淺析商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特色

［摘 要］本文針對(duì)新形勢(shì)下商品流通的形式多樣化的現(xiàn)實(shí)特點(diǎn)，首先論述了一般商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特色，接著論述了網(wǎng)絡(luò)型和小規(guī)模這兩種特殊商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特色。

［關(guān)鍵詞］商品流通企業(yè) 會(huì)計(jì)核算

一、新形勢(shì)下商品流通的形式多樣化

商品流通業(yè)務(wù)是商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)的核心業(yè)務(wù)，商品流通主要包括商品購進(jìn)、商品銷售和商品儲(chǔ)存三個(gè)環(huán)節(jié)。商品流通按照商品流通企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式主要?jiǎng)澐挚梢苑譃樽誀I(yíng)商品流通和聯(lián)營(yíng)商品流通。自營(yíng)商品流通是指商品流通企業(yè)先購后銷的業(yè)務(wù)流程，先自己墊付資金購進(jìn)商品，后通過銷售商品并結(jié)算收回貨款，一般包括購銷存三環(huán)節(jié)，是一種完全“獨(dú)立”的狀態(tài)。聯(lián)營(yíng)商品流通是指商品流通企業(yè)先銷后購的業(yè)務(wù)流程，商品先由生產(chǎn)者運(yùn)到商品流通企業(yè)的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所并配備銷售人員進(jìn)行商品銷售，商品流通企業(yè)負(fù)責(zé)銷售收款，后與生產(chǎn)者作商品購進(jìn)處理并結(jié)算進(jìn)貨款，一般包括購銷兩環(huán)節(jié)，是一種商品流通企業(yè)與生產(chǎn)者融合的狀態(tài)。

近年來隨著商品經(jīng)濟(jì)和信息技術(shù)的高速發(fā)展，涌現(xiàn)了很多新興的商品流通經(jīng)營(yíng)方式。連鎖經(jīng)營(yíng)商品流通方式已經(jīng)達(dá)到了婦孺皆知的地步，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營(yíng)商品流通方式業(yè)得到了突發(fā)猛進(jìn)的發(fā)展。各形式的連鎖商店（城）、網(wǎng)上商店（城）如雨后春筍般分別涌現(xiàn)在大街小巷和網(wǎng)絡(luò)店鋪街上，令人眼花繚亂?？梢娚唐妨魍ǖ牡目臻g、時(shí)間日益擴(kuò)大，已經(jīng)從實(shí)體商店的營(yíng)業(yè)時(shí)間擴(kuò)大到不受地點(diǎn)和時(shí)間限制的網(wǎng)絡(luò)商店（城）；商品流通的組織日益復(fù)雜化，從單一的商店發(fā)展到跨國(guó)商業(yè)集團(tuán)或者連鎖集團(tuán)形式；商品流通的形式日益多樣化，自營(yíng)、聯(lián)營(yíng)、連鎖經(jīng)營(yíng)、網(wǎng)上經(jīng)營(yíng)、代購代銷等形式層出不窮；商品流通過程中科技含量日益增加，如電子結(jié)算方式的發(fā)展與完善，網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的應(yīng)用與流行等。

二、一般商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)的核算特色

商品流通企業(yè)的主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是組織商品流通，即商品的購進(jìn)、銷售、調(diào)撥和儲(chǔ)存，將社會(huì)產(chǎn)品從生產(chǎn)領(lǐng)域轉(zhuǎn)移到消費(fèi)領(lǐng)域，以促進(jìn)工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的發(fā)展和滿足人民生活的需要，從而實(shí)現(xiàn)商品的價(jià)值并獲得盈利。和工業(yè)企業(yè)等其他行業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相比較，商品流通企業(yè)有三個(gè)特點(diǎn)：一是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的主要內(nèi)容是商品購銷，其經(jīng)營(yíng)過程主要包括供應(yīng)過程與銷售過程，幾乎沒有生產(chǎn)過程；二是商品資產(chǎn)在企業(yè)全部資產(chǎn)中占有較大的比例，是企業(yè)資產(chǎn)管理的重點(diǎn)；三是企業(yè)營(yíng)運(yùn)中資金運(yùn)動(dòng)的軌跡是“貨幣——商品——貨幣”。

商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)作為企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，在會(huì)計(jì)方面與其他企業(yè)會(huì)計(jì)一樣具有核算和監(jiān)督的共同職能，但從商品流通運(yùn)行規(guī)律與會(huì)計(jì)的結(jié)合來看，商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)以商品流通業(yè)務(wù)為中心，對(duì)商品資金的籌集、運(yùn)用和資金的收回進(jìn)行核算和管理，其核算重點(diǎn)和管理方法顯然與其他行業(yè)不同。雖然同樣適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2006），但是，相比工業(yè)企業(yè)的存貨類別較多，包括原材料存貨、在產(chǎn)品存貨和產(chǎn)成品存貨等，而商品流通企業(yè)的存貨主要是商品存貨，存貨類別比較單一，品種規(guī)格繁多。由此可見，零售業(yè)商品流通業(yè)務(wù)的數(shù)量巨大、種類繁多的特點(diǎn)，決定了其會(huì)計(jì)核算與其他行業(yè)相比有一定的特別之處。

1．存貨日常核算方法獨(dú)特

日常工作中，工業(yè)企業(yè)發(fā)出的存貨，可以按實(shí)際成本法核算，也可按計(jì)劃成本法核算。如采用計(jì)劃成本法核算，會(huì)計(jì)期末應(yīng)根據(jù)材料成本差異賬戶調(diào)整為實(shí)際成本。而商品流通企業(yè)中，經(jīng)營(yíng)鮮活商品的零售企業(yè)一般采用進(jìn)價(jià)金額核算，批發(fā)企業(yè)一般采用數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算，綜合性的零售企業(yè)一般采用售價(jià)金額核算，專業(yè)性的零售企業(yè)一般采用數(shù)量售價(jià)金額核算。當(dāng)然，也可以將上述四種核算方法結(jié)合起來運(yùn)用。采用售價(jià)核算的零售企業(yè)，應(yīng)將售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額在“商品進(jìn)銷差價(jià)”賬戶核算。期末運(yùn)用“綜合差價(jià)率推算法”或“分柜組差價(jià)率推算法”或“實(shí)際進(jìn)銷差價(jià)計(jì)算法”等方法，將進(jìn)銷差價(jià)在已銷商品與期末結(jié)存商品之間進(jìn)行分配，以確定本期已銷商品進(jìn)價(jià)成本和期末結(jié)存商品進(jìn)價(jià)成本。采用數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算的批發(fā)企業(yè)，則可以采用毛利率法并結(jié)合加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法等方法計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品成本和期末結(jié)存商品成本。采用進(jìn)價(jià)金額核算的經(jīng)營(yíng)鮮活商品的零售企業(yè)應(yīng)實(shí)行實(shí)地盤存制進(jìn)行商品進(jìn)價(jià)成本的核算。

2.進(jìn)貨費(fèi)用處理方法特殊

工業(yè)企業(yè)計(jì)入庫存商品成本的成本項(xiàng)目包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用等，必須運(yùn)用品種法、分批法、分步法等成本計(jì)算方法和約當(dāng)產(chǎn)量法、定額比例法、定額成本法等在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品成本分配法計(jì)算出完工產(chǎn)品總成本和單位成本。對(duì)于發(fā)生的管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、銷售費(fèi)用，則作為期間費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。由于商品流通企業(yè)幾乎沒有生產(chǎn)加工的過程，不存在為生產(chǎn)加工商品而發(fā)生的人力、物力消耗，僅有購進(jìn)商品時(shí)墊支的進(jìn)價(jià)以及企業(yè)在組織商品購進(jìn)環(huán)節(jié)中消耗的人力、物力、財(cái)力等進(jìn)貨費(fèi)用。商品流通企業(yè)對(duì)進(jìn)貨費(fèi)用的處理有較大的靈活性。商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨采購成本，可以直接計(jì)入購進(jìn)商品的進(jìn)價(jià)成本中，也可以設(shè)置“進(jìn)貨費(fèi)用”科目進(jìn)行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)?。?duì)于已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。至于金額較小的進(jìn)貨費(fèi)用，由于商品品種、規(guī)格繁多，流轉(zhuǎn)頻率快，沒必要將其合理且精確地對(duì)象化到每件商品中去，而可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入銷售費(fèi)用。

3.庫存商品賬管理嚴(yán)密

以采用數(shù)量進(jìn)價(jià)金額核算的批發(fā)企業(yè)為例，對(duì)庫存商品賬的管理非常嚴(yán)密。對(duì)庫存商品明細(xì)賬的設(shè)置，一般業(yè)務(wù)部門設(shè)商品調(diào)拔賬，只記數(shù)量，不記金額；倉儲(chǔ)部門設(shè)商品保管賬，也只記數(shù)量，不記金額；財(cái)會(huì)部門設(shè)一套完整的庫存商品賬，即除設(shè)置庫存商品總賬和明細(xì)賬外，還按庫存商品類別設(shè)置類目賬。形成庫存商品總賬以金額控制庫存商品類目賬，庫存商品類目賬以數(shù)量、金額控制庫存商品明細(xì)賬的格局。在實(shí)際操作時(shí)，可以“三賬分設(shè)”即業(yè)務(wù)部門、倉儲(chǔ)部門、財(cái)會(huì)部門各設(shè)一套賬，以相互牽制和嚴(yán)密管理；也可以“兩賬合一” 即倉庫設(shè)保管賬，財(cái)會(huì)部門和業(yè)務(wù)部門的商品賬合并設(shè)置；還可以“三賬合一”即只設(shè)庫存商明細(xì)賬。

4.不計(jì)算產(chǎn)品成本

產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計(jì)算是工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的一項(xiàng)重要內(nèi)容，商品流通企業(yè)由于幾乎不生產(chǎn)產(chǎn)品，因而不存在產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計(jì)算問題。

5.可不設(shè)置“管理費(fèi)用”科目

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用指南——會(huì)計(jì)科目中特別規(guī)定，零售企業(yè)管理費(fèi)用不多的，可不設(shè)置該科目，其核算內(nèi)容可并入“銷售費(fèi)用”科目核算。

三、特殊商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特色

1.網(wǎng)絡(luò)型商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特色

近年來網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展導(dǎo)致一大批網(wǎng)絡(luò)型商品流通企業(yè)尤其是網(wǎng)絡(luò)型零售業(yè)的大量涌現(xiàn)。它們有的依托原有的實(shí)體商城而建立起網(wǎng)上商城，例如國(guó)內(nèi)幾大電器零售商國(guó)美電器、蘇寧電器等紛紛進(jìn)軍網(wǎng)上商城。有的完全不依托實(shí)體商業(yè)，例如當(dāng)當(dāng)網(wǎng)商城、新蛋網(wǎng)等有特色的網(wǎng)上商城。還有的是聯(lián)合實(shí)體商業(yè)而進(jìn)行團(tuán)購商品銷售業(yè)務(wù)的團(tuán)購網(wǎng)站，例如拉手網(wǎng)、樂團(tuán)兒等。快速增長(zhǎng)的網(wǎng)絡(luò)消費(fèi)市場(chǎng)成為零售業(yè)中無法忽視的一部分，網(wǎng)上商品購銷已成為一大流行趨勢(shì)。這些網(wǎng)絡(luò)型商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算也體現(xiàn)其特色。

（1）針對(duì)現(xiàn)實(shí)特點(diǎn)新設(shè)一些有特色的明細(xì)賬戶或費(fèi)用專欄

網(wǎng)絡(luò)型商品流通企業(yè)針對(duì)其商品流通業(yè)務(wù)的現(xiàn)實(shí)特點(diǎn)新設(shè)一些有特色的明細(xì)賬戶，主要表現(xiàn)在：

網(wǎng)絡(luò)型商品流通企業(yè)的商品購銷業(yè)務(wù)多通過支付寶等網(wǎng)上結(jié)算手段進(jìn)行結(jié)算，一方面，企業(yè)貨幣資金核算時(shí)應(yīng)在“銀行存款”或“其他貨幣資金”下專設(shè)一明細(xì)賬戶支付寶存款，另一方面，由于支付寶結(jié)算過程中不可避免地會(huì)發(fā)生一些手續(xù)費(fèi)問題，所以“財(cái)務(wù)費(fèi)用”下應(yīng)專設(shè)一費(fèi)用專欄即網(wǎng)上結(jié)算手續(xù)費(fèi)。

網(wǎng)上商城與傳統(tǒng)實(shí)體商業(yè)相比，增加了許多新的費(fèi)用要素，可以在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入相對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用賬戶，如在“銷售費(fèi)用”下根據(jù)實(shí)際專設(shè)網(wǎng)絡(luò)廣告費(fèi)、信息傳遞費(fèi)、物流配送費(fèi)等費(fèi)用專欄。

（2）電子原始憑證的廣泛使用

在傳統(tǒng)的實(shí)體商業(yè)中，原始憑證主要表現(xiàn)為在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)過程中產(chǎn)生的紙介質(zhì)原始單據(jù)，經(jīng)過經(jīng)辦人員簽字蓋章后作為正式原始會(huì)計(jì)憑證進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。網(wǎng)上商城在經(jīng)營(yíng)過程中出現(xiàn)大量的電子原始憑證，比如電子訂單，電子配送物流單據(jù)，電子確認(rèn)收貨單，支付寶賬戶等網(wǎng)上收付款憑證等。實(shí)際工作中，常見的做法是會(huì)計(jì)人員將收到的電子原始憑證打印下來，再像處理紙質(zhì)原始憑證那樣簽字、蓋章、保存，再編制記賬憑證，最后錄入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。

2.小規(guī)模商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特色

在我國(guó)零售業(yè)企業(yè)中不乏規(guī)模小、核算不規(guī)范的企業(yè)，比如，一些食雜店、便利店、折扣店，這部分企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)可以采用簡(jiǎn)化的核算方法，如平時(shí)只管理好現(xiàn)金的收付和收集整理好經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的原始憑證，期末請(qǐng)代理會(huì)計(jì)定期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算等簡(jiǎn)化的核算形式。