新會計準則對上市公司盈余管理影響研究

摘要:新會計準則在建立與我國市場經濟相適應、與國際慣例相趨同的會計準則體系的同時，極大地影響到上市公司的盈余管理活動。一些慣用的盈余管理手段將受到抑制。而新的盈余管理手段將隨之催生。本文就新會計準則對上市公司盈余管理的影響進行研究分析，并提出了新會計準則下規范上市公司盈余管理的建議。

關鍵詞:新會計準則上市公司 盈余管理

上市公司的盈余管理已經成了我國上市公司存在的一個十分普遍的問題，2O06年2 月l5 日財政部發布的新會計準則，在建立與我國市場經濟相適應、與國際慣例相趨同的會計準則體系的同時，極大地影響到上市公司的盈余管理活動。一些慣用的盈余管理手段將受到抑制。而新的盈余管理手段將隨之催生。

一、新會計準則對上市公司盈余管理的抑制

新會計準則充分吸收了國際會計準則的做法，并考慮我國特殊的經濟環境和會計環境，在對舊會計準則進行修訂的同時，又新增了一系列的會計規范，形成一套較為完善的準則體系。新準則減少了會計估計和會計政策的選擇項目，大大壓縮了企業進行盈余管理的空間，能更加全面地規范企業的會計行為。但在新準則體系下，盈余管理可借用的空間有消有長，總體上消大于長。

新會計準則在以下幾個方面有效地壓縮了盈余管理的空間:

(一)長期資產減值不允許轉回。《企業會計準則第8號--資產減值》中規定“計提的資產減值損失一經確認， 在以后會計期間不得轉回”。按照新的會計準則，長期股權投資減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備和無形資產減值準備在計提后不能沖回。 只能在處置相關資產后再進行會計處理。

(二)存貨管理變革。新會計準則的存貨發出計價方法取消了后進先出法、移動平均法，相應縮小了企業選擇存貨發出計價方法的范圍。 使企業利用變更存貨發出計價方法來調節當期利潤的慣用手段不能再被使用， 使企業賬面上反映的都是存貨的實際成本，而沒有被人為調節。

(三)合并財務報表準則的頒布，擴大了合并報表范圍，并要求同一控制下的企業合并以賬面價值為基礎進行會計處理。通過降低經營狀況不好的子公司的投資比例，將其從合并范圍中剔除，或提高盈利狀況好的被投資單位的投資比例。將其納入合并范圍可以提高企業上市公司整體業績。

(四)完善了會計披露的要求，增強了企業經常性和非經常性損益信息的透明度。新準則對損益披露的要求隨處可見，除“財務報告列報”準則外，其他各具體準則幾乎都有要求。這些財務報表列報要求不僅可以使財務報告使用者更容易地判斷企業損益的構成、風險和報酬的主要來源，增強決策科學性，還可以有效抵消企業進行利潤包裝的“成果”。

二、新會計準則下我國上市公司盈余管理手段的變化

(一)利用公允價值計量模式的選用

新準則在投資性房地產、債務重組、非貨幣性交易和金融工具、企業合并等具體準則中，均引用了公允價值計量模式，提高了財務報告信息的相關性，更有利于相關利益使用人做出正確的決策。然而，在現有市場條件下，多數行業缺乏相關的活躍市場，外部公允價值參數獲取渠道仍不透明。公允價值計量確定難度較大，這就削弱了公允價值的可靠性。同時也將導致財務數據可操縱性加大。對于公允價值，實際在我國現有的市場經濟制度下，獲取是存在一定難度的。根源在于我國市場經濟制度的自身缺陷和不足。而這種不足，在我國的資產評估市場尤其的明顯，所以這樣的制度現實，勢必會影響到公允價值的價值體現。除非具有比較活躍的市場，公允價值才會更加的可靠。而這種現實的最后結果，就是使公允價值僅僅作為了利潤調節的工具。

(二)利用無形資產調節利潤

原會計準則規定無形資產研究與開發支出全部計入管理費用。而新的會計準則將企業的研究與開發費用予以區別對待。允許開發費用資本化，很顯然，企業如何劃分研究階段和開發階段， 也就決定了研發支出費用化和資本化的分界點， 因此企業可以通過選擇兩個階段分界點的手段達到操縱業績的目的。因此。新會計準則對無形資產的攤銷不再僅僅局限于直線法。并且攤銷年限也不再固定，企業可能會通過調節無形資產的攤銷年限或方法來進行盈余管理。

(三)利用資產折舊(攤銷)年限的變更來調節利潤。

新會計準則關于調整固定資產的折舊年限等規定，也是新會計準則對上市公司盈余管理的放松表現。這種新的固定資產折舊年限的規定，有利用上市公司對自身的利潤實現調整，對會計估計進行變更，實現盈余管理。而這種實現，是建立在上市公司尋找證據，證明其固定資產使用壽命預計數與原先估計數有差異或者與固定資產有關的經濟利益預期實現方式有重大改變。

(四)利用借款費用資本化范圍的擴大

舊準則規定可予以資本化的資產僅指固定資產，而新準則規定符合資本化條件的資產包括固定資產和需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到可使用或可銷售狀態的存貨、投資性房地產等，擴大了可資本化的資產范圍，隨之可資本化的借款范圍，使專項借款之外的一般借款的利息支出符合計入資產的要求，擴大借款利息資本化的范圍。

三、新會計準則下規范上市公司盈余管理的建議

(一)完善會計準則的制定與實施工作。長期以來會計準則的不完善是上市公司進行盈余管理的重要原因之一。如果會計準則及相關制度給管理當局提供太多的判斷及選擇空間，就會增加企業盈余管理的空間。新會計準則在與國際會計準則體系趨同的同時，為提高會計信息質量，在減少上市公司盈余管理空間方面，對原會計準則作出了很大的變動。然而新會計準則在遏制傳統盈余管理空間的同時，又為新的盈余管理手段大開方便之門，因此。會計準則制定者們要認真審查已經頒布的準則和制度，發現其中的真空和漏洞，及時加以彌補和完善。

(二)強化財務報告編制的監督機制。我國應盡快出臺關于審計委員會獨立性的相關法律法規，如進一步明確審計委員會委員在上市公司中的地位，對審計委員會委員的持股計劃、薪酬等做出明確限制或規定，同時在公司財務報告中增加與審計委員會相關的事項披露，以利于股東更好的評估審計委員會的獨立性。

(三)加強評估機構的獨立性，提高相關人員素質。

我國《注冊會計師法》對注冊會計師的法律責任規定得不夠具體，尤其是對第三者(報表的使用者)應負有的法律責任基本上沒有明確的規定。這就使得注冊會計師在其審計報告中基本上不對上市公司盈余管理狀況做揭示，從而使報表使用者因使用失真的會計信息而導致決策的失誤。因此，有效提高會計信息的可靠性，減少企業的盈余管理，一方面需要規范評估業務，提高評估質量;另一方面需要加強評估人員專業素質、法律觀念同時進行適當的職業道德教育。

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作者簡介:

袁泉(1980—)，女，蘭州交通大學經濟管理學院講師