基于個人所得稅核算過程常見問題的探討

　　【摘要】 文章通過對現(xiàn)行個人所得稅法律制度的闡述，探討核算個人所得稅過程中常見的問題，并結(jié)合案例對個人所得稅核算的方法加以論述，進而增強對個人所得稅核算步驟和方法的掌握。
　　【關(guān)鍵詞】 稅收； 個人所得稅； 應(yīng)納稅所得額
　　
　　稅收作為一國重要的財政收入來源，是國家進行宏觀調(diào)控的重要經(jīng)濟杠桿，也是調(diào)節(jié)國民收入再分配的重要手段，稅收的征收管理與每一個人的利益息息相關(guān)。隨著我國市場經(jīng)濟的高速發(fā)展以及人們生活水平的不斷提高，個人所得稅的稅收收入也有著較大幅度的增加，并逐步成為地方財政收入的重要來源之一。因此，基于現(xiàn)行個人所得稅法律制度，如何正確處理個人所得稅應(yīng)納稅額的核算，增強納稅人的法治意識，避免產(chǎn)生抵觸情緒，這既是對個人利益保護的表現(xiàn)，同時也是稅收公平、效率與法治原則的立法精神體現(xiàn)。
　　
　　一、關(guān)于起征點與免征額的區(qū)別
　　個人所得稅改革作為“十二五”主要議題，經(jīng)廣大媒體報道，“起征點”成為人們討論的焦點。然而，從個人所得稅法的角度講，這種說法是錯誤的。也許在現(xiàn)實的納稅過程不會因為認識的錯誤導(dǎo)致稅額的多征或少征（因為該術(shù)語適用的稅種不同），但正確區(qū)分“起征點”與“免征額”是對個稅相關(guān)法律法規(guī)認識的基礎(chǔ)。
　　減免稅是國家對納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規(guī)定，從稅基式減免的層次分有起征點、免征額、項目扣除等。起征點是指對征稅對象開始征稅的數(shù)額界限，即征稅對象的數(shù)額沒有達到規(guī)定的起征點不征稅；達到或超過則就其全部數(shù)額作為計稅依據(jù)征稅。目前，我國稅收征收體系中，起征點的概念僅在營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅稅種中體現(xiàn)。免征額則是指對征稅對象總額中免予征稅的數(shù)額。由此可知，起征點與免征額是完全不同的兩個概念，且若理解錯誤則會導(dǎo)致核算個人所得稅稅額時出現(xiàn)差錯，并給納稅人帶來利益上的損失。例如，從2010年1月1日起，三亞市營業(yè)稅按期納稅的起征點為月營業(yè)額5 000元，如果一個從事飲食業(yè)的個體戶月營業(yè)額為4 999元，則該月不用繳納營業(yè)稅；如果月營業(yè)額為5 000元，則該月應(yīng)繳納250元的營業(yè)稅稅額（5 000×5%=250）。而根據(jù)2011年6月30日公布的最新修訂的《中華人民共和國個人所得稅法》規(guī)定工資薪金的費用扣除標準從2011年9月1日起為3 500元，該3 500元即免征額①。例如，某學(xué)校教師張某2011年10月工資為5 000元，則核算當(dāng)月其應(yīng)繳納的個人所得稅稅額時應(yīng)拿1 500元（5 000元-3 500元）作為計稅依據(jù)，即1 500×3%=45（元）。若此處將3500元當(dāng)作起征點則應(yīng)按全額 5 000元作為基數(shù)繳納稅額。因此，從理論上講，通過這兩案例發(fā)現(xiàn)如果對起征點和免征額的理解出現(xiàn)錯誤，則會導(dǎo)致核算的差錯，它們兩者有著嚴格的區(qū)分。正確區(qū)分這兩個概念是正確核算應(yīng)納稅額的基礎(chǔ)，同時也是對稅收知識學(xué)習(xí)、理解的過程。
　　二、關(guān)于捐贈費用扣除的核算方法
　　除了對費用扣除標準的規(guī)定之外，個人所得稅法還規(guī)定，個人將其所得通過中國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關(guān)向教育和其他社會公益事業(yè)以及遭受嚴重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈，捐贈未超過納稅人申報應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從應(yīng)納稅所得額中扣除。如果是向紅十字事業(yè)、農(nóng)村義務(wù)教育、公益性青少年場所和汶川、玉樹等地震災(zāi)區(qū)的捐贈則準予在稅前所得額中全額扣除。
　　例如：張某2011年11月的工資收入是6 000元，其中各項社保費用500元，則其應(yīng)納稅所得額為2 000元（6 000-500 -3 500）。②
　　1.如果當(dāng)月沒發(fā)生捐贈，則2011年11月張某應(yīng)繳納95元個人所得稅（2 000×10%-105），稅后收入為5 405元；
　　2.如果當(dāng)月張某通過非營利性社會團體向汶川地震災(zāi)區(qū)捐贈800元，則張某該月應(yīng)納個稅36元［（2 000-800）×3%］，其稅后收入為4 664元（5 500-800-36），若不按此規(guī)定準予全額扣除進行核算，則稅后收入為5 405-800=4 605元；
　　3.如果張某當(dāng)月是通過非營利性團體向其他自然災(zāi)害地區(qū)的捐贈，根據(jù)規(guī)定其可從應(yīng)納稅所得額扣除的部分為600元 ［（5 500-3 500）×30%］，故其應(yīng)納稅額=（5 500-3 500-600） ×3%=42元，張某稅后收入為4 658元。同樣，若沒按此規(guī)定進行核算則稅后收入為4 605元（同上）。
　　通過以上的案例分析得出，當(dāng)發(fā)生捐贈時，核算個人所得稅若不按稅法的規(guī)定則會對稅款的征繳出現(xiàn)差錯，進而侵犯納稅人合法的經(jīng)濟利益。當(dāng)然，不能以這幾十元的差額來扭曲捐贈者的高尚道德，只是想通過該案例來加強納稅人的法治意識，更重要的是對其核算方法的掌握，并以此來加強對征納稅雙方主體的監(jiān)督，是稅收法律制度賦予征納稅雙方的權(quán)利與義務(wù)，是法治精神的體現(xiàn)。
　　
　　三、關(guān)于工資、薪金和勞務(wù)報酬的個人所得稅計算方法
　　基于現(xiàn)行我國個人所得稅采用的類型是分類所得稅，將個人應(yīng)稅所得分為11類。根據(jù)2011年最新修訂的《個人所得稅法》規(guī)定，工薪所得類采取按月計征，實行七級超額累進稅率；勞務(wù)報酬類則按次計征，實行20%的比例稅率（見表1）。
　　（一）工薪所得的納稅籌劃
　　工薪所得是個人因任職或受雇而取得工資；薪金所得是指個人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得，屬于勞動合同關(guān)系的范疇，計算個稅時按七級超額累進稅率，工資越高所繳納的稅款越多。一般的工薪所得繳納個稅的計算前面有所提及，在此不再贅述，下面只針對關(guān)于全年一次性獎金和“雙薪制”的計稅方法及步驟做一些說明。
　　1.年終一次性獎金計征個稅的方法
　　關(guān)于年終一次性獎金計稅步驟如下：
　　（1）將當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)；（2）將取得的全年一次性獎金按上述辦法計算個人所得稅。
　　例如：某高校教師陳某2012年12月取得工資4 000元，同時取得單位發(fā)放2012年全年一次性獎金7 000元。計算陳某2012年12月應(yīng)納個人所得稅稅額。
　　首先確定獎金的適用稅率：7 000÷12=583.3，適用稅率為3%，速算扣除數(shù)0；其次計算陳某12月應(yīng)納個人所得稅稅額為： （7 000×3%）+[（4 000-3 500）×3%]=225元，稅后收入為10 775元。
　　假設(shè)教師陳某2012年12月取得工資是3 000元，同時取得單位發(fā)放2012年全年一次性獎金7 000元，則如何計算陳某2012年12月應(yīng)納個人所得稅稅額。
　　根據(jù)現(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，發(fā)放年終一次性獎金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金低于稅法規(guī)定的費用扣除標準（3 500元），則應(yīng)將年終獎金減除“當(dāng)月取得工資薪金與費用扣除標準的差額”后的余額，然后按上述方法確定年終一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)。因此，陳某2012年12月應(yīng)繳納的個人所得稅為：（1）[7 000-（3 500-3 000）]÷12=541.6，確定其適用稅率3%，速算扣除數(shù)為0；（2）12月陳某工資所得額為負不繳納個稅，只對其獎金應(yīng)繳納的個人所得稅，稅額=7 000×3%=210元，稅后收入為9 790元。
　　2.“雙薪制”的計稅方法
　　
　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于明確個人所得稅若干政策執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)［2009］121號）規(guī)定，已取消年底雙薪的單獨計稅辦法，個人取得年底雙薪，如果其單位沒有發(fā)放全年一次性獎金，可以按照全年一次性獎金計稅辦法計稅。如果其單位既有年底雙薪，又有全年一次性獎金，并且二者在同一個月內(nèi)發(fā)放，可以將年底雙薪與全年一次性獎金合并，按上述方法計算；如果二者不在同一個月內(nèi)發(fā)放，應(yīng)將年底雙薪并入當(dāng)月工資、薪金，統(tǒng)一計算個人所得稅。
　　例如：2012年12月某高校教師陳某工資所得4 000元，同時取得單位發(fā)放的第13個月工資4 000元。計算陳某12月應(yīng)繳納的個稅。
　　根據(jù)規(guī)定，其第13個月工薪按一次性獎金扣繳，故其12月應(yīng)納個人稅稅額為：（4 000-3 500）×3%+4 000×3%=135元，稅后收入7 865元。
　　假設(shè)a：在上述例子中，陳某12月份還取得學(xué)校發(fā)放的年終獎金5 000元，則其應(yīng)納個稅為：（4 000-3 500）×3% +（5 000+4 000）×3%=285元，稅后收入12 715元；
　　假設(shè)b：在上述例子中其取得的獎金不是在12月份，則取得雙薪當(dāng)月應(yīng)納個稅為：（4 000+4 000-3 500）×10%-105=345元；發(fā)放的獎金應(yīng)納個稅為：5 000×3%=150元；則稅后收入12 505元。
　　從上述案例可以看出，實行“雙薪制”又發(fā)放獎金的單位，不同的納稅籌劃會產(chǎn)生不同的稅負。
　　（二）勞務(wù)報酬所得的個人所得稅計算方法
　　勞務(wù)報酬是指個人憑自身的專業(yè)技術(shù)能力從事非雇傭的各種勞務(wù)而取得的所得，屬于勞務(wù)合同關(guān)系范疇，根據(jù)新修訂的《個人所得稅法》規(guī)定，計繳個稅時按次計征，費用扣除標準按每次收入不足4 000元扣除標準為800元；在4 000元以上費用扣除標準為每次收入的20%。適用稅率為20%的比例稅率，若所得畸高（超過20 000元），則采用加成征稅方法，每次應(yīng)納稅所得額③超過20 000—50 000的部分適用30%，超過50 000元的部分適用40%。
　　例如：某高校聘請外地一資深教授陳某來學(xué)校做報告一次，取得收入3 000元，則陳某應(yīng)繳納個稅為：（3 000-800）×20%=440元；若取得收入為5 000元，則應(yīng)繳納個稅為：5 000×（1-20%） ×20%=800元。
　　例如某高校聘請外地一資深教授陳某來學(xué)校講課（一周），取得收入30 000元，雙方簽訂合同，若規(guī)定的差旅、住宿費8 000元由陳教授自理，則其應(yīng)繳納個稅為：30 000×（1-20%）×30%-2 000=5 200元，其稅后收入16 800元（30 000-8 000-5 200）；若差旅費、住宿費由學(xué)校支付，取得的勞務(wù)報酬為22 000元，則陳教授應(yīng)繳納個稅為：22 000×（1-20%）×20%=3 520元，其稅后收入為18 480元（22 000-3 520），通過納稅籌劃，陳教授實際所得增加1 860元（5 200-3 520）。
　　
　　四、結(jié)束語
　　隨著市場經(jīng)濟的不斷深化，人們生活水平的不斷提高，個稅對人們的影響愈發(fā)明顯。這既是法治意義的體現(xiàn)，也是經(jīng)濟人本性的表現(xiàn)。從征稅者的角度看，準確、合理地核算稅額，能有效地調(diào)節(jié)收入分配，改變國民收入的分配格局，有利于發(fā)揮國家稅收經(jīng)濟杠桿的調(diào)節(jié)作用，同時也在籌集財政收入方面發(fā)揮積極的作用；對納稅人來說，合理的納稅籌劃能夠直接降低成本，有利于實現(xiàn)收益最大化，納稅人既履行了依法納稅的義務(wù)，又維護了自己的合法權(quán)益。
　　
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