企業內部控制審計:抑制會計舞弊的新舉措

　　【摘要】 會計舞弊是一個既古老又全新的問題。為了防范企業經營者會計舞弊行為，從2002年起日本接受美國的薩班斯法，加強了對企業內部控制的研究。2007年2月，日本政府機關金融廳所轄企業會計審議會頒布了“內部控制評價與審計準則”，要求上市公司從2008年4月起必須設置內部控制制度并保證其有效運行，同時每會計年末將內部控制的運行情況對外報告，接受注冊會計師審計。經過2008年4月至2009年3月一年的實施，金融廳于2009年6月首次公布了內部控制審計的結果。文章從介紹和分析日本內部控制評價與審計準則入手，總結日本在實施內部控制審計的經驗和出現的問題，為中國建立內部控制審計制度提供參考。
　　【關鍵詞】 內部控制評價； 內部控制審計； 內部控制報告； 審計意見
　　
　　內部控制審計是為防止會計舞弊，在2002年美國薩班斯法頒布后，陸續在世界各國實施的新審計內容。因實施的時間較短，仍存在很多尚待研究問題。本文以《日本內部控制評價與審計準則》的制定及實施結果為切入點，通過比較、分析總結經驗，指出所涉及的理論問題，為中國未來制定實施標準提供參考。①
　　
　　一、日本會計審計制度的變遷
　　
　　會計舞弊這個經濟怪物伴隨商品經濟已走過了200多年的歷史。21世紀初美國“安然”及“世通”兩大企業的舞弊大案，再一次敲響了對會計舞弊治理的警鐘。會計、審計制度的改革和對上市公司監控制度的強化已成為全世界關注的重心。在這一背景下美國于2002年公布了以強化會計、審計責任，規范企業行為，提高財務報告信息可靠性的“薩班斯法（以下簡稱SOX法）”。該法最顯著的特征之一是要求所有在美國上市的企業，除定期提供財務報告及相關資料外，還要提供企業內部控制報告，并要求企業的經營者對財務報告信息的真偽、內部控制運行的有效與否進行評價，注冊會計師要對經營者評價后的財務報告和內部控制制度分別進行審計并發表審計意見。
　　日本在二戰之后效仿美國的政治體制和經濟制度，于1948年4月13日頒布了證券交易法，要求上市公司在上市申請時和每個會計年度末提供經注冊會計師②審計后的財務報告。并于同年7月6日頒布了注冊會計師法，規范了注冊會計師應有的權利與義務。日本商法和商法特例法規定大企業（資本金5億日元以上，或資本和負債總額200億以上）也要定期接受注冊會計師審計。基于證券交易法，證券交易委員會于1949年頒布了“企業會計原則”，1950年頒布了“財務報告規則”。③近年來由于經濟業務的變化，金融商品交易的擴大，原有證券交易法不能適應新環境的要求和新經濟業務的處理，日本于2006年6月14日頒布了《金融商品交易法》（以下簡稱金商法）取代原《證券交易法》規范上市公司的會計和審計行為。日本的《商法》起源于明治維新時代，距今100多年歷史，雖經其后多年的修改，仍有不適應現代企業經營的方面。2005年6月，日本法務省將原《商法》中有限責任公司部分和原《商法特例法》內容合并，頒布了《公司法》，規范了上市公司和非上市公司以及大、中、小公司型企業的會計和審計制度，并于2006年5月開始實施。公司法的執行同時廢除了原“商法特例法”和“有限責任公司法”。日本政府對企業會計的指導和管理部門是“企業會計審議會”原隸屬于大藏省，2001年初大藏省解體，分為“財務省”和“金融廳”兩個部門，“企業會計審議會”現劃歸金融廳管理。
　　
　　二、內部控制評價與審計準則的出臺
　　
　　（一）準則建立的背景回顧
　　2001年美國安然事件之后，日本國內同樣對當時采用的會計、審計制度進行了研究和反思，修訂了相關的法律和會計、審計準則。但是2004年10月仍爆發了以“西武鐵路”為代表的大型企業財務報告粉飾案件。為強化對企業經營者舞弊的監督，保護投資人利益，“企業會計審議會”于2005年初成立了以八田進二④為首的“內部控制專業委員會”，2005年2月該委員會召開第一次會議，并對美國的內部控制審計準則進行了考察與研究工作。當年7月公布了涉及財務報告的內部控制評價和審計準則的第一次討論稿，經過歸納整理相關意見，于當年12月公布了第二稿。在討論內部控制的評價和審計準則時，很多實務部門提出具體操作的規范問題。該委員會根據實務界要求，于2006年11月公布了內部控制評價和審計的實施準則討論稿，為具體操作提供指南。經過廣泛討論和征求意見，幾經修改后2007年2月15日由“企業會計審議會”公布了《關于財務報告內部控制評價與審計準則以及財務報告內部控制評價與審計實施準則的制定意見書》（以下簡稱“意見書”），并同時頒布了《財務報告內部控制評價與審計準則》和《財務報告內部控制評價與審計實施準則》。該準則是為了配合《金融商品交易法》規定的內部控制報告制度實施而制定的。“意見書”要求上市公司于2008年4月1日以后的會計年度開始實施。
　　（二）內部控制評價與審計準則的主要內容
　　內部控制評價與審計準則由“內部控制的基本框架”、“財務報告內部控制的評價與報告”及“財務報告內部控制的審計”三部分構成。
　　1.基本框架
　　“基本框架”部分規定了企業經營者負有設立內部控制制度，并保證其有效運行的責任；闡述了內部控制的定義，在美國COSO委員會關于內部控制理論基礎上，結合日本的具體情況，提出了內部控制的四個目標和六項要素等基本概念。
　　建立內部控制的基本目標有四個，即：（1）經營的有效和效率性；（2）財務報告的可靠性；（3）經營活動的守法性；（4）資產的保全。在日本由于資產的取得、使用及處分的手續繁雜，特別受到關注（日本的企業負債率比歐美高出很多，為保護債權人權利所以對企業資產的處理非常重視），在COSO委員會頒布的三項目標基礎上增加了最后一項“資產保全”。
　　內部控制的六項要素分別是：（1）控制環境；（2）風險評估與對應；（3）控制活動；（4）信息與溝通；（5）監控；（6）信息技術的應對。其中第六項要素是結合當今信息技術的發展現狀，為實現其控制目標而選擇的技術手段。信息技術手段不僅與控制環境相關，還與內部控制的其他各項要素流程密不可分，要與其他要素結合從總體進行評價。
　　內部控制是企業內部組織，它的設立和有效運行是管理層的責任。但是該制度的采用不僅僅是監督企業，它可提高企業在社會的可信賴性，增加融資機會，降低融資成本，對企業是有益處的。每一個企業都有自己的特征，如何構建、運行適合本企業的內部控制制度是經營者的責任和義務，不是審計人的工作。⑤
　　2.涉及財務報告的內部控制的評價和報告
　　根據SOX法的要求，企業經營者承擔了構建和運行內部控制的責任和義務。定期對涉及財務報告信息的內部控制制度的運行進行評價，并將結果對外報告。經營者的評價是依據其對財務報告信息的重要性來進行的，所以缺乏重要性的項目和缺乏重要性子公司或關聯公司可不作為評價對象。
　　經營者在評價時可依據風險評估的方法先大后小，先總體后具體的評價順序。例如對集團企業先從合并報表整體產生重要影響的控制入手進行評價，然后根據其結果，對業務流程相關的內部控制進行評價。對于內部控制有效的評價一定要有證據，并且記錄在經營者編制的“內部控制報告”里。
　　3.涉及財務報告信息的內部控制的審計
　　經營者對涉及財務報告信息的內部控制制度的評價，其結果是否適當應經過審計人的審查才能證明。日本的準則特別指出，內部控制是企業內部的組織制度，它的運行涉及內部管理的諸多范圍。注冊會計師只對其中影響會計信息產出的內部控制制度予以審計，不是對全部內部控制制度進行審計。另外，注冊會計師是對經營者確認的內部控制制度進行審計，經營者沒有確認的部分不在審計之內。
　　
　　4.成本負擔的考慮
　　長期以來的實踐研究證明，有效的內部控制制度是防止重大錯誤和舞弊的手段。審計人對內部控制的審計是以保證高效、深入的財務報告審計為目的，與財務報告審計同時進行。但是，由于審計程序的增加，審計證據的擴大無疑會增加相應的成本。為此，在制定審計準則時要考慮不能給審計人和企業的報表編制人員及相關人員造成過度的負擔。日本在對美國應用此制度進行調查分析后，擬采用以下幾項策略：
　　（1）運用自上而下的風險評估方法。經營者針對相關項目重大風險存在與否進行評價。
　　（2）進行內部控制有效性評價時，要先從合并基礎對全面內部控制進行評價，然后在此基礎上進行對缺陷的分類。美國準則對內部控制缺陷分為三類：即“重要缺陷”、“重大缺陷”和“輕微缺陷”三類。日本在制定準則時認為三類劃分容易造成混亂，將缺陷劃分兩類：即“重要缺陷”和“輕微缺陷”兩類，便于分析，減少成本。
　　（3）不采用直接報告的方法。審計人對管理層實施的內部控制評價進行審計，沒有采用美國的直接報告的做法，即根據內部控制實施專門的審計程序，獲取審計證據，直接報告審計結果。而是從內部控制報告書入手尋找審計證據、實施審計程序。
　　（4）內部控制審計與財務報告審計可由同一審計人執行。由同一審計人對企業提供的財務報告和內部控制制度進行審計⑥，所獲得的審計證據可以在財務報告審計和內部控制審計中同時使用。節省審計成本，提高審計效率和效果。
　　（5）內部控制審計報告與財務報告審計報告可以一起編制。內部控制審計報告原則上可與財務報告審計報告一起編制，既減少審計報告程序，又節約成本。
　　（6）外部審計人與企業監事會⑦或審計委員會及內部審計人員的合作。外部審計人在進行財務報告和內部控制審計時，要與企業的監事會或審計委員會保持合理的溝通，合作。必要時可利用內部審計的工作。
　　
　　三、日本內部控制制度的特征
　　
　　日本關于內部控制的概念框架是通過準則形式規范的。準則是由官方的企業會計審議會頒布，明確標明是“關于財務報告內部控制評價、審計準則”。這個準則在接受美國COSO委員會概念框架的基礎上，結合本國特點構建了自己的內部控制制度體系。以下利用表格將日本的內部控制與美國的加以比較，便于了解其特征（見表1）。
　　
　　四、內部控制審計實施后的情況分析
　　
　　（一）內部控制報告書的評價情況及審計結果
　　事實證明，理論上再完美的設計一經實踐運行都會產生各種問題和矛盾。2009年4月日本的注冊會計師第一次執行對上市公司進行內部控制的審計。經過幾個月的努力，7月7日金融廳發表了“平成21年（2009年）3月決算⑧公司有關內部控制報告書的提出情況”公告。該公告顯示，至6月末提出“內部控制報告書”的企業有2 670家，經營者在期末報告書中承認內部控制制度有重大缺陷，內部控制制度無效的企業有56家（占2.1%）。經營者沒有表明評價意見的有9家，其中1家在報告書中說明，因受評價范圍的制約，對內部控制存在缺陷并導致無效的情況無法證明所以無法表明評價意見。另外，由于客觀原因，一部分評價范圍受到限制、其他范圍正常，因而內部控制的評價有效的企業是7家。
　　（二）準則執行狀況的分析
　　1.理論設計與實際執行的差異。內部控制制度從理論上應該涵蓋企業所有經濟業務，相同業務處理不存在差異。但是，實踐中評價范圍、評價的時間、評價手續及確定的方法，不同的企業其情況是不一樣的。經營者對內部控制制度的局限性各執一詞，內部控制對財務報告信息有何影響幾乎沒有說明。準則設計的初衷是以報表使用者能理解為標準，對企業內部控制進行評價。但實際上評價所依據的標準大部分以管理者需求為基礎，今后應從信息使用者角度出發，研究怎樣評價才能反應企業真實情況。
　　2.合并后集團內部控制評價范圍的確認。日本的評價準則是以經濟業務過程為基礎，依據重要性準則，那些對集團業務影響不大的子公司的內部控制可以不包括在評價范圍。但是，企業合并以后，個別小公司從單個企業看，對集團影響不大，若干小企業加起來，其影響就不可小視。所以，合并后的財務報告應列示組成集團的企業個數以及他們在集團的收入、資產中各占比重。
　　3.關于重大缺陷的評價。2009年日本上市公司經營者自我評價內部控制制度有重大缺陷的共56家（占2.7%），而美國在初次實施內部控制審計的2004年，在3 700個上市公司中有624家評價內部控制有缺陷（占16.9%）。日美的差異不是準則的差別造成，而是社會、文化背景及對內部控制評價水平理解不同形成的。⑨對于重要缺陷的理解，有的認為上市初期企業內部控制制度有重大缺陷⑩，可以給人們提供警示，經營者發現并調整和修訂內部控制制度，可以為今后預防會計舞弊堵塞漏洞，所以內部控制無效的評價多少都無所謂，甚至認為無效者越多越真實。但是也有的人認為內部控制無效是經營者有問題，特別是對老企業來說、內部控制無效是經營者無能，所以內部控制無效的報告越少越好。
　　4.針對內部控制報告的審計意見。注冊會計師審計是對經營者的評價進行檢查和驗證。對于內部控制的審計，無論經營者的評價如何，只要依據相關的審計準則執行審計程序，在沒有發現與經營者評價有明顯矛盾時，注冊會計師就可以簽發無保留意見的標準審計報告。
　　5.無能為力的情況對評價范圍的影響。這類情況指經營者在評價內部控制制度時對某些影響評價范圍的情況可以暫時除外。例如某些企業在會計年度末期進行了并購，對新加入集團的新成員還沒有進行詳細了解，對其內部控制的檢查來不及進行（時間不足）。在美國合并當年不列入內部控制評價范圍。日本作為無能為力事項允許除外，依照準則合并后企業的性質、合并理由以及占集團資產和銷售收入的比重都要在附屬資料中說明。
　　6.經營者不表態的情況。企業經營者對公司的內部控制的存在及運行有效與否沒有評價，這是最不好情況。這意味著企業既可能存在內部控制的隱患及會計舞弊、又可能存在其他不利情況。2009年審計中有9家公司的經營者沒有對本企業內部控制進行評價，其中6家在附注中被寫上對繼續經營的關注，這6家企業里有1家7月份被退市。
　　針對2009年上市公司年度審計中內部控制審計的總結還包括期后事項、特殊事項的記錄等問題。{11}
　　
　　五、內部控制審計引發的理論問題
　　
　　內部控制審計是注冊會計師對上市公司的經營者為保證財務報告的信息可靠而設置的必要組織系統的審計。企業經營者要在注冊會計師審計前對內部控制系統的設置和運行是否有效作出評價，并以書面形式報告。因此，內部控制審計也可理解為注冊會計師對經營者設置和評價的內部控制報告書是否恰當進行的審計。經過一年的運行和實踐，原本忽略的理論問題同時顯露出來。
　　（一）內部控制審計的性質
　　依照原企業會計審議會的規定，內部控制審計是注冊會計師對企業經營者評價后的內部控制報告，依據相關的準則或法規進行檢查，并發表意見。該審計是對經營者的報告是否公允、合理進行判斷，而不是對內部控制的運行是否有效發表意見。所以內部控制審計是一種間接審計。正如企業會計審議會在意見書中所示“審計人對經營者實施內部控制以后的評價進行審計，與美國的直接業務報告不同。審計人可從經營者的評價入手，實施審計程序，搜取審計證據。”強調內部控制審計是適當性審計而不是有效性審計。并表示允許內部控制審計與報表審計同時進行，其兩種審計報告也可以合并在一起編制。如此這般，主要是從降低企業和審計人費用的角度出發。但是注冊會計師在執行審計時，為了驗證經營者的評價是否合理，必須對企業內部控制的有效性進行檢查，首先要深入實際操作層次檢查內部控制制度的存在，然后再抽取相關資料樣本，從樣本中留下的痕跡來驗證內部控制是否有效運行。只有在證明內部控制制度有效的基礎上才能對經營者所做作的內部控制評價是否合理作出結論。這種實際應用與準則設計的差異使內部控制審計的性質發生了變化。
　　
　　（二）靜態審計與動態審計
　　審計是一種檢查和監督活動。由于具體審查對象不同，其方法和程序也有差別。財務報告審計的對象是已經發生的交易活動的結果，具體表現為會計資料的憑證、賬簿和報表以及各種資產。注冊會計師通過對資產存在的檢測，會計資料的相互核對、相互印證來證明交易結果的正確與否并發表審計意見。這種以發生過的經濟業務的歷史資料為審計對象的檢查監督活動稱為靜態審計。靜態審計的審計對象所反映的內容是不變的。
　　內部控制審計是對企業運行的，能保證財務報告信息真實、正確的組織過程進行檢測。例如，企業的銷售、收款；購貨、付款；經營戰略的制定；具體業務執行的授權等等，如何在不同崗位和不同人員中相互制衡，及時發現錯誤并更正。內部控制是一個系列運動的過程，對它的審計不是檢測其過去運行的結果而是證明其過程的安排是否合理，是否發揮原預定的作用。與財務報告的靜態結果審計不同，內部控制審計是以一系列連貫的運動過程作為審計對象的動態活動審計，要證明的是現在的運行狀況不是歷史結果。所以，審計對象反映的內部控制痕跡只代表過去，現在可能發生變化。
　　（三）審計證據的特征
　　審計意見是依靠審計證據作出的結論。為了降低審計風險，注冊會計師傾向獲取證明力最強的審計證據。審計證據包括書面證據和非書面證據，按照證據的來源還可分為內部證據和外部證據。根據日本審計準則的規定，同一證據既可作為報表審計證據也可作為內部控制審計證據，但是審計最終的目標卻不一樣。例如同一張經濟業務的原始憑證的檢測[Test of（recorded） Transaction；TOT]，注冊會計師如果把它作為財務報表審計證據，TOT的結果只是證明該業務導致報表項目內容變化的真偽或公允。如果有疑問，注冊會計師可以通過替代程序、擴大審計范圍來彌補。報表審計的歷史較長，涉及的審計證據種類較多，既有企業內部證據也有企業外部證據，通常注冊會計師認為從被審企業外部獲得的證據更可靠，證明力最強。
　　相同憑證注冊會計師如果作為內部控制審計證據，TOT的結果是為證明處理該項業務，經營者設計、執行的控制過程（崗位）是否存在，經營者的評價是否客觀、公允，與憑證上所反映的經濟業務真偽無關。和報表審計不同的是，內部控制審計證據只有來自被審單位的內部證據沒有外部證據。今后注冊會計師在內部控制審計中如何判定審計證據的可靠性，如何尋找更客觀的證據，一旦發現審計證據反映的內部控制過程有疑問如何采用替代程序將是要研究的重點。
　　（四）審計的批判性與指導性
　　20世紀50年代開始，學術界曾針對審計職能展開討論。通過對賬項審計、資產負債表審計及財務報表審計的發展進行分析和比較，認為注冊會計師審計的職能有批判性和指導性兩種。一種觀點認為批判性為主、指導性是在批判的基礎上衍生的、為批判服務的次生職能。審計的查錯防弊正是這種批判的最好體現。持這種觀點的人認為，注冊會計師（審計人）通過對財務報表的檢查、分析，指出經營者在報表中的誤差，并在此基礎上提出正確的會計處理建議，指導企業會計工作的改善。如果經營者不接受審計人的建議，注冊會計師可依據相關的法律法規，通過發表非標準審計意見提示社會注意經營者的責任履行情況，在進行經濟決策時予以考慮，客觀上達到保護投資人利益、維護市場秩序的作用。
　　另一觀點認為審計的職能是以指導性為主，批判性是為指導性服務的。持此觀點的人認為審計的產生不是為了被動地尋找錯誤，而是為了防止或杜絕錯誤和舞弊的發生。審計人對財務報表的檢查，是為了不斷完善投資環境，減少錯誤和舞弊帶來的損失，使投資人（廣義）和經營者雙方的利益最大化。指導性不僅表現為對被審對象出現錯弊時予以指正，更多的是建立規范體系，讓企業的會計行為符合社會公眾的需要，降低社會成本。指導性最突出的體現在注冊會計師行業是推動會計準則和審計準則建立的中堅力量，是維護市場秩序的最重要媒介。持有這一觀點的人把注冊會計師比喻為交通警察，其存在不只是為查找違章行為，而是為了減少事故，建立更安全的交通環境。內部控制審計正是為了從源頭減少會計舞弊而采用的有效手段之一。
　　如今有學者認為內部控制審計的實施真正擴大了審計范圍、增加了審計內容。這一轉化對注冊會計師審計提出了新挑戰。當然，從以上分析可以看到，內部控制審計是為了提高年報審計的質量，注冊會計師關注的只是與會計信息產生有關的控制過程而非全部內部控制制度。今后對這方面研究應從企業、審計人以及信息使用者多方進行考察和探討，為完善相關制度作出努力。
　　
　　六、對中國的啟示
　　
　　內部控制制度對治理財務信息失真、預防重大會計舞弊的確有重要作用。美國注冊舞弊檢查師（ACFE）協會{12}2002年公布的調查報告顯示，出現經營不善，涉及粉飾財務報告的企業90%缺乏合理的內部控制制度，或者內部控制制度被經營者忽略未能有效地執行。美國、日本及歐盟各國都曾對該制度的理論研究、實際運行作出了積極的努力。縱觀內部控制制度的發展，雖然這是一項經營者管理活動，但卻受到注冊會計師行業的格外關注，并對其理論的研究、實務操作的探索表現了極大的熱情。究其原因是由于內部控制產生的理論依據是會計的復式記賬自動平衡原理。經營者依據此原理設計出一項經濟業務由至少兩個以上崗位處理，形成相互檢查相互牽制的工作體系，能預防和發現錯誤和舞弊，達到監督和控制企業全部經營活動的目的。與此同時注冊會計師發現，利用內部控制制度，能提高會計信息的可靠性，可以采用抽樣審計，降低審計成本。{13}
　　
　　長期以來，注冊會計師對企業內部控制的整合、利用進行了積極的探索。實踐證明任何一項好的制度如果沒有對其執行的監督，也不能發揮預想的作用。利用注冊會計師這一社會監督媒介，對上市公司的內部控制的執行情況進行檢測，已經成為全世界的共識。2002年美國頒布的SOX法第404條規定，上市公司每年必須對外披露內部控制報告，并接受注冊會計師專門審計。為執行這一法律，美國公眾公司會計監督委員會PCAOB于2004年頒布了審計準則第2號（AS2），2006年頒布了審計準則第5號（AS5），針對注冊會計師如何對企業內部控制進行審計作出了規范和指導。日本也于2007年頒布內部控制評價與審計準則。如今企業執行內部控制制度，并接受注冊會計師審計已經成為加入經濟全球化必不可少的“入場券”。我國經濟在經過改革、開放30年后已逐步成為國際市場的重要組成部分。繼2008年5部委頒布《企業內部控制基本規范》后，2010年4月財政部會同證監會、審計署、國資委、銀監會、保監會發布了《企業內部控制配套指引》，標志著具有中國特色的內部控制規范體系基本形成。并宣布于2011年執行對內部控制的審計。在分析日本執行內部控制審計的經驗之后，結合我國的具體情況，擬提出以下借鑒供參考：
　　（一）通過媒體宣傳企業設置內部控制和實施內部控制審計的必要性
　　讓經營者明白內部控制制度如同人體的免疫系統，既可抵御外來風險侵入，又可排除自身毒素（如企業內部不規范行為），保障企業擁有充分活力參與市場競爭，是企業可持續發展的基礎。內部控制審計如同定期的健康檢查，涉及內部控制的標準就像反映健康狀況的各項指標，外部社會通過內部控制的審計報告了解企業的經營狀況，判斷其未來發展趨勢的強弱，引導資本流向。
　　（二）明確內部控制、內部控制評價與內部控制審計的區分
　　
　　我國開展內部控制研究時間較短，特別是基層企業對內部控制的理解相對膚淺。根據這一特點同時吸取日本在執行內部控制審計時的經驗教訓，在區分企業內部控制標準、內部控制評價標準及內部控制審計標準的基礎上，規定細化實施說明，以提高可操作性。
　　（三）強化對IT技術應用的相關標準
　　日本增加IT技術應用的內部控制要素值得我國借鑒。現代信息技術的發展，使業務的實際操作與管理、監督融為一體。日本在制定內部控制評價和審計準則的同時加快了標準軟件的開發，鼓勵企業使用標準軟件處理系統，使交易過程的處理與全程監控結合，便于管理層隨時了解和評價內部控制，明確各自的職責。同時，標準軟件的使用也有利于外部審計實施。
　　重視IT技術應用的另一層含義是要隨時檢查信息系統的運行狀況，防止個人利用電腦技術進行違規操作。對此法國興業銀行有著深刻的教訓。該行的期貨交易員凱維埃爾利用電腦技術屏蔽了原交易處理系統的監視功能，未經授權大量購買歐洲股指期貨，終于在2008年1月曝出49億歐元（約合71億美元）的巨大虧空。
　　（四）減少誤解明確實施內部控制與企業組織結構的關系
　　現在人們普遍認為實施內部控制就要增設相應的職能部門、設置新崗位，增加很多成本，特別是對美國執行內部控制初期每個上市公司平均增加130萬支出的統計結果表示擔憂。根據日本的經驗，在執行內部控制制度前，企業會計審議會曾多次征求社會意見，對不同行業、不同層次的擔憂分別進行解釋、說明，隨時根據發生的實際問題編寫問答。內部控制與公司治理、內部審計、風險管理確實有密切關系，在組織結構和崗位的設計時，只要貫徹內部控制的相互制衡原則、重視對風險的評估和及時應對，就能達到內部控制要求。從另一角度理解，只要企業的組織結構、崗位分工能承載內部控制理念的執行就無須過多變化。所以，理論研究為區分其性質、作用應按不同領域進行探討，而實務操作可兼而有之、不可教條僵化。
　　（五）吸收別國的經驗創建自己特色的路徑
　　經濟全球化并不意味所有制度統一化，中國應有自己的特點。在認真分析美國、日本等其他國家的經驗、教訓之后創建自己的特色制度。中國是以政府指導為主的市場經濟國家。可利用政府的權威推動內部控制制度的執行，通過注冊會計師審計和其他中介監督發現運行中的問題，再依靠政府及時修改相應的法規、準則和制度，糾正在執行中出現的偏差。例如：1.在制訂標準時可分層次，有基本規范、一般指引和更加細化的實務解說，便于實際操作。2.在有爭論的問題上可通過政府的權力規定解決辦法、減少社會成本。企業在披露、評價內部控制的報告中會涉及商業秘密，哪些可以報告、哪些不能報告各執主見，政府可通過規章或制度的形式規定必須披露內容和可以選擇披露內容，減少對實務操作的干擾。3.吸取別國經驗，及時修訂自己的標準體系。針對各國執行內部控制制度所總結的經驗和發現的問題，及時檢討本國的制度運行，對那些好的經驗、方法及時移植，對別國出現的問題積極防御，促進我國的經濟發展。4.通過內部控制制度的執行強化我國誠信體系的建立，完善社會主義市場經濟體制的建設。內部控制的核心是明確責任、恪守誠信。公平、公開、公正是陽光經濟的三要素，內部控制報告使原來企業內部管理暴露在市場的陽光下，既有利于社會對經營者進行監督，也利于管理層對本企業的經營過程監督，對防止腐敗、減少舞弊、建立中國式新的誠信機制有著重要意義。5.重視對實際操作的指導，及時培訓基層的執行者。我國實行商品經濟的時間很短，企業的員工對內部控制了解不多，應針對現狀積極組織培訓、利用一切資源和條件普及相關知識。
　　經濟全球化與管理制度的國際趨同使我國的市場化經濟邁上了新臺階。企業內部控制制度的實施與審計使中國企業再一次樹立了全新形象，也是我國應對國際金融危機的重要制度安排。內部控制是一個由全體員工參與的過程，它的工作是以控制風險、預防和及時發現舞弊和錯誤為主要內容。內部控制制度的實施有助于全面提升企業的經營管理水平。但是，由于內部控制制度固有局限，并非采用內部控制制度就能解決企業的所有問題，今后的工作應在關注內部控制執行的過程中及時發現制度的不足，調整、完善相關內容。●
　　
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