劃;子公司;分公司

中圖分類號:F27

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)19-0193-02

1 子公司與分公司的相關概念

子公司是對應母公司而言的，是指被另一家公司(母公司)有效控制的下屬公司或者是母公司直接或間接控制的一系列公司中的一家公司。子公司是一個獨立企業，具有獨立的法人資格。

分公司是指受總公司管轄的分支機構。分公司可以有自己的名稱，但沒有法人資格，沒有獨立的財產，其經營活動所有后果由總公司承擔。

2 子公司與分公司的差異比較

2.1 身份不同

子公司是獨立的法人實體，能夠享受所在國為新設公司提供的免稅期或其他稅收優惠政策;分公司不是獨立的法人實體，不能享受所在國為新設公司提供的免稅期或其他稅收優惠政策，利潤必須在當年匯回總公司匯總納稅。2.2 設立手續不同

設立子公司需要辦理許多手續，設立程序相對復雜，開辦費用也較大;設立分公司的程序比較簡單，費用相對較少。

2.3 核算和納稅形式不同

子公司是獨立法人企業，應獨立計算并獨立申報納稅，分公司不是獨立法人企業，應當與總公司合并計算并合并申報納稅。

2.4 管理要求不同

設立子公司要繳納印花稅，財務制度較為嚴格，財務信息需要全部公開，并需要復雜的審計和證明，經營虧損不能沖抵母公司的利潤，與母公司的交易往往是稅務機關反避稅審查的重點對象。

設立分公司不需要繳納印花稅，在國外建立的分公司財務信息可以不全部公開，財務制度較為寬松，可以減少復雜的審計等麻煩，公司的利潤與虧損可以與總公司合并計算，這一點對于開辦初期有虧損的分公司的稅收籌劃具有重要的意義。

3 籌劃案例的比較分析

甲公司經營情況良好，準備擴大規模，增設一分支機構乙公司。甲公司和乙公司均適用25%的所得稅稅率。假設分支機構設立后5年內經營情況預測如下:

3.1 乙公司為子公司

由于子公司是獨立的法人實體，乙公司應當獨立計算并獨立申報納稅，故分支機構設立后的5年內，甲公司每年均應納所得稅額200×25%=50萬元。

由于乙公司第1年和第2年均為虧損，故第1年和第2年可不交納所得稅;第3年盈利10萬元，拿來彌補前兩年的虧損共65萬后，還有55萬虧損未彌補，故第3年也不用交納所得稅;第四年盈利30萬元，拿來彌補前三年未彌補完的虧損55萬元后，還有25萬元虧損未彌補，故第四年也不用交納所得稅;第5年盈利80萬元，彌補完前4年的虧損25萬元后，還有55萬元的應納稅所得額，故第5年乙公司應納所得稅55×25%=13.75萬元。

第1年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50萬元;

第2年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50萬元;

第3年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50萬元;

第4年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50萬元;

第5年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50+13.75=63.75萬元;

甲公司和乙公司5年供應納所得稅額=50+50+50+50+63.75=263.75萬元。

3.2 乙公司為分公司

由于分公司不是獨立的法人實體，乙公司的利潤與虧損可以與總公司合并計算，故:

第1年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(200-50)×25%=37.5萬元;

第2年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(200-15)×25%=46.25萬元;

第3年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(200+10)×25%=52.5萬元;

第4年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(200+30)×25%=57.5萬元;

第5年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(200+80)×25%=70萬元;

甲公司和乙公司5年供應納所得稅額=37.5+46.25+52.5+57.5+70=263.75萬元。

甲公司在分支機構設立后頭兩年虧損，5年內的應納稅所得額分別為:-50萬元、-30萬元、100萬元、150萬元、200萬元;乙公司5年內都是盈利的，應納稅所得額分別為:15萬元、20萬元、40萬元、60萬元、80萬元。

3.2.1 乙公司為子公司

由于子公司是獨立的法人實體，乙公司應當獨立計算并獨立申報納稅，另外，甲公司當年的虧損可在今后5年內盈利彌補，故分支機構設立后的5年內:

甲公司第1年和第2年由于虧損，可不交納所得稅;

甲公司第3年盈利100萬元，彌補完前兩年的虧損50+30=80萬元后，應納所得稅額=(100-80)×25%=5萬元;

甲公司第4年應納所得稅額150×25%=37.5萬元、第5年應納所得稅額200×25%=50萬元;

乙公司第1年至第5年分別應納所得稅額3.75(=15×25%)萬元、5(=20×25%)萬元、10(=40×25%)萬元、15(=60×25%)萬元、20(=80×25%)萬元。

第1年甲、乙兩公司共應納所得稅額=3.75萬元;

第2年甲、乙兩公司共應納所得稅額=5萬元;

第3年甲、乙兩公司共應納所得稅額=5+10=15萬元;

第4年甲、乙兩公司共應納所得稅額=37.5+15=52.5萬元;

第5年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50+20=70萬元;

甲公司和乙公司5年共應納所得稅額=3.75+5+15+52.5+70=146.25萬元。

3.2.2 乙公司為分公司

由于分公司不是獨立的法人實體，乙公司的利潤與虧損可以與總公司合并計算。

第1年由于甲公司的虧損可以由乙公司的盈利來彌補，彌補后還有50-15=35萬元虧損，故第一年甲、乙兩公司均不需要納稅;

第2年甲虧損30萬元，加上上年沒有彌補完的虧損35萬元，共有65萬元的虧損需要彌補，用乙公司本年的20萬元盈利彌補后還有45萬元的虧損，故第二年甲、乙兩公司均不需要納稅;

第3年甲、乙公司共盈利140萬元，彌補完上年沒有彌補完的虧損45萬元后，還有95萬元的應納稅所得額，故第3年甲、乙兩公司共應納所得稅額=95×25%=23.75萬元;

第4年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(150+60)×25%=52.5萬元;

第5年甲、乙兩公司共應納所得稅額=(200+80)×25%=70萬元;

甲公司和乙公司5年共應納所得稅額=23.75+52.5+70=146.25萬元。

甲公司在分支機構設立后頭兩年虧損，5年內的應納稅所得額分別為:-50萬元、-30萬元、100萬元、150萬元、200萬元;乙公司經營初期虧損，5年內的應納稅所得額分別為:-50萬元、-15萬元、10萬元、30萬元、80萬元。

①乙公司為子公司:

由于子公司是獨立的法人實體，乙公司應當獨立計算并獨立申報納稅，另外，甲、乙公司當年的虧損可在今后5年內由各自的盈利分別彌補，故分支機構設立后的5年內:

甲公司第1年和第2年虧損，不需交納所得稅;

甲公司第3年盈利100萬元，彌補完前兩年的虧損共計80萬元后，還剩20萬元的應納稅所得額，故甲第3年應納所得稅20×25%=5萬元;

甲公司第4年和第5年分別應納所得稅37.5(=150×25%)萬元、50(=200×25%)萬元;

同理:

乙公司第1年和第2年虧損，不需交納所得稅;

乙公司第3年盈利10萬元，彌補完前兩年的虧損共計65萬元后，還剩55萬元的虧損未彌補完，故乙公司第3年也不需交納所得稅;

乙公司第4年贏利30萬元，彌補完前3年未彌補完的虧損共計55萬元后，還剩25(=55-30)萬元虧損未彌補完，故乙公司第4年也不需交納所得稅;

乙公司第5年贏利80萬元，彌補完前4年未彌補完的虧損共計25萬元后，還剩55萬元的應納稅所得額，故乙公司第5年應納所得稅55×25%=13.75萬元。

故，第1年甲、乙兩公司共應納所得稅額=0萬元;

第2年甲、乙兩公司共應納所得稅額=0萬元;

第3年甲、乙兩公司共應納所得稅額=5萬元;

第4年甲、乙兩公司共應納所得稅額=37.5萬元;

第5年甲、乙兩公司共應納所得稅額=50+13.75=63.75萬元;

甲公司和乙公司5年共應納所得稅額=5+37.5+63.75=106.25萬元。

②乙公司為分公司:

由于分公司不是獨立的法人實體，乙公司的利潤與虧損可以與總公司合并計算，故:

第1年甲、乙兩公司均虧損，不需交納所得稅;

第2年甲、乙兩公司均虧損，不需交納所得稅;

第3年甲、乙兩公司共贏利110(=100+10)萬元，拿來彌補前兩年虧損共計145(=50+50+30+15)后還剩35(=145-110)萬元虧損未彌補，故第3年仍不需交納所得稅;

第4年甲、乙兩公司共贏利180(=150+30)萬元，彌補完第3年未彌補完的虧損35萬元后，還剩145(=180-35)萬元的應納稅所得額，故第四年甲、乙兩公司共應納所得稅額=145×25%=36.25萬元;

第5年甲、乙兩公司共贏利200+80=280萬元，應納所得稅額280×25%=70萬元;

甲公司和乙公司5年共應納所得稅額=36.25+70=106.25萬元。

將上述分析結果總結如下:

Ⅰ.在設立分支機構后的經營初期，若甲公司贏利，乙公司虧損，且乙公司的虧損能按稅法的規定由今后的贏利完全彌補，參照案例(1)，其具體納稅情況見下表:(單位:萬元)

第一年第二年第三年第四年第五年合計

乙為子公司時，甲、乙納稅合計5050505063.75263.75

乙為分公司時，甲、乙納稅合計37.546.2552.557.570263.75

由上可見，雖然無論乙采取子公司還是分公司的形式，最終甲、乙納稅合計總額相等，均為263.75萬元，但第一年到第三年，乙為分公司時的甲、乙納稅合計總額比乙為子公司時的甲、乙納稅合計總額小，這相當于延遲繳納一部分稅收，為企業贏得了資金的時間價值，照此看來，在此種情況下，乙采取分公司的形式對企業更為有利。

Ⅱ.在設立分支機構后的經營初期，若甲公司虧損，乙公司盈利，且甲公司的虧損能按稅法的規定由今后的贏利完全彌補，參照案例(2)，其具體納稅情況見下表:(單位:萬元)

第一年第二年第三年第四年第五年合計

乙為子公司時，甲、乙納稅合計3.7551552.570146.25

乙為分公司時，甲、乙納稅合計0023.7552.570146.25

由上可見，雖然無論乙采取子公司還是分公司的形式，最終甲、乙納稅合計總額相等，均為146.25萬元，但第一年到第二年，乙為分公司時的甲、乙納稅合計總額比乙為子公司時的甲、乙納稅合計總額小，這相當于延遲繳納一部分稅收，為企業贏得了資金的時間價值，照此看來，在此種情況下，乙采取分公司的形式對企業更為有利。

Ⅲ.在設立分支機構后的經營初期，若甲公司虧損，且甲公司的虧損能按稅法的規定由今后的贏利完全彌補，乙公司也虧損，且乙公司的虧損也能按稅法的規定由今后的贏利完全彌補，參照案例(3)，其具體納稅情況見下表:(單位:萬元)

第一年第二年第三年第四年第五年合計

乙為子公司時，甲、乙納稅合計00537.563.75106.25

乙為分公司時，甲、乙納稅合計00036.2570106.25

由上可見，雖然無論乙采取子公司還是分公司的形式，最終甲、乙納稅合計總額相等，均為106.25萬元，但第三年到第四年，乙為分公司時的甲、乙納稅合計總額比乙為子公司時的甲、乙納稅合計總額小，這相當于延遲繳納一部分稅收，為企業贏得了資金的時間價值，照此看來，在此種情況下，乙采取分公司的形式對企業更為有利。