現金審計方法的探索

［摘 要］現金屬于企業的流動資產，具有流動性強，使用靈活，容易兌現等特點，極易發生挪用、貪污、盜竊等舞弊行為。為積極尋找現金舞弊的突破口，作者在實踐中積極探索審計方法，以便準確找出隱藏在“合理”外衣下的現金舞弊，提高現金審計效率。

［關鍵詞］現金 審計 探索

在經濟活動中，將單位存放在銀行用于日常經營活動的資金及用于支付的現鈔資金統稱為現金，在財務會計核算時，將現金分別納入銀行存款賬戶、現金賬戶進行核算。在現代審計實踐中，不論是財務收支審計、專項審計還是經濟效益審計，時而采用抽查、詳查、審閱、核對、詢問等“常規武器”；時而圍繞審計目標，采用分析程序等“新式武器”，對現金的運用及流向進行揭示、剖析，尋找存在問題的領域；時而從怪異的數字、特殊的時間、陌生的客戶等現象中尋找“突破口”，以便發現問題。可以說，現金審計是審計工作最基礎、也是最重要的審計內容，本文結合審計實務，研究現金審計高效、實用的技術和方法。

一、現鈔資金審計方法

根據《現金管理條例》規定，企業、事業單位及行政機關等單位除工資、獎勵、補貼、差旅費等外，可以使用現鈔資金支付小額經費支出，一般規定單筆現金支出不超過200元。但是，在審計實踐中發現，許多單位使用大量現鈔資金支付大額成本、費用支出，出現虛報冒領、多計成本費用、偷稅漏稅、甚至行賄貪污腐敗等違法違紀問題。由于現鈔資金支付費用采取即時清結方式，每張現鈔雖然有編號，但很少有人記錄支付現鈔的號碼，現鈔支付費用的資金流向幾乎沒有留下事后審查的軌跡。因此，對現鈔資金支付費用審計，適合采取票據審查法、詢問調查法和突擊檢查法。

1.票據審查法

票據審查法目標是確定報銷票據反映的支出內容、數值的真實性、合規性，依據審計目標要求，采取下列方法：

（1）復核法。對記賬憑證后附的原始票據的張數、匯總金額、審批手續進行復核，審查票據報銷金額、報銷標準、報銷手續的合規性，揭露問題、堵塞漏洞，這種基礎性的方法，還能揭示出被忽視的大問題。例如2000年，審計機關復核某保險公司經費支出，發現單位某司機通過集中報銷高速過路費等支出，采取多填寫報銷票據數量及虛報報銷金額等方式，在2年時間里，虛報冒領26700元，被移送司法機關追究責任，相關領導及財務部門等責任人被追究行政責任。

（2）鑒定法。目前，各地不法分子制作銷售大量的假發票，成為單位財務報銷成本費用的原始票據，報銷假發票虛增了費用、抬高成本、滋生腐敗，鑒別票據的真偽是單位財務部門、審計部門的經常性工作。對報銷票據的真實性進行鑒別，要反映票據的真偽、票據反映的業務真實性，鑒別方法具體包括：（1）金稅工程網絡查詢。對機器打印開具的發票鑒別，可以采取抽樣方法抽取被審計單位報銷的樣本發票進入金稅工程發票查詢網絡查詢，可以按發票的票號、發票出具單位、票面金額等不同關健詞查詢，查詢結果驗證報銷票據真偽。2007年，審計機關審查某單位招待費用支出時抽樣16張在外地消費大額機器打印招待費發票，經金稅工程網絡查詢發現假發票4張，套取金額76000多元。（2）檢驗法。財政、稅務、金融等部門印制的發票均采用了防偽標志，俗稱發票水印，常用的檢驗法是將懷疑的票據放在紫光燈下照射，檢驗發票防偽標志真實與否，確定票據的真偽。（3）經驗判斷法。鑒別仍采用手工開具的票據，要根據票據反映的單價、數量、時間、物品及服務等內容、手寫字體位置、發票印章蓋印在手寫字體前后等諸多方面比較以前報銷的類似票據，找出差別，鑒定票據真假。審計機關審查某單位會議費支出時抽取2張外地賓館開具的會議費發票85400元，根據上年該單位與某賓館簽訂協議反映，本次租賃會場費用標準高很多，被審單位經辦人解釋租用會場大、房間多；可對比上年票據發現開具票據人姓名相同，但是字體卻大不相同；審計人員發現票據表面大面積印有復寫紙的藍色墨痕，模擬用復寫紙覆蓋在一張空白發票上填寫內容，字體在票面上高低整齊度、字體在票據各要素格中的偏離度、右（左）票面復寫紙的藍色墨痕深度與抽樣票據相似。根據諸多因素分析，審計人員判斷2張發票有問題，后經協查，證實被審計單位在空白發票上自行多開金額60400元。

2.詢問調查法

要與票據審查的各種方法結合運用，在票據審查疑點的基礎上，運用好詢問調查會起到事半功倍的效果。從調查對象來劃分，可將詢問調查法分為內部詢問調查和外部詢問調查：

（1）詢問調查準備。調查前，審計組要對懷疑的票據、核算內容等詢問調查內容進行分析、歸類、整理，制定調查詢問提綱，確定主詢問人、記錄人，選定被詢問人，擬定主要詢問問題，研究詢問問題時被詢問人可能給出幾種答復，制定詢問策略，有針對性地準備好相關證據及回擊狡辯方案。

（2）內部詢問調查。內部詢問調查分為經辦人詢問調查和領導詢問調查。①經辦人詢問調查。票據的報銷程序是報銷人取得發票后填寫粘貼報銷憑證，經部門主管簽字，交財務部門審核，最后由領導簽批報銷。因此，經辦人詢問調查對象是報銷人和部門主管。審計組組織經辦人詢問調查要分若干小組，同時對一個或多個報銷人、部門主管同時突擊式詢問調查，詢問前要告知被詢問人所說的內容要被記錄且要簽字認定，要對談話結果的真實性承擔行政、法律責任。要在詢問結束前總結匯總談話主要要點內容，并將掌握相關資料、證據策略性透露給被詢問人，提醒被詢問人校正不實證詞。第一輪調查結束，審計組將幾組詢問筆錄比對，發現疑點，進行第二輪詢問，直到取得真實證據資料，由于經辦人掌握票據真實內容，經辦人反映的情況應該比較貼近事實。②領導詢問調查。在取得經辦人詢問調查證詞后，進行的領導詢問調查主要是由被審計單位領導證實、補充經辦人詢問調查證詞，要對領導提出的情況、原因等進行認真記錄、核查，以糾正偏差或經辦人的不實之詞，要對原因進行認真分析，作為審計問題定性、報告仍至于審計處理的參考因素，還要做好詢問筆錄和簽字工作。

（3）外部詢問調查。外部調查分為票據調查和技術調查。①票據詢問調查。就是到票據開具單位進行核實票據、票據內容、金額等真實性，根據《審計法》規定：“審計機關就審計事項進行審計或審計調查，有關機關、事業、企業等單位應積極配合，不得拒絕”。開具發票單位在本地區的可以直接走訪調查，開具發票單位在埠外，可以采取外調或申請當地審計機關協查，取得審計證據。②技術調查。被審計對象票據反映的內容涉及產品成本定額、建筑材料定額、施工取費定額、銀行利率、貨幣匯率質量技術標準等專業性的收費項目，要進行專業技術咨詢與調查，取得各級政府、專業機構技術文件、沒有成文規定的公認技術或操作慣例，要對專業技術人員的專業表述記錄簽字，作為審計認定事項的依據。

3.突擊檢查法

審計機關檢查被審計單位賬外資金經常采用的方法，在進駐被審單位或進駐審計一段時間后，突擊性地對被審單位出納現金庫庫存資金情況進行檢查，方法是：先用封條封存現金庫，通知被審計單位財務主管、出納員參加監督盤點，在兩個以上審計人員的監督下，啟下封條，打開出納庫，由被審計單位出納員對庫存現金及庫存其他有價物品盤點，制定庫存現金物品盤點表，參加盤點的被審計單位、審計人員在盤點表上簽字。根據盤點表現金余額與現金日記賬余額對賬，如庫存現金與日記賬有較大差距或大額的白條子抵庫，采用詢問調查法審查；如金庫中存放賬外賬、現金存折等資料，要啟用專項審計調查，核實清楚資金收入、支出全貌，收集審計證據。2006年，審計機關突擊檢查某單位的現金庫，查出銀行儲蓄存折兩個，余額56.4萬元，另有賬外資金收支賬一冊。經核實，該單位三年來，截留收入259.2萬元，設立“小金庫”，用于請客、送禮、職工福利等支出202.8萬元，偷取國家稅款，審計機關將該單位送禮等違法線索移交紀檢部門，挖出有關人員違法腐敗問題。

二、銀行存款資金審計方法

銀行存款資金審計的方法除上述現鈔資金審計采取的票據審查法、詢問調查法和突擊檢查法外，介紹兩種獨特方法，即：銀行存款賬戶調查法和分戶賬審查法。

1.銀行存款賬戶調查法

單位銀行存款資金收支通過支票、本票、信匯、電子匯兌等票據結算，經辦業務的票據在單位和開戶銀行均有存根，也就是說每一筆資金的流動都留下了可以事后檢查的票據軌跡，銀行存款賬戶調查法就是循著票據結算軌跡，揭示資金來源及流向的方法。具體方法是：審計人員對被審計單位某筆資金來源或票據支付有疑問，可以根據《審計法》、《審計法實施細則》的規定填寫一式三聯《核查被審計單位銀行賬戶通知書》，申請縣（市）區審計機關主要領導簽字批準，要求被審計單位開戶銀行協助調查，查核銀行會計結算憑證，厘清要審查資金從哪家銀行交換來或交換到哪家銀行去，同樣查核相關銀行結算憑證，可以取得資金從哪家單位付來或資金付到哪家單位賬戶證據。如果是外埠銀行匯來資金，開戶銀行往來票據會注明外埠匯款單位名稱及資金用途，匯往外埠資金，被審計單位采用的信匯、電子匯兌等票據必須注明外埠收款單位名稱及匯款用途。將被審計單位資金來源或支付真實單位與資金收支對應的票據注明的單位、用途相核對，就會確定票據真假、票據表示的業務真實性。如有必要，審計人員可以向審計機關申請批準《延伸審計通知書》，對與該筆資金相關的單位進行延伸審計調查，查清該筆資金的真正來源、真實用途，取得完整審計證據后，運用詢問調查法取得證實證據，依據證據對審計問題定性。2008年，審計機關配合紀檢部門、檢察機關查實某糧食儲備庫主任任職6年間伙同單位財務人員利用假付款方式轉移貪污資金387筆，涉案金額500多萬元，查實貪污金額200多萬元。

2.分戶賬審查法

銀行稱存款單位開立的賬戶稱分戶賬，通過分戶賬入手進行銀行財務收支審計是比較簡捷有效辦法。從銀行計劃、公司業務部、信貸部等部門調出主要業務客戶分戶賬號及個人名字賬戶，對這些分戶賬進行重點審查，審查每月21日左右用銀行內部“特種轉賬憑證”支付資金票據，注意主要客戶支付給銀行或其他賬戶的利息、手續費等費用，審查支付利息、手續費的其他賬戶，重點審查該賬戶支出情況，如發現該賬戶收支與銀行有關，進行審計取證，采用詢問調查法落實書證。2008年，審計機關對某商業銀行審計，抽查某主要客戶銀行分戶賬發現在每月21日付出兩筆利息，一筆通過特種轉賬傳票轉入“利息收入”賬戶，另一筆轉入某單位賬戶，調查發現該賬戶收入均是從各主要貸款戶轉來，詢問調查結果表明，該賬戶歸集截留部分貸款戶付來利息140多萬元，用于開展業務費用及存款 “貼水”利息等支出128萬元，余額12萬元。

三、往來資金審計方法

往來資金包括應收款項和應付款項，與現金關系緊密，管理好往來資金可以提高現金的使用效率。除上述各種審計方法外，往來資金審計方法主要是函證、協查及外調。

1.函證法

函證法是財務對賬的常用方法，審計機關就某些事項向與被審計單位業務資金往來單位發出核對往來款項余額、發生額、某筆款項匯出、收到時間等函，將對方函復結果與往來賬核對，核實往來資金有無被挪用問題，這種方法好處是簡便易行，節約審計成本，缺點是容易形成被審計單位與函證單位串供，函證結果不客觀。

2.協查法

協查法是審計機關發出《協助審計事項通知書》，請求被審計單位外埠往來業務客戶所在地審計機關協助核查某單位某事項、協查審計機關將核查結果函復協查單位的方法。外埠審計機關履行協查職責表現為協查主體獨立、取證充分、證據完整、協查事項相對真實可信，但受地方保護影響，協查法也具有一定的局限性。

3.外調法

外調法是審計機關針對某些重大審計事項派出審計組到外埠單位進行延伸審計調查，取得與核查事項相關的審計證據的方法。外調法可以直接取得與被審計事項相關的重要證據資料，證據真實性強、可信度高，但是審計成本較高，只有審計重大事項時采用。

簡言之，在對現金進行審計中，審計人員一方面要合理運用審查技術，學會從多方面、多角度去印證所查事實，做到天衣無縫，無懈可擊；另一方面，審計人員要以高度質疑、耐心細致的工作態度，明察秋毫，讓被審計單位及人員在事實面前，無可辯駁，有力地維護政府審計的權威性，確保國有資產安全完整。