利益不可控的企業資源確認為無形資產的思考

黃麗云 黃松

【摘 要】 經濟的快速發展，產生了許多經濟學意義上的無形資產。但在會計計量上，很多企業資源由于未來的經濟利益不可控而不能計入無形資產。文章探討了利益不可控的企業資源確認為無形資產的可能性以及在何種情形下確認為無形資產能更好地反映企業價值。

【關鍵詞】 企業資源； 無形資產； 利益不可控

會計準則對無形資產有如下定義：無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。對于某些企業擁有或控制的資源，由于企業無法控制其帶來的未來經濟利益，不符合無形資產的定義，不應將其確認為無形資產。但隨著以高新技術產業為代表的知識經濟的發展，使得部分企業資源未來經濟利益難以控制和計量的問題被放大，沒有很好地反映企業價值。鑒于此，有必要討論利益不可控的企業資源確認為無形資產的問題，以使得企業更好地反映自身的價值，利于企業的融資和發展。

一、何謂利益不可控的企業資源

利益不可控即指利益不能被控制。無論反映在有形資產還是無形資產上，未來利益不能被控制的企業資源有很多，本文主要討論反映在無形資產上的企業資源，如客戶關系、人力資源等。反映在無形資產上的企業資源的分類有：（1）市場資源，指企業擁有的市場資源的潛在利益的總和，如顧客滿意度、客戶名單、特許經營權等；（2）人力資源，包括技術能力、創新能力、掌握的知識、忠誠度等；（3）使用權型資源，如ISO9000質量體系認證、環境管理體系認證、綠色食品標志使用權等；（4）文化管理型資源，指企業在組織、管理、溝通、交流等方面的優勢而帶來的潛在經濟利益，包括管理方法、企業文化等其他資源。

企業對上述分類中的各種企業資源無法控制其未來帶來的經濟利益，不符合無形資產的定義，因而不能被確認為無形資產。除了上述幾種分類，反映在無形資產上的企業資源還有如企業網站的域名、顧客投入的感情資源、優越的地理位置和社會形象等。

二、利益不可控的企業資源能否確認為無形資產

無形資產的定義使得企業在處理這部分企業資源時不能將其確認為無形資產，但我們是否有可能將利益不可控的資源變得可控或在一定程度上可控，從而更好地反映企業價值呢？

（一）利益不可控的企業資源確認為無形資產的必要性

在飛速發展的知識經濟時代，多種生產要素共同作用促進企業價值的增長，創新日益成為影響一個國家、一個行業、一家企業競爭地位的關鍵因素，從而導致投資向無形資產傾斜。最近的兩三年中，中國的互聯網公司不斷到美國納斯達克上市，大多有著不錯的表現，但如果我們從其企業本身看其企業價值的話，眾多企業都不能達到上市的資格，如Google在2005年第三季度的會計報表顯示其資產總額僅為94億多美元，而公司市場價值已高達1 200億美元。為何與現實中企業的價值有如此的天壤之別呢？一個非常重要的原因就在于企業無法對自身價值有重大影響且所帶來的經濟利益不可控的資源在會計上進行計量，并在企業報表中反映出來，致使企業價值被低估。這種低估會使得企業不能很好地反映其價值，使得企業不能更好地融資，從而無法獲得更好的發展。

基于真正反映企業價值的想法，對企業價值有影響的部分企業資源確認為無形資產肯定是必要的。現行的無形資產定義遵循了謹慎性原則和相關性原則，但過于謹慎，無法更好地反映企業價值。為了使一個企業獲得更好的發展機會，進而使得整個國家經濟更好地發展，有必要將利益不可控的部分企業資源確認為無形資產。

將利益不可控的經濟資源確認為無形資產有助于：（1）適應信息時代的發展變化，跟上時代的發展步伐；（2）更好地反映企業價值，促進企業融資和借貸；（3）更加充分地調動各生產要素對企業發展的作用；（4）促進會計制度的完善，做到與時俱進。

（二）利益不可控的企業資源確認為無形資產的可能性

無形資產確認要解決的問題是無形資產需要具備哪些條件才能在企業報表中反映出來。企業會計準則中提出了兩個條件：第一，該項目在促成企業獲取經濟利益方面的作用，以及發揮這種作用的能力能夠被證實；第二，取得該項目的成本能夠可靠地計量?；诖?，前面所述的眾多企業資源即使不能全部促成企業獲取經濟利益或者這種作用不能被證實，但總有部分如人力資源、使用權型資源等有這種能力并且被證實。至于第二個條件，成本也主要反映在形成該項資源的費用上。如人力資源的取得成本，是企業為了獲得人力資源的使用權、處置權而發生的支出，在合同期內企業始終擁有這一使用權、處置權，并在支付使用成本后能運用這一權力為企業創造效益；再如使用權型資源的取得成本，是企業為了企業的服務、質量、信譽的提高而發生的支出，主要表現在申請這種使用權的申請費用、改進費用等等，在企業支出上都是可計量也是可辨認的。因此，許多看似未來經濟利益不被控制的企業資源在某種程度上也符合無形資產的確認標準。

另外，即使成本或者利益不能可靠計量，只要被證明對于企業的利益增加是有作用的，我們仍然可以通過評估的手段來確認收益和成本。評估的方法多種多樣，如重置成本法、現值收益法、現行市價法等等。評估雖然不能做到很精確，但是在證明對企業有作用的前提下，我們應該盡可能地將其納入無形資產的確認和計量中，從而更合理和有效地反映企業價值。

綜合上述分析可以得出，只要方法得當，在不違背謹慎性原則和相關性原則的情況下，將利益不可控的部分企業資源確認為無形資產是可能的，具有可行性。

三、何種情形下利益不可控的經濟資源確認為無形資產

（一）持續穩定且產生重大利益的經濟資源應確認為無形資產

部分企業資源雖然不能控制其帶來的經濟利益，但不代表這項企業資源就沒有經濟利益，只是難以計量而已。如人力資源，具有較強的流動性，但是對企業至關重要的人員大多會在企業呆比較久的時間甚至終身呆在這個企業，在確認和計量時，企業可以基于對企業價值的重要性來對人員進行分類，真正有助于企業價值增長并且是重大的，應將其計入無形資產。由于企業都會與員工簽訂合同，那么產生利益的期間可以同于合同年限。在合同期間內一個員工對于企業利益的增長具有重大影響時，可以通過利益的一定比例或現金流量法等方法將這部分人力資源確認為無形資產。而對于那些不具有重大影響的員工采取統一計量或者不計量的方法。對于客戶關系，很多企業都擁有一些關系穩定而且合作時間較久的客戶，同樣，企業對于那些重大且穩定的客戶資源確認為無形資產。其利益反映在每年為企業貢獻的銷售率、企業挖掘新客戶的費用、企業其他維持客戶關系的額外費用等等。這些都可以確認或部分確認為企業的利益而計入無形資產。

總之，對于那些穩定持續且能產生重大利益的經濟資源應計入無形資產，而某些不產生重大利益的企業資源選擇統一計入或者放棄計入。重點在于對企業有重大影響的經濟資源應計入無形資產，反映在資產負債表中。

（二）短期內促進企業利益增長且影響重大的經濟資源應確認為無形資產

企業在短期內如經過流程改造方式而建立了適合自身的管理體系，特殊人才加盟后獲得的爆發增長，獲得各種使用權資源后促進企業銷售率的增長，企業搬遷后有了優越的地理位置而迅速使企業的物流成本和其他成本降低等等，都是短期內促進企業利益增長的。如果這種增長是重大的，并且可以明顯辨認的，那么企業除了確認其帶來的經濟利益，還應確認這種資源的價值。這些企業資源為企業在短期內獲得了超額的經濟利益，我們可以將這種超額利益加上預估其未來帶來的現金流量現值確認為經濟利益，并在一定時間內攤銷，從而使得上述企業資源在符合對企業有重大影響的前提下能夠確認為無形資產，增加企業價值，從而更精確地反映企業價值。

（三）對特定企業資產有重要影響的經濟資源應確認為無形資產

特定企業指互聯網企業、軟件開發企業、技術創新性企業等高新技術企業，由于如人力資源等得不到確認，這些企業反映在資產負債表上的企業價值被低估。為了能更好地反映這些企業的價值，筆者認為企業可以將對公司利益產生有重大影響的如人力資源、使用權資源、智力資源等確認為無形資產。這種重大影響體現在，這種企業資源確實對公司帶來了利益，不將這種企業資源計入無形資產將對企業價值產生重大影響。如何控制其帶來的未來經濟利益呢？可以通過產生利益的一定比例均衡確認和計入無形資產。若無法判定其未來經濟利益流入的，在影響不大的情況下，也可以不計入，或者采用更好的估值技術對這種未來經濟利益進行估值。對于高新技術企業，筆者認為可以容許一定的操縱空間，以更好地反映企業價值。

四、結語

隨著經濟的日益發展，無形資產確認和計量上反映的問題越來越多。對于無形資產確認和計量存在的問題，大多數學者指出：1.能夠得到確認的無形資產范圍偏窄；2.對新出現的無形資產的確認不夠及時；3.產權觀念落后，會計計量不實等。我們也看到在某項經濟學上的無形資產是否確認為無形資產的問題上，學者們有的支持將如人力資源、使用權資源等都確認為無形資產；而有的學者則基于謹慎性原則和減少操縱的可能性反對將經濟學上的無形資產確認為無形資產。這種分歧的存在恰恰反映了理論研究者們對此問題的關心。如上所述，本文認為未來利益不被控制的企業資源應當確認為無形資產；在符合一定條件下反映在無形資產上的企業資源可以確認為無形資產，從而增加企業價值，促進經濟發展。

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