淺談內部控制制度評審的應用

【摘要】企業(yè)內部控制制度的建立、健全和有效，是提高企業(yè)經營管理水平和風險防范能力、促進企業(yè)經營機制有序運轉的前提，而企業(yè)內部控制制度評審則是促進企業(yè)完善內控制度并有效實施的基礎。本文通過探討把內控制度評審做為一項審計內容或一種審計方法在實踐中的應用，從而有效促進企業(yè)內部控制制度的建立健全和有效性。

內部控制制度是指企業(yè)為提高管理水平和經濟效益，實現(xiàn)既定經濟方針、目標而在企業(yè)內部建立的一種自我制約和控制的組織、程序、手續(xù)、方針和制度的總稱。建立和完善內控制度，是控制和協(xié)調企業(yè)內部各種活動，減少錯弊的發(fā)生，提高工作效率，保證企業(yè)預期目標的實現(xiàn)，從而促進企業(yè)經營機制有序運轉的前提保證。企業(yè)內控制度是企業(yè)管理的支架，是建立現(xiàn)代企業(yè)制度必不可少的重要內容，內控制度的建立健全和執(zhí)行效果對提高企業(yè)的效益、效率和效果至關重要。2008年6月28日，五部委聯(lián)合發(fā)布了我國首部《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范標志著我國在加強和規(guī)范企業(yè)內部控制，提高企業(yè)經營管理水平和風險防范能力，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展方面取得了重大突破。內部審計是內部控制五要素之一——內部環(huán)境的一項重要組成部分，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。在企業(yè)內審部門的工作實踐中，開展內控制度評審，通常把內控制度評審作為一項審計內容或一種審計方法，在審計項目中廣泛應用。它對強化企業(yè)經營管理，堵塞漏洞，提高企業(yè)經濟效益，起到了積極作用。

一、作為一項審計內容在實踐中的運用

隨著內審工作的不斷發(fā)展，內部審計的職能作用已經從單一的財務收支審計、單純的查錯防弊，轉向到制度審計、管理審計領域，已經成為現(xiàn)代企業(yè)制度中強化監(jiān)督約束機制，實行科學管理，保證企業(yè)生產經營活動健康發(fā)展的重要手段。內審部門在企業(yè)中的特殊地位，使內部審計部門有充足的時間將開展內控制度評審作為一個專題審計項目進行，也可以將內部控制的各個環(huán)節(jié)，各個組成部分作為審計對象進行單獨評審，利用對本企業(yè)內部控制情況了解得比較全面和詳細的優(yōu)勢，準確把握內部控制的薄弱環(huán)節(jié)，有針對性的、連續(xù)的跟蹤審計監(jiān)督，督促和幫助有關控制部門逐步加強和完善內部控制制度，充分發(fā)揮內部控制的作用，提高執(zhí)行效果。內控制度評審，作為一項審計內容，主要應用于以下幾個主要環(huán)節(jié)，并收到了良好效果。

（一）生產環(huán)節(jié)的控制評審

煤炭企業(yè)是單一產品生產企業(yè)，由于其生產條件及環(huán)境的特殊性，對該環(huán)節(jié)進行控制與監(jiān)督，僅限于原煤落地后，對資源的計量和管理上。評審要點是信息資料的完整性與真實性。各職能部門的生產統(tǒng)計資料是否完整，相互是否一致。即生產調度臺帳、盤點表、地測科的盤點圖與財務報表數據是否一致，保存是否完整。通過對這些原始生產資料的審查與核對，核實資源量的真實性。有的生產單位，不太注重原始生產記錄及資料的妥善保管，存在生產調度、技術、地測等職能部門計量口徑不統(tǒng)一，造成核實產量無依據，各相互聯(lián)系的職能部門之間彼此脫節(jié)，對資源量的統(tǒng)計數據相互不一致，失去控制的現(xiàn)象。內審部門通過檢查核實這方面的內容，是可以有效促進生產環(huán)節(jié)的內控制度運行逐漸步入正規(guī)循環(huán)的。

（二）銷售業(yè)務的控制與評審

銷售業(yè)務是企業(yè)的主要經營業(yè)務之一，也是解決企業(yè)收入的重要環(huán)節(jié)。一個完善的銷售管理機制，是企業(yè)防止資產及經濟利益流失的重要保證，開展銷售環(huán)節(jié)的內控制度評審，對已有的制度進行完善，進一步加強銷售管理，對提高企業(yè)經營管理水平，防止利益流失，具有重要意義。對于集團統(tǒng)管對外銷售權的管理體制而言，基層單位主要根據銷售提煤單建好臺賬，把好原煤出庫關即可。而對于有自主銷售權的基層生產單位來說，則需要從不相容崗位是否分離；客戶信用管理與銷售合同協(xié)議的審批、簽訂；產品的發(fā)貨、出庫；銷售與發(fā)貨各環(huán)節(jié)的相關記錄是否完整及應收款項的管理制度是否健全等方面來加強控制。尤其要加強汽運、地銷煤炭的管理工作，強調對地銷碼單的管理及監(jiān)磅管理，制定崗位責任制，規(guī)定過磅必須三人負責，其中，兩人過磅，一人監(jiān)磅。地銷記錄必須每天及時上報調度、銷售部門，保證記量準確。

（三）材料物資管理環(huán)節(jié)的控制與評審

材料物資管理是否科學、合理，直接影響到原煤成本，是企業(yè)實現(xiàn)經營目標，維護流動資產的安全完整的一種內部自我協(xié)調、制約和監(jiān)督的控制系統(tǒng)。做為基層生產單位，材料的采購和保管均由集團物資管理中心統(tǒng)一管理，做為材料物資的領用單位，內審要做到的工作主要是物資領用計劃的控制、審核及評審。目前，各基層用料單位普遍存在計劃的編報未充分結合產量、進尺計劃等生產任務來測算物資需要量。上報計劃時，往往是月初編報的計劃較低，每月中旬追加的計劃量大，占原計劃的50％以上，不但失去計劃控制的意義，也導致集團物資管理部門不能合理組織貨源。鑒于此，審計部門應積極參與對采購計劃的審核，并不定期抽查直接領料部門小倉庫的物資儲量。并采取由審計、企管、供應、財務部門共同審核監(jiān)督的辦法，合理編制計劃、控制計劃追加比例，并把計劃編制準確率納入單位負責人的考核體系。

（四）工程項目內部控制與評審

單位的工程項目投資大、周期長，從而決定了其風險大的特性，從而也決定了實施工程項目內部控制的重要意義。開展工程項目內部控制與評審，主要包括：工程項目的招標、工程造價和施工、工程變更及驗收等方面的內容。例如工程項目的招標從項目立項的必要性、發(fā)布招標公告、確定中標人、簽訂書面合同等環(huán)節(jié)內控制度進行評審，評價整個招標過程是否公平、公正。工程造價控制可以委托具備相應資質的中介機構開展工程造價咨詢，并審核預算的合理性。工程施工是否實行嚴格的概預算管理，用料是否符合標準，是否施行嚴格的工程監(jiān)理制度。重大項目變更有無重新履行審批手續(xù)，工程完工驗收制度是否健全等內容。審計中，參照以上內容進行工程項目內控制度評審，對企業(yè)實現(xiàn)工程項目管理目標，提高單位資金使用效率具有重要意義。

二、作為一種審計方法在實踐中的應用

在對下屬獨立核算單位進行專項審計時，把內控制度評審作為一種審計方法，利用評審結果，制定下一步的審計工作方案，確定項目審計的范圍、重點和方法，會收到事半功倍的效果。一方面，可以提高審計工作效率，保證審計質量，別一方面，可以幫助被審計單位完善內控制度，不斷提高企業(yè)經營管理水平及經濟效益。

（一）職務分離控制制度評審。職務分離控制，是指將某些職務分別由兩個或兩個以上的工作人員擔任，以避免或減少發(fā)生差錯和弊端而進行的控制。需要分離的職務一般指不相容職務。對不相容職務，單位領導都知道設置相應的崗位，也安排有必需的工作人員，但在執(zhí)行過程中，有些單位領導只重形式，不重實質，或直接安排其信任的一名工作人員，集不相容職務于一身，或因工作人員的因素，使職務分離制度執(zhí)行效果有名無實。所有這些，都需要審計部門有針對性地進行監(jiān)督檢查，通過進行符合性測試，對未執(zhí)行職務分離制度的單位，可作為一種審計方式，有針對性地確定工作重點。如：在對某商品零售單位進行財務收支審計過程中，翻閱該單位的商品采購憑證時，發(fā)現(xiàn)商品采購憑證或未附驗收單，或驗收單上無采購、驗收人員簽字蓋章。經詢問，商品采購全過程由經理一人包辦，采購、驗收、保管形同虛設。根據這一現(xiàn)象，審計人員首先肯定了其商品采購環(huán)節(jié)內控制度不健全，由此，決定對庫存商品進行重點審查，審計效果立竿見影。

（二）按業(yè)務程序進行控制與評審。業(yè)務程序控制，是指企業(yè)生產經營管理活動必須經過的環(huán)節(jié)和流程的控制。在對下屬單位進行審計時，根據被審單位生產程序簡單，單位小的特點，可以按照生產經營活動的流程，進行各環(huán)節(jié)的監(jiān)督與檢查。通過對生產、銷售、財產物資和管理與控制，核實產品計量是否準確，有無虛報瞞報產量的事實。產品銷售是否真實，有無帳外銷售。庫存物資是否安全完整，材料消耗有無損失浪費等問題。如：以對某多產品生產單位進行經濟效益審計時，發(fā)現(xiàn)該單位生產用料（帶鋼、鐵絲等）與產成品（各種規(guī)格的錨桿、金屬網等）、生產區(qū)都在院內，無明顯界限，生產人員隨用隨拿。經調查了解，該單位未制定材料消耗定額，材料管理粗放。因該單位的生產特點是：生產材料品種較少，而產成品規(guī)格型號及品種種類較多，邊角廢料少。所以比較適合用材料消耗定額來控制材料消耗。根據被審單位目前的材料管理現(xiàn)狀，可以判定其材料消耗環(huán)節(jié)存在漏洞，應重點檢查庫存物資的安全完整，對產成品、原材料進行實地盤點，倒算消耗量，核對帳實是否相符。并根據審計結果，提出了制定消耗定額的建議。

綜上所述，內控制度評審是企業(yè)從事生產經營管理活動和自身發(fā)展的需要，是企業(yè)經濟運行走向有序、規(guī)范的必然要求，也是內部審計發(fā)展的必然趨勢。實踐證明，內控制度評審，無論作為一項審計內容，還是作為一種審計方式，都有助于內部審計工作質量及效率的提高，通過對內部控制的評價，有利于發(fā)現(xiàn)問題的根源，提出切實可行的建議。對有關業(yè)務進行實質性審查時，能夠較準確地確定審查范圍和重點。內部控制與內部審計是相互依存、相互促進的，運用內控制度評審，會使內部審計的內向服務職能得到充分發(fā)揮，不斷提高企業(yè)的經營管理水平。

作者簡介：于冠軍（1971-），男，會計師，中國平煤神馬集團六礦，研究方向：財務理論與實踐。

（責任編輯：李娜）