民營企業內部控制問題研究

許延明 王海東 王穎馳 韓波

民營企業內部控制問題研究

許延明 王海東 王穎馳 韓波

一、內部控制的內涵與目標

我國注冊會計師審計準則第1211號——了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險中對于內部控制的定義是：“內部控制是被審計單位為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規的遵守，由治理層、管理層和其他人員設計和執行的政策和程序”。COSO對內部控制的定義則是：“內部控制是由董事、管理層及其他人員在公司內進行的，旨在為經營的有效性、財務報告的可靠性、適用法律法規的遵循性提供合理保證的過程。”

比較而言，我國注冊會計師審計準則對內部控制目標的確定是立足于審計角度，將合理保證財務報告的可靠性作為首要目標；而COSO內控制度目標的確定則是立足于企業角度，將合理確保經營的效果和效率作為首要目標。其后才是保證財務報告的可靠性和遵循相應的法律法規這兩個目標。隨著企業的發展，企業經營者和管理者認識到只有建立一套完整的治理系統，才能合理保證企業目標的實現。

二、我國民營企業及其內部控制發展現狀

（一）我國民營企業發展現狀

1.數量多，發展速度快。第二次全國經濟普查結果顯示，2008年末，全國第二、三產業共有私營企業359.6萬個，比第一次經濟普查2004年末的數據增加161.4萬個，增長81.4%。

2.規模普遍較小。全國工商注冊登記的中小企業占全部注冊企業總數的99%，而在中小企業中，八成以上是民營企業。

3.家族企業占絕對比重，經營管理集權化。家族企業約占民營企業總數的70%。

4.經營管理方式靈活多變。只要能賺錢就好，勇于創新，不墨守成規，也無成規可守。

5.管理制度相對滯后于發展水平，管理不規范。

6.違法違規行為普遍存在。市場交易規則缺乏，市場秩序混亂，致使民營企業正常經營困難重重，因而違法違規行為普遍存在，誠信度不高。

（二）我國民營企業內部控制發展現狀

1.管理層尤其是企業主凌駕于控制之上的情形普遍存在。公司的董事長或總經理由最大股東擔任，少有外來的職業經理人專門負責企業的經營管理。

2.規模擴大對管理要求提高。規模擴大后最容易出現的問題是職責不清，協調不力，從而產生管理漏洞或管理真空，導致差錯或舞弊，影響效益和效率。因此，業主需要合理的內部控制，以防范和及時發現、糾正錯誤與舞弊問題。

3.對內部控制的重視具有相對性。民營企業主出于效益的需要開始逐漸重視內部控制，但這種重視往往體現在出現問題時。即重視內部控制解決問題的作用，而忽略其防范作用，因此對制度的制定更著眼于短期效益。

4.動態有余、穩定不足。一方面，民營企業仍處于較快發展的狀態，對管理的需求不斷發生變化；另一方面，由于內部控制被定位于解決燃眉之急，缺乏長遠規劃，必須頻繁調整甚至推倒重來。

三、我國民營企業內部控制設計存在的問題

內部控制包括控制環境、風險評估過程、信息系統與溝通、控制活動、對控制的監督五個要素。從內部控制的組成要素方面分析，民營企業內部控制的設計普遍存在著以下問題：

（一）控制環境方面的問題

控制環境包括對誠信和道德價值觀念的溝通與落實、對勝任能力的重視、治理層的參與程度、管理層的理念和經營風格、組織結構、職權與責任的分配、人力資源政策與實務七個方面。在對誠信和道德價值觀念的溝通與落實方面，一個不可回避的事實是，幾乎所有民營企業在攫取第一桶金以及其后的經營過程中，都存在著不同程度的違法違規、缺乏誠信和社會責任的問題。法律、法規的缺失以及政府一切以GDP增長、提供稅收為目標的政策標準無疑縱容、助長了只要結果不問手段的致富行徑；在人力資源政策與實務方面，關鍵崗位基本上都是“自己人”；在職權與責任的分配方面，普遍存在權責分配不明確的問題；在經營理念和經營風格方面，重短期效益，輕長遠發展、急功近利的心態極為普遍。短期效益不明顯，使得企業主不愿投入建設成本；在組織結構設置方面，往往隨意性較大，缺乏長遠考慮，短期內設置又撤銷的狀況時有發生。

（二）風險評估方面的問題

民營企業主對風險往往估計不足，甚至缺乏風險意識。多數企業沒有從事風險評估工作的機構或人員。對風險的評估與防范工作缺乏持續動態的關注。

（三）信息系統與溝通方面的問題

民營企業在經營管理上往往只重視結果，而不重視過程，因此信息積累不完整，溝通環節不明確，對風險評估的開展、控制活動的進行和對控制的監督都產生了不利的影響。此外，部門間協調不力也是民營企業的常見問題。遇到需要部門間配合的事情，往往都從本部門的利益出發，互不相讓，常常需要業主親自出面協調才能解決問題，影響了經營效率和效益。

（四）控制活動方面的問題

控制活動方面存在職責分工、流程不明確、制度與流程缺乏連續性等常見問題。職責分工不明確使得從決策的制定到下達、執行、記錄、執行結果的反饋的各個環節具體流程設計不明確，導致執行混亂。加上民營企業經營管理機制靈活多變，使內部控制難于保持連續，甚至朝令夕改。

（五）對控制的監督方面

對控制的監督是指企業評價內部控制在一段時間內運行有效性的過程，該過程包括及時評價控制的設計和運行，以及根據情況的變化采取必要的糾正措施。由于前述四個方面的問題，使得民營企業的內部控制很難得到執行和維護，對控制的監督也就無從談起。

四、民營企業內部控制的設計

（一）內部控制設計中應考慮的問題

內部控制作為一種管理活動，在企業內部起著至關重要的作用。要建立和完善內部控制，民營企業必須考慮以下問題：

1.對內部控制的定位。民營企業內部控制的設計是否健全、運行是否有效，取決于企業主對內部控制的定位。對內部控制的定位是指企業主如何看待內部控制。在定位方面，常見的問題有兩個：一是企業管理要人治還是要法治的問題。民營企業主必須樹立一切聽“制度”的（企業主也不例外）這種“法治”觀念。只有如此，才能促使員工重視制度、遵守制度，并在遵守制度的過程中不斷反饋問題，促進制度動態建設；二是內部控制是救火隊還是護林員的問題。目前民營企業的內部控制擔負的基本上是救火隊的角色。制度建設通常是為了解決燃眉之急，缺乏長遠規劃，更沒有日常的風險評估、監控和維護。而內部控制建設不可能一勞永逸、一蹴而就，應當常抓不懈，防患于未然。

2.成本與效益的平衡。內部控制的設計與執行受制于成本效益原則。但其成本與效益體現的特點卻有顯著區別：一是成本投入在先，效益取得在后，短期效益不明顯；二是成本投入額易于確定，而效益額則很難確定；三是特定成本投入與相關效益往往不配比。這些特點決定了民營企業對內部控制的建設缺乏興趣。這就是為什么人們明知火災后果的嚴重性，卻又往往疏于防范的原因。

3.現實性與前瞻性的有效結合。前已述及，很多民營企業設計內部控制是為了解決燃眉之急，因而往往對制度的現實性考慮有余，而前瞻性不足，導致制度發布實施后，很快就失去了適應性，需要大范圍修改或重新制定，給制度的執行與維護帶來了不利影響。因此，應當從戰略的角度全面考慮制度的設計，既要著眼于解決現實問題，又要考慮制度與流程的未來適應性，保持制度的連續性，避免朝令夕改的現象發生。

（二）民營企業內部控制的設計

針對上述問題，民營企業內部控制的設計應當做好以下工作：

1.加強控制環境的建設。控制環境決定著內部控制能否實施和實施的效果。從企業的角度說，民營企業主必須正確定位，重視并積極參與內部控制的設計、執行與維護，不能凌駕于控制之上。此外，控制環境的建設不僅僅是企業的事情，政府有責任引導民營企業重視控制環境的建設，尤其是在對誠信與道德價值觀念的溝通方面。政府應當在政策中體現對誠信、守法經營、重視社會責任的民營企業的扶持，同時加大對違法、失信、罔顧社會責任的企業的處罰力度，提高違法成本。

2.加強風險意識。市場經濟中風險無處不在。內部控制的設計必須確保企業可以對業務過程中各個環節可能存在的風險進行動態評估，并通過制度來避免和減少風險，確保在風險發生時能夠采取有效的措施進行補救。

3.加強信息系統建設的基礎工作。內部控制的設計必須做好基礎工作，針對各業務環節，明確基礎信息資料的格式、內容、范圍，并設計、完善其傳遞與保管流程，加強檔案管理，從而逐步建立和完善信息系統。

4.加強控制活動。在控制活動環節，至關重要的是明確職責分工。只有明確職責分工，才能根據崗位職責建立業績評價體系進行業績評價，從而實現對控制的監督。在職責分工問題上，應當注意以下兩點：一是明確一般授權與特別授權；二是明確各部門在業務活動交叉銜接處的職責，并明確交叉銜接點的業務處理流程。

5.加強對控制的監督。內部控制不能只是寫在紙上，掛在墻上，必須切實執行。因此必須加強對控制的監督。良好的績效考核體系有助于幫助業主進行監控。定期或不定期對制度的執行情況進行動態跟蹤，鼓勵員工及時反饋制度的設計是否健全、合理，執行是否有效，并及時進行調整。

[本論文系佳木斯大學課題《深圳中型民營企業內部控制設計研究》（項目編號W2009-195）的階段性研究成果。]

（作者單位：佳木斯大學經濟管理學院、深圳澎柏置業有限公司）