中國高校教育成本核算的探討

摘要：高校教育成本核算是高校管理的一個重要組成部分，也是高校財務管理中的一個重要環節。以高校現有會計核算體系為依托，分析高校成本核算存在的問題，進而提出加強高校教育成本核算管理措施的可行性研究。

關鍵詞：高校；教育成本；成本核算

中圖分類號：F234.2 文獻標志碼： A 文章編號：1673-291X（2011）07-0119-02

高等學校是培養人才的場所，比較注重社會效益。然而高校的可持續發展也離不開經濟效益的實現，隨著高等教育經費投入的機制轉變，作為辦學主體的高校也有責任向社會公開辦學成本及其核算方法。但目前由于高校會計核算的局限再加上高校教育成本的非精確性和不確定性等特點，使得高校教育成本核算至今沒有一個統一的核算體系與辦法。由此，高等教育機構和各類高校就必須加強高校教育成本管理。

一、中國高等教育成本核算的現狀

一直以來，中國高等院校教育成本核算普遍執行的是1997年由財政部、國家教委頒布的《高等學校財務管理制度》和《高等學校會計制度》，限于當時的高等教育環境和理論水平，《高等學校財務管理制度》并未對高等教育成本的構成、類型、核算原則與方法等作出明確的規定，同時《高等學校會計制度》也未對高等教育成本會計的會計假設、會計科目和會計標準作出相應的規范，使得中國高等教育成本核算始終缺乏實踐上的可操作性，導致實踐中，各高校、政府部門等相關利益主體對高等教育成本的核算、歸集不全面、成本數據不準確、統計口徑不統一，進而形成各種相差甚大的高等教育成本報告，這不僅不利于相關政府部門對教育成本的分析和控制，也給許多相關政策的制定帶來負面影響。實踐中，除以上問題，中國高等教育成本核算的還存在以下問題：

1.目前中國對教育成本的研究還不成熟、不完善，在對教育成本概念的界定、教育成本核算對象及項目設置和成本所包括的內容范圍等方面都仍存在著分歧。舊的高校會計核算體系，通常只核算經費支出，至于開支是否合理和必要，則無人問津。長期處于“年初報預算，年終報決算，支出靠撥款，不足伸手要，教育成本不計算，經濟效益無人管”的狀況，從而造成高等教育人、財、物的極大浪費。

2.高校領導缺乏進行成本核算的意識。目前國家尚未要求高校按成本核算進行財務管理，高等教育的行政機構也尚未把教育成本的核算和管理作為評估高校績效的重要指標，且未成立教育成本管理的有關機構。因此，相關的各項財務會計規章制度也就沒有明確要求對高校教育成本進行核算，這對高校成本核算工作的開展不僅未起到促進作用，且使高校進行成本核算缺乏動力和外界壓力。因此制度上缺乏成本核算要求，導致相應的財務核算體系設置缺乏，進而沒有統一的高校教育成本核算方法，使高校教育成本的核算難以有效實施。

3.高校成本核算在操作層面上比較復雜。雖然，許多研究者對成本的項目設置等進行了研究說明，但真正在實踐中進行成本核算，在操作上還存在許多困難。目前客觀條件限制成本核算，比如在會計核算期間上采用的日歷年制與高校培養學生的周期不一致，各級學校會計制度要求學校實行收付實現制，顯然，收付實現制不能正確地反映當期的實際收入和費用。成本科目設置上無法滿足成本核算的需要，例如缺少固定資產折舊，無法正確反映成本支出等。

二、優化高校教育成本核算的必要性分析

長期以來，中國許多高校缺乏教育成本核算的積極性和成本效益觀念，對成本核算與成本控制的動機不準確。在對教育成本的研究和作出必要性的分析過程后，提出了與教育相關的不同內涵成本概念如教育成本、機會成本、財務成本、管理成本等，對于合理劃分成本核算范圍，保證高校教育成本測算的準確性至關重要。預算管理要堅持在學校的統一領導下，按照分級管理、指標控制的原則，根據學校建設和發展的需要統籌安排和使用學校的各項經費，同時劃分財權，由學校和校內各部門進行分級管理，各部門對學校下達的預算經費進行統籌安排和使用，并通過制定各種項目指標，進行事先、事中和事后控制，編制預算要積極穩妥，以收定支，收支平衡，不搞赤字。同時，在預算管理制度的指導下，將學校的各種非專項收入全部納入總體預算，各項支出按經濟性質、用途和內容進行歸集，統一管理，統一核算。總之，教育成本與支出預算是緊密聯系的，對收支預算中的經費和成本項目既要配比又要合理，重要的是要考慮效益，為學校的硬件基礎建設和構建創新性的教育體系提供重要的保障。

三、中國高校教育成本核算的制度創新

1.國內外高校教育成本核算方法

目前國外關于高校教育成本的核算，沒有官方的統一決定。在美國，各州目前所使用的公立學校教育成本計算方法主要有以下三種：（1）專業判斷法。這種方法是運用一組專家的建議來定義“適當”的教育所需具備的成分（成本）。其做法與我們在企業運用的產品標準成本法（計劃成本法）有些類似。（2）成功學校法。這種方法是將州內所有學校列入考核范圍，由此挑選出符合州政府教育標準的學校，再將這些成功學校的耗費金額作為計算適當的教育成本的參考依據。（3）進階統計法。其根本理論為通過收集完整的教育支出及學生特性等數據資料，借以各種統計方法即應可區分不同形態的投資結果，并計算出適當的教育成本信息。

在中國，從目前的研究現狀和可利用的手段分析，教育成本計量的方法可以歸納為三類： 統計調查方法、利用現有學校會計資料轉換計算方法、進行教育成本核算方法。前兩種就是前文提到的統計分析法和會計調整法，第三種即會計核算法。這種方法主張徹底變革現行的高等學校會計制度，即通過對高等學校會計制度的重新設計以適應教育成本核算的需要。這種方法應該說是一種趨勢，因為它核算教育成本是最為直接，會隨著高等學校日常會計核算的進行自然而然地產生教育成本信息。但是，由于目前高等學校非盈利組織性質和高校管理體制制約了教育成本核算理論研究的深入，按照成本核算的要求重新修改現行的高等學校財務制度和會計制度還需要一段時間。

2.規范中國高校成本核算的內容

就中國高等學校的實際支出而言，其成本核算主要有以下幾個項目： （1）人員支出，主要包括工資費用和工資性支出，主要是教師和為教學服務的行政、后勤人員的工資費用，福利費和社會保障費等。 （2）公共支出，是用于教學和學校管理方面的日常支出，包括辦公費、郵電費、取暖費、差旅費、教學試驗費、實習費、資料講義費、招生費、教材編審費等項費用。（3）折舊費和修繕費： 用于教學活動的固定資產的折舊費和修繕費是教育成本的重要項目。在核算教育成本時，一定要區分收益性支出和資本性支出。效益在一年以內的支出稱為收益性支出，效益在一年以上的支出稱為資本性支出。按成本計量的一般原則，收益性支出應全部計入當期成本，資本性支出應按效益期限分期攤銷。因此，學校購買固定資產支出及固定資產大修理支出，屬于資本性支出，應按使用年限或大修間隔年限攤銷計入教育成本。（4）與教學相關的科研支出，專指發生在與教學有關聯的科研活動中的費用，按照一定比例計入教育成本，一般把這個比例定在20％左右。

3.深化高校科研經費管理，施行項目制

中國政府施行的高校科研撥款體制亟須深化改革。目前國家及教育部科學基金項目等均采用自由申請，國家按中標項目向主持人所在學校撥款的“項目制”科研經費管理制度，這樣，國家通過一定程序審核申報項目的可研究性和項目大小，以此來給與撥款。一方面，可以及時了解、監督這些專向撥款的使用動向，有利提高國家科研經費利用效率，可以避免高校長期被動的接受國家撥款，而失去競爭意識。另一方面，這種制度有助于保證科研質量，利于引導科研人員的合理流動。因此，在激烈市場經濟條件下，國家及教育部要深化改革現行科研撥款體制，把競爭機制引入高校，全面采用以項目為中心的撥款體制，對科研經費管理施行項目制。

4.不同于企業的成本核算制度

一方面，目前中國高校還沒有成熟的核算制度，對于核算對象、核算原則、核算內容、核算期限和核算方法等方面都與企業的成本核算制度有區別。教育學界和會計學界對高校教育財務管理和會計制度方面也作了很多有益探討。認為高校進行成本核算，就一定要建立完整的教育成本費用核算體系，并要在財務管理中應用和嘗試，如實行分系（部）部門記賬，實行系（部）及專業生均成本核算。這對控制高校教育服務成本能起到很好的作用。因此，進行高校教育成本核算必須和新企業會計制度接軌，盡快建立高校財務會計制度，不斷完善教育成本核算體系是解決問題的關鍵。另一方面，辦學校和辦企業都需要籌措資金，但資金的來源渠道卻有很大區別。目前，高教事業的公益性和高校的非盈利性的特征決定了政府是其最終的責任承擔者，政府的財政性撥款仍然是高校辦學的主要渠道。隨著市場經濟的不斷發展，銀行、企業等非政府部門逐漸參與分擔高校的辦學成本，政府不再是高校資金來源的唯一渠道。對中國來說，作為最終責任人的政府，一定要通過制度的建立和完善來加強對高校貸款的監控，合理控制高校貸款的規模，保證銀行貸款的有效合理利用，防止和降低高校財務風險。

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[責任編輯 陳麗敏]