產權視野下的民辦學校合理回報制度重構

□ 王 茜，肖 晗

（⒈湖南大眾傳媒職業技術學院，湖南 長沙 410100；⒉湖南師范大學，湖南 長沙 410081）

產權視野下的民辦學校合理回報制度重構

□ 王 茜1，肖 晗2

（⒈湖南大眾傳媒職業技術學院，湖南 長沙410100；⒉湖南師范大學，湖南 長沙410081）

合理回報可對民辦學校產權產生重要影響，但是現行法律規范對其規定卻存在諸多缺陷，故其在實際運行中困難重重。為保障出資人合理回報權能夠得以實現并確保民辦學校產權有效擴充，合理回報制度應予重構。

民辦學校產權；合理回報；制度完善

民辦學校的合理回報問題是與產權相關聯的事關民辦教育生存與發展的重大問題之一，也是社會各界尤其是民辦教育界廣為關注的問題之一。在此，我們擬對此略陳管見。

一、合理回報對民辦學校產權的影響

出資人能否通過合理回報的形式實現其投資增值的目的，不僅影響出資人投資辦學的積極性，也影響民辦學校資產的損益。概言之，它會對民辦教育的產權造成影響。

⒈關系著投資人投資辦學的積極性。出資人出資舉辦民辦學校，從目的上看，有有償出資與無償出資之分，有償出資就是投資。出資人的最初出資是民辦學校產權構成的基礎，因為沒有這種出資，民辦學校不可能舉辦，也就無所謂民辦學校產權問題，民辦學校舉辦人后來的其他出資也好，政府給予的資助和稅收等各種優惠政策所形成的資產也好，均要以此為內核并附著其上方能滾動發展和擴大產權的范圍。

眾所周知，任何投資都帶有一定的目的，都具有尋利性，出資人投資民辦教育也不例外。我們曾對湖南民辦教育進行過調研。調查表明，出資人出資舉辦民辦學校，大多數是投資，是在使其資產增值，即取得投資的相應回報。允許出資人從辦學盈余中取得合理回報，有利于調動辦學者的投資積極性，有利于吸引更多的社會資金來舉辦民辦學校。但是，一些調研對象對合理回報問題卻反應強烈，因為現行合理回報制度很不合理，致使合理回報即投資增值的目的難以實現。[1］另一學者的觀點也印證了這一調查結論。他說，由于各種原因，投資辦學不要求得到任何回報的外部條件還不具備，而且在較長的一段時間內還不能改變這種狀況。目前，我國民辦教育的資金來源，除了大部分來自于學生繳納的學雜費之外，在舉辦者的投入中，相當大的部分來自于商業性資本，投資的動機主要是對經濟利益的追求。事實上，從近年來民辦學校發展的情況看，一些學校的“營利”行為早已成為“公開的秘密”。據全國人大教科文衛委員會的調查，90%的人給民辦學校投資是謀求營利與回報的投資，而不是無償出資。因此，在財政性教育經費短期內不可能大幅增長的情況下，通過立法確認民辦教育投資回報的合法性，對于激發民間教育投資熱情和潛力具有重要作用。[2］可見，出資人能否依法、正當地取得合理回報，關系著投資人投資辦學的積極性。投資人不能積極投資民辦教育，無論從民辦學校個體看還是從民辦教育整體看，均勢必影響產權的有效擴充。

⒉關系著稅收優惠政策的享有程度。根據行政法規《民辦教育促進法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）的相關規定，民辦學校劃分為捐資舉辦的民辦學校、出資人不要求取得合理回報的民辦學校和出資人要求取得合理回報的民辦學校三種類型；同時，《實施條例》第38條規定：“捐資舉辦的民辦學校和出資人不要求取得合理回報的民辦學校，依法享受與公辦學校同等的稅收及其他優惠政策。出資人要求取得合理回報的民辦學校享受的稅收優惠政策，由國務院財政部門、稅務主管部門會同國務院有關行政部門制定。”顯然，不同類的民辦學校享受的稅收優惠的范圍和程度不一樣。享受的稅收優惠政策越多，意味著民辦學校資產增值也越多，反之，則意味著民辦學校資產的相對減少?？梢姡侠砘貓笸ㄟ^稅收政策影響著民辦學校的產權。

二、合理回報的立法現狀及其運行狀況

《民辦教育促進法》（以下簡稱《促進法》）第51條規定：“民辦學校在扣除辦學成本、預留發展基金以及按照國家有關規定提取其他的必需的費用后，出資人可以從辦學結余中取得合理回報。取得合理回報的辦法由國務院規定?！边@一條文雖然對取得合理回報的規定十分原則，但它是一個突破，也是一個亮點，得到了人們的高度評價：“這是我國第一次以國家立法的形式確認了‘合理回報’的合法性，民辦學校把‘營利’從暗箱操作變成‘陽光下’的行為。”[3］

《實施條例》第14條、第37條、第38條、第44條、第50條等對合理回報制度有所細化。這些條文對有關合理回報的條件、取得程序以及法律責任等作了規定，主要內容有：⑴民辦學校要取得合理回報，其出資人必須在辦學章程中列明“要求取得合理回報”，并向社會公布。⑵合理回報只能在每個會計年度結束時從辦學結余中按一定比例取得，即民辦學校必須在辦學過程中有一定的結余，并且在這個結余中要提出25%以上的發展基金后，才能根據剩余部分確定合理回報的比例。⑶取得合理回報要向社會公布辦學水平、質量和財產的狀況，接受社會監督。⑷合理回報比例的確定與備案。合理回報比例的確定者是民辦學校的理事會、董事會或其他形式決策機構；確定合理回報要考慮的因素有：一是收取費用的項目和標準；二是用于教育教學活動和改善辦學條件的支出占收取費用的比例；三是辦學水平和教育質量。合理回報比例確定后，民辦學校應在15日內將該決定連同向社會公布的與其辦學水平和教育質量有關的材料、財務狀況報審批機關備案。⑸出資人不得取得合理回報的情形有發布虛假招生簡章或者招生廣告而騙取錢財的、非法頒發或者偽造學歷證書、職業資格證書的等八種。出資人抽逃資金或者挪用辦學經費的，也不得取得合理回報。此外，出資人違法取得合理回報的，需承擔相應的法律責任，即由審批機關責令改正，并予以警告；沒收出資人取得的回報或沒收違法所得，責令停止招生；情節嚴重的，吊銷辦學許可證；構成犯罪的，依法追究刑事責任。

然而，這項在理論上有重大突破的制度在實施過程中卻遭遇了巨大的政策尷尬。一方面，在各地換發新的民辦學校辦學許可證的過程中，大多數民辦學校都選擇了“不要求合理回報”。如上海到目前沒有一所民辦學校要求合理回報，江西59所民辦高校僅有3所要求合理回報。[4］另一方面，不少民辦學校的出資人、董事長或校長有抽逃資金、挪用辦學經費或有其他涉嫌經濟問題的行為。其實，絕大多數出資人都希望收回原始投入并取得相應的權益，但大多數選擇不要求取得合理回報，究其原因在于，立法上把民辦學校區分為捐資舉辦的民辦學校、出資人不要求取得合理回報的民辦學校和出資人要求取得合理回報的民辦學校三類，不同類型的民辦學?？上硎艿恼邇灮萦钟兴灰?，且取得回報的條件并不寬松、程序并不簡便，故而大多數出資人顧慮重重，擔心其一旦選擇要求取得合理回報，會影響其招生，會使其不能享受稅收等政策優惠。其結果是事與愿違，導致民辦學校規避法律法規，在經濟回報問題上進行暗箱操作，從而使立法目的落空。

三、合理回報制度重構

既然合理回報制度影響著民辦教育的產權，而現行合理回報制度又不科學合理，因此，完善合理回報制度便是當前政府為“繼續促進”民辦教育需采取的重要措施之一，也是民辦教育界的期待所在。對合理回報制度的規范和完善，具體可從以下幾個方面進行：

⒈重新界定合理回報的法律性質并采用相應的措施。這也是適用其他措施的前提。關于合理回報的法律性質，在民辦教育促進法立法的過程中即存有激烈的爭論，理論上也有“利潤說”和“獎勵說”兩種觀點。

“利潤說”認為，民辦教育中的合理回報，其本質上就是營利，就是投資帶來的收益。這一觀點以我國民辦教育的實際情況為根據，即：“目前，我國民辦教育的資金來源，除了大部分來自于學生繳納的學雜費之外，在舉辦者的投入中，相當大的部分來自于商業性資本，投資的動機主要是對經濟利益的追求。事實上，從近年來民辦學校發展的情況看，一些學校的‘營利’行為早已成為‘公開的秘密’。據全國人大教科文衛委員會的調查，90%的給民辦學校投資是謀求營利與回報的投資。在財政性教育經費短期內不可能大幅增長的情況下，通過立法確認民辦教育投資回報的合法性，對于激發民間教育投資熱情和潛力具有重要作用?！盵5］前全國人大常委會委員長李鵬到河北考察工作并就民辦教育促進法草案進行立法調研時也曾明確表示，“……促進民辦教育的健康發展不但有社會上的實際需求，而且也有利于進一步加快教育事業的發展。同時也要看到，民辦教育有其特殊性，應該允許民辦教育的出資人有一定的、合理的經濟利益上的回報，當然也必須明確，不能使單純追求利潤成為投資民辦學校的目標?！盵6］這段話中的最后一句亦十分明確地肯定了合理回報的利潤性質。

“獎勵說”認為，在保證民辦學校公益性質的前提下，作為一種政府對民辦學的扶持與獎勵，民辦學校的出資人可以取得合理的回報。其典型表述是：所謂合理回報，“是建立在確認了民辦學校是公益性教育機構的前提下，從教育發展需要和民辦教育發展的實際情況等中國國情出發，為積極引導民辦學校舉辦者的辦學行為，鼓勵社會資金投資民辦教育，而采取的國家對民辦學校出資人的一種鼓勵、獎勵措施。當然這種回報是有條件的，是有限制的?；貓蟮奶崛〕绦虮仨氁勒辗煞ㄒ幍囊幏?，他不同于企業的營利模式。因此，出資人依法取得了‘合理回報’的民辦學校，其學校性質與不要求合理回報的民辦學校同樣是屬于公益性事業，屬于非營利性機構，它仍然應該享受優惠政策。各級政府和組織應當將民辦學校的‘合理回報’問題統一到這種認識上來，不應當對要求合理回報的民辦學校實行政策歧視?！盵7］這種觀點是目前理論界關于合理回報法律性質的通說，也是立法者在《民辦教育促進法》（以下簡稱《促進法》）中規定合理回報制度時的原意所在和目的所指。

筆者認為，應重新界定合理回報的法律性質，賦予其雙重屬性。為了促進民辦教育的可持續發展和保障民辦學校的公益性，也為了保障出資人投資的收益權得以實現，吸引更多的社會資金投入民辦教育領域，應將合理回報的單一屬性即利潤性或獎勵性變更為雙重屬性即獎勵性和收益性。在此基礎上，把合理回報區分為獎勵性回報和收益性回報。獎勵性回報不與出資者的出資額和所占的出資比例掛鉤，也不與校產增值數額和辦學結余掛鉤，出資人應否獲得獎勵性回報，考察的主要標準應是民辦學校的社會效益、社會聲譽（也就是民辦學校實現公益性的程度）而不是經濟效益。因此，獎勵性回報只用于獎勵那些優秀或較為優秀的民辦學校，即受社會公眾好評、受考生青睞、受用人單位歡迎的民辦學校，而不是對每個民辦學校都可給予獎勵性回報，從而起到鼓勵先進、淘汰后進的作用。因此，出資人獲得獎勵性合理回報的權利，與投資人對其投資所享有的所有權而派生出來的收益權，具有本質上的不同。

而收益性回報則應與出資者的出資額和所占的出資比例掛鉤，也應與校產增值數額和辦學結余額掛鉤。任何想要獲得合理回報的民辦學校出資人均可獲得收益性回報，只不過獲得回報的數額有多有少而已，因為其判斷標準是出資者的出資額和校產增值額、辦學結余額，即經濟指標。很明顯，出資人獲得收益性回報，就是其所投資產所有權的收益權能的實現，這有助于吸引更多社會資金進入民辦教育領域，以解決當前制約民辦教育發展的融資難問題。

需要注意的是，在衡量獎勵性回報和收益性回報孰輕孰重時，應當按照追求公益性目標受鼓勵，追求經濟性目標受限制的原則來判斷，即在合理回報總額確定的前提下，獎勵性回報的比例宜適當高于收益性回報的比例。對于辦得優秀的民辦學校來說，它既可以獲得收益性回報，也可以獲得獎勵性回報；而對于那些辦得不好、社會聲譽不佳的民辦學校來說，則只可獲得收益性回報，不能獲得獎勵性回報，其獎勵性回報部分的財產應轉入辦學積累，歸學校所有。

⒉科學確定合理回報的核算基礎。在會計學意義上，把何種賬面資金作為取得合理回報的計算基數，這是一個意義重大的問題，它決定著出資人取得合理回報數額的多少。在以往的實際操作中，有以下幾種方法用以確定合理回報的核算基礎：一是以投資額為基數，規定每年的回報率為銀行存（貸）款利率或略高。二是以學校毛收入作為基數，規定投資人每年獲得的回報總額不超過辦學毛收入的5%－10%。三是以辦學結余為基數，抽取一定比例作為對投資者的合理回報。[8］在這些方法中，第三種方法因其具有操作性而得到了《促進法》和《實施條例》的認可，即出資人只有在民辦學校有辦學結余的情況下才能取得合理回報。所謂辦學結余，是指民辦學校扣除辦學成本等形成的年度凈收益，扣除社會捐助、國家資助的資產并依照規定預留發展基金以及按照國家有關規定提取其他必須的費用后的余額。這與一般的財務會計制度中所稱的結余是不同的。一般的結余是指一定期限內各項收入與支出相抵后的余額，通常是不扣除社會捐助、國家資助的資產的。而民辦學校的辦學結余，則是一個特定的概念?？紤]到社會捐助、國家資助的資產與出資人的資產并無直接關系，尤其不能作為出資人資產的收益，因而應從民辦學校的凈收益中扣除掉。再者，捐助民辦學的單位和個人已經依法享受了國家有關的優惠政策，如果將其捐助的資產納入民辦學校的凈收益，勢必會增大辦學結余的基數，使出資人取得數額較大的回報。倘使出資人又將其回報中的一部分返還給捐資者，則可能會為其轉移資產提供便利。[9］（p169）

因此，有必要嚴格界定辦學結余。而以辦學結余作為確定合理回報的核算基礎，其前提是科學合理地核定年度凈收益、辦學成本等。此外，還需要注意的是，應確定好回報的順序和比例，同時設置一套規則防止出資人通過關聯交易等方式抽逃辦學結余。

⒊明確民辦學校可適用的會計制度。由于民辦學校有許多特殊因素：是學校但又不等同于國家和地方及國企舉辦的公立學校；是個體或民企投資，但又不是營利性機構，所以其財務制度是按照企業單位會計制度還是事業單位會計制度，難以確定。1997年的《社會力量辦學條例》第34條雖然規定了教育機構應當按照行政事業單位會計制度規定設置會計賬簿，但在執行過程中，確實存在著許多問題，如我國大多數民辦學校均是投資辦學，作為投資者，他必然要考慮回報和效益。而《促進法》和《實施條例》對此則采取了回避的態度，即對于民辦學校究竟適用何種會計制度均沒有明確規定。

2004年8月18日，財政部頒發了《民間非營利組織會計制度》并于2005年1月1日起正式執行?！睹耖g非營利組織會計制度》適用于同時符合以下特征的民間非營利組織：⑴該組織不以營利為宗旨和目的；⑵資源提供者向該組織投入資源不取得經濟回報；⑶資源提供者不享有該組織的所有權。民間非營利組織包括社會團體、基金會、民辦非企業單位等。盡管人們對民辦學校是否適用《民間非營利組織會計制度》尚存在爭議，但是，根據《民辦非企業單位登記管理暫行條例》以及《教育類民辦非企業單位登記辦法》的規定，民辦學校應被登記為民辦非企業單位，因此，民辦學校理應屬于該會計制度的適用范圍。將該制度與事業單位會計制度和企業單位會計制度相比較，不難發現，它是將二者進行了綜合，以企業會計制度為基礎，并根據民間非營利組織的特點進行了適當調整。即對民辦學校既不適用純粹的事業單位會計制度，也不適用純粹的企業單位會計制度。這樣的會計制度無疑會給民辦學校帶來尷尬的境遇：一方面，我國絕大多數民辦學校都是投資辦學，出資人在發展教育的同時更想獲得經濟上的回報，也希望能擁有其投資的最終所有權；另一方面由于稅收政策沒有明確，絕大多數民辦學校不敢申報為要求取得合理回報的學校。換言之，民辦學校一旦采用此種會計制度，實質就是將自己推向不要求取得合理回報的民辦學校范疇，這就標志著學校的一切，從所有權到收支結余分配及終止清算等與出資者均無關系；如果不采用此種會計制度，則顯然是把自己定位于要求取得合理回報的民辦學校，且它應實行什么樣的財務制度便不清楚，在稅收政策不明朗的情況下，無論是內部管理還是外部監督，均會帶來諸多不便。[10］

綜合上述，建立健全適合于民辦學校的會計制度，既是加強民辦學校內部管理和外部監督的需要，也是保障民辦學校出資人實現其合理回報權的需要。

⒋盡快出臺要求合理回報的民辦學校可享受的稅收優惠政策?！秾嵤l例》第38條第2款規定：“出資人要求取得合理回報的民辦學校享受的稅收優惠政策，由國務院財政部門、稅務主管部門會同國務院有關行政部門制定?！钡恰秾嵤l例》已執行了三年有余，這個待定的稅收優惠政策卻至今沒有音信，難怪辦學者不選擇這個國家的“獎勵”。筆者對下述思想深表贊同：對于民辦學校的各種鼓勵扶持和優惠政策，不應當依是否要求合理回報而區別對待，不應當對要求合理回報的民辦學校有任何歧視性的政策。為體現國家鼓勵捐資辦學和不要求“合理回報”出資辦學，應當通過對捐資者（包括不要求“合理回報”的出資者）的稅收調節和表彰獎勵途徑來實現，而不是在民辦學校稅收層面來考慮。當然，不管國家對要求合理回報的民辦學校給予什么樣的稅收政策，目前最重要的是，要有一個明確的可操作的政策，使辦學者心中有數，使稅務部門能夠統一尺度。[11］

⒌堅持民辦學校的公益事業性質。從前面的論述可以看出，民辦學校在我國當前被登記為“民辦非企業單位”，依照《民間非營利組織會計制度》建立會計制度，并按是否要求取得合理回報而區分為不同類型的民辦學校，實行不同的政策。這不但使《促進法》第3條“民辦教育事業屬于公益性事業，是社會主義教育事業的組成部分”的規定被歪曲，也使《促進法》規定的“民辦學校與公辦學校具有同等的法律地位”的規定變成口號，還使《促進法》規定的合理回報制度和稅收優惠政策的執行遇到重重障礙，特別是在民間非營利組織的會計制度下，出資人會喪失對其投入資產的所有權，“合理回報”更難以跨越“收支結余不得向出資者分配”的籬笆。在法學理論上，當不同位階的法律規范就同一事項作出不同規定時，解決此類法律沖突的基本原則是上位法優于下位法。既然《促進法》明確規定了“民辦教育事業屬于公益性事業”、“民辦學校與公辦學校具有同等的法律地位”——這意味著承認公辦學校為事業單位就應承認民辦學校為事業單位，且《促進法》和《實施條例》都沒有規定民辦學校在性質上屬于“民辦非企業單位”，那么，民辦學校就應當確定為“事業單位”性質，就可以同公辦學校一樣登記為“事業法人”而非“民辦非企業單位”。因為《促進法》是上位法，《民辦非企業單位登記管理暫行條例》、《教育類民辦非企業單位登記辦法》和《民間非營利組織會計制度》是下位法，當下位法的規定與上位法的規定不一致時，就應按上位法的規定辦理。而如果按照《國務院關于鼓勵支持和引導個體私營等非公有制經濟發展的若干意見》中“允許非公有資本進入社會事業領域”的有關精神，就更應當突破民辦學校不能登記為“事業單位”法人的傳統觀念和政策障礙。

總之，只有堅持民辦學校的公益事業性質，修改現行法規、政策中將民辦學校登記為“民辦非企業單位”的規定，把民辦學校定性為事業單位，才能理順民辦學校的法人治理結構、登記管理和財務會計制度，落實“合理回報”的鼓勵扶持政策，真正促進中國民辦教育事業的健康發展。此外，還應在取得合理回報的法定條件和程序制度上，采取較為寬容的態度，對現行的限制性條件和嚴厲的程序在某種程度上有所松綁。

[1］肖晗．對湖南民辦教育的調查與思考[J］．中國教育學刊，2005，（03）：20．

[2］[3］[5］[8］徐志勇．試析我國民辦教育投資回報的相關政策[J］．教育研究，2005，（09）：64．

[4］全國民辦教育工作者聯誼會．中國民辦教育發展問題與建議[J］．中國民辦教育，2005，（04）：6．

[6］劉萬永．民辦教育促進法立法備忘錄[EB/OL］．http：//edu．china．com，2007－05－10．

[7］[11］王文源．民辦學校的合理回報與財產權制度構建[EB/OL］．http：//www．bpedu．org．cn，2006－08－15．

[9］教育部政策研究與法制建設司、國務院法制辦公室教科文衛法制司．民辦教育促進法實施條例釋義[M］．中國青年出版社，2004．

[10］教育信息分析師．民間非營利組織會計制度對民辦學校的影響[EB/OL］．http： //www．bjesr．cn，2007－02－26．

（責任編輯：徐 虹）

Abstract：Accordance with the Act for Promoting Non－governmental Education，the investors have right to obtain reasonable return．But the provision is difficult to realize because people have various cognition for its character and the Act has many limitations．In order to safeguard the investors＇rights and continuously promote healthy development of non－government education，the reasonable return system ought to be reconstructed．

Key words：property of private education；reasonable return；perfection of system

Reconstruction of the Reasonable Return System in Property of Private Education

Wang Qian，Xiao Han

D922．181

A

1007－8207（2011）03－0086－04

2010－12－20

王茜 （1970—），女，湖南沅江人，湖南大眾傳媒職業技術學院副教授，法學碩士，研究方向為秘書學、職業教育等；肖晗 （1965—），湖南常寧人，湖南師范大學法學院副教授，碩士生導師，法學博士，研究方向為訴訟法學、教育法學等。

本文系湖南省教育科學 “十一五”規劃課題 “民辦教育機構的產權研究——以對產權的法律規制與保障為中心”的部分研究成果，項目編號：XJK08BJG004。