會計計量屬性的評價與選擇

摘 要：企業(yè)的發(fā)展需要多樣化的會計信息，使會計目標(biāo)呈現(xiàn)多元化的趨勢。選擇合適的計量屬性，形成符合會計目標(biāo)的計量模式，是會計改革中不容忽視的一個問題。文章在闡述了多種會計計量屬性概念的基礎(chǔ)上，評價分析各自的優(yōu)劣，權(quán)衡各種計量屬性的可靠性和相關(guān)性，從而能夠根據(jù)各自的特點(diǎn)，在實(shí)踐中合理的選擇與運(yùn)用，以滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展和企業(yè)多元化目標(biāo)的要求。

關(guān)鍵詞：會計目標(biāo)；會計計量屬性；相關(guān)性；可靠性

中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1006-8937（2012）17-0028-02

會計計量是財務(wù)會計的核心，貫穿于財務(wù)會計過程的始終。會計計量屬性是會計計量模式的基礎(chǔ)，直接關(guān)系到其運(yùn)行效率。會計信息隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變得越來越重要，而會計計量在會計信息系統(tǒng)占有重要地位，探究會計計量屬性，對于研究會計理論發(fā)展，把握當(dāng)代會計發(fā)展方向以及更好的運(yùn)用于實(shí)務(wù)具有重要意義。

1 會計計量屬性有關(guān)概念和評價

會計計量是選擇合適的計量屬性在某一計量尺度下確定并記錄經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)金額的一個過程。其中，關(guān)鍵是計量屬性選擇，它是資產(chǎn)、負(fù)債等要素可從多方面計量的特性，對會計信息質(zhì)量起著十分重要的作用。

歷史成本是實(shí)際支付的獲取某項(xiàng)財物的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物。其可稽核性使得會計平衡具有客觀基礎(chǔ)，可防止隨意改變會計記錄，維護(hù)會計信息的可靠性。另外取得十分直接，成本低廉。但是，它會因物價變動失去可比性，同時受到衍生金融工具和知識經(jīng)濟(jì)的沖擊，存在一定的局限性。

重置成本是指重新取得同樣一項(xiàng)資產(chǎn)需支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。它能真實(shí)地反映財務(wù)狀況，規(guī)避價格變動引起的虛計收益，從而客觀的評價企業(yè)經(jīng)營情況。但是，重置成本的確定較困難，使信息的可靠性下降，受物價變動的影響，使企業(yè)的再生產(chǎn)能力出現(xiàn)問題。

可變現(xiàn)凈值是指在日常活動中，以預(yù)計售價減進(jìn)一步加工成本和預(yù)計銷售費(fèi)用、相關(guān)稅金后的凈值。它能反映預(yù)期變現(xiàn)能力，可以合理反映經(jīng)濟(jì)變化及資產(chǎn)實(shí)際利用狀況，提高了會計信息的相關(guān)性。但應(yīng)用條件高，需要有較完善的市場體系，同時對會計人員的職業(yè)判斷能力依賴性強(qiáng)，成本較高，可靠性差。

現(xiàn)值是以當(dāng)前折現(xiàn)率把未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)以后的價值。它把貨幣時間價值考慮在內(nèi)，與決策相關(guān)性較強(qiáng)，但是未來現(xiàn)金流量不確定，存在某些主觀因素。

公允價值是公平交易中，雙方在熟悉情況下自愿交換資產(chǎn)或清償資產(chǎn)的金額。它符合配比原則，相關(guān)性強(qiáng)，利于資本的保全，更能真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營成果。但是其在當(dāng)前不成熟的要素市場上很難取得，致使企業(yè)隨意運(yùn)用，人為操縱利潤，可靠性差。

2 會計計量屬性的可靠性與相關(guān)性的權(quán)衡分析

會計信息必須具備相關(guān)性與可靠性這兩個主要質(zhì)量特征，才能對決策有用。可靠的會計信息應(yīng)具備真實(shí)性、中立性和可驗(yàn)證性，相關(guān)的會計信息也必須具備及時性、預(yù)測價值和反饋價值三個基本特征。

2.1 計量屬性的可靠性及相關(guān)性前提

在可靠性和相關(guān)性中，會計準(zhǔn)則把可靠性作為優(yōu)先選擇。使用計量屬性進(jìn)行有關(guān)可靠、相關(guān)計量必須滿足以下兩個前提:

①選擇計量屬性應(yīng)和企業(yè)持有資產(chǎn)和負(fù)債的目的及類型相適應(yīng)。企業(yè)持有資產(chǎn)和負(fù)債的目的決定了資產(chǎn)、負(fù)債在未來企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中所起的作用，這也就決定了這項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債量化的最后結(jié)果，而報表使用者以此為基礎(chǔ)對企業(yè)現(xiàn)在和未來情形作出評價及預(yù)測。因此，對資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行可靠地計量，首先要確定企業(yè)的持有資產(chǎn)和負(fù)債的目的及類型，才能夠選擇合適的計量屬性，從而進(jìn)行可靠而相關(guān)的計量。

②選擇計量屬性受可搜集數(shù)據(jù)和擁有的信息制約。只有具備充足的數(shù)據(jù)和信息，計量的可靠性才能增強(qiáng)。否則，對現(xiàn)在和未來進(jìn)行的會計計量就會含有主觀臆斷的成分。

2.2 可靠性和相關(guān)性的分析與抉擇

可靠性和相關(guān)性共同為會計信息的決策有用性服務(wù)。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，人們在追求會計信息有用性時面臨著兩難選擇，例如，相關(guān)性要求會計信息具有預(yù)測價值的特征，而有預(yù)測價值的會計信息可能由于缺乏驗(yàn)證，從而使可靠性受到損害。相反，如果一直堅持如實(shí)反映，可能到時就失去了預(yù)測價值。我國現(xiàn)階段的會計信息在相關(guān)性和可靠性方面存在著一些問題，當(dāng)投資者與債權(quán)人的決策沒有主要依據(jù)會計信息時，會計信息的可靠性問題更加突出。一直以來，信息使用者總是被會計信息失真的問題困擾著。

從我國的會計實(shí)踐看，受托責(zé)任觀和歷史成本計量屬性長期以來一直占據(jù)主導(dǎo)地位。近幾年，由于資本市場的迅速發(fā)展以及融資手段的日漸豐富，投資者與債權(quán)人等相關(guān)利益群體更加注重會計信息的運(yùn)用和把握，對決策的有用性要求提高。在此情形下，新會計準(zhǔn)則運(yùn)用受托責(zé)任觀與決策有用觀相結(jié)合，對計量屬性運(yùn)用歷史成本法，確保可靠的基礎(chǔ)上可以運(yùn)用其他屬性，繼而形成一種五種計量屬性共存的情形。

3 會計計量屬性的選擇

3.1 影響因素

①經(jīng)濟(jì)因素。不同的物價變動水平下，選擇的計量屬性不同，物價穩(wěn)定時，選擇歷史成本計量，當(dāng)物價波動大時，采用反映物價變動的計量屬性。在信息不斷變化和物價波動劇烈的現(xiàn)代，歷史成本屬性的不足越來越明顯，采用新的多種計量屬性成為一種必然。

②技術(shù)因素。由于各種計量屬性難易程度的不同，選用復(fù)雜的計量方法與計量模式要求會計人員必須具備較高的素質(zhì)。職業(yè)判斷能力的強(qiáng)弱直接影響到會計信息的質(zhì)量。因此會計人員不僅要有扎實(shí)的理論功底，而且要有敏銳的觀察力。

3.2 現(xiàn)實(shí)選擇

當(dāng)今經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和復(fù)雜化的提高，對會計信息質(zhì)量提出了更高的要求。單一的計量屬性已不能滿足信息使用者的需要，因此在實(shí)踐中，應(yīng)根據(jù)具體的經(jīng)濟(jì)和會計環(huán)境，合理地兼收并蓄，糅合各種計量屬性，最終形成能恰當(dāng)反映經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的多種計量屬性。

①多種計量屬性選擇應(yīng)用時應(yīng)遵循的基本原則。遵循成本效益和重要性；計量屬性具備充分的現(xiàn)實(shí)可能性和可操作性；計量方法的前后期記錄一貫性。

②多種計量屬性運(yùn)用時應(yīng)借鑒的輔助性原則。會計計量結(jié)果盡量滿足各種信息使用者的需求；會計計量結(jié)果應(yīng)保持相對可靠性；會計計量過程應(yīng)具有合法性。

3.3 多種計量屬性的具體體現(xiàn)

①現(xiàn)金流量表的編制體現(xiàn)了收付實(shí)現(xiàn)制原則。基于傳統(tǒng)會計模式下會計分期的假設(shè)，更傾向于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制編制財務(wù)報告。然而，自20世紀(jì)70年代現(xiàn)金流量表首次在美國受到關(guān)注以來，以收付實(shí)現(xiàn)制為原則編制的現(xiàn)金流量表成為第三報表。于是，在同一份財務(wù)報告中便客觀存在按不同確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)編制的會計報表，從而給單一的計量屬性帶來了巨大沖擊。

②資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的確認(rèn)與計量糅合了多種計量屬性。資產(chǎn)負(fù)債表中各項(xiàng)要素的確認(rèn)突出體現(xiàn)了計量屬性。但是，隨著會計的持續(xù)改革與發(fā)展，現(xiàn)代會計已拋棄了傳統(tǒng)會計的單一計量屬性原則，例如資產(chǎn)負(fù)債表對部分項(xiàng)目的確認(rèn)與計量，采取各種計量屬性之精髓，形成了現(xiàn)代會計的多種計量屬性。

3.4 會計計量屬性的現(xiàn)實(shí)應(yīng)用

①對無形資產(chǎn)而言。無形資產(chǎn)的計量是以歷史成本為依據(jù)的，沒有考慮其公允價值，由于歷史成本具有可驗(yàn)證的特性，可靠性強(qiáng)，但相關(guān)性差，其成本與產(chǎn)出相差較大。因此，要不斷完善歷史成本，并結(jié)合各種會計計量屬性。可采用會計報表附注的方式對無形資產(chǎn)的公允價值進(jìn)行披露。

②對實(shí)物資源而言。因?yàn)閷?shí)物資源的計量受經(jīng)濟(jì)影響較小，并且由于會計計量的連續(xù)性與實(shí)際可操作性，如果物價變動較小，那么可以繼續(xù)采用歷史成本屬性，把物價變動對于會計信息的影響補(bǔ)充揭示在報表外部；如果物價變動較大，那么在編制報表時可采用可變現(xiàn)凈值屬性，通過調(diào)整歷史成本為不變價格，扣除通脹的影響，從而確定資產(chǎn)的重置成本變動。

③對人力資源而言。此會計計量要解決的問題是人力資本的概念及本質(zhì)。一個是成本計量模式，根據(jù)人力資源具有的提供未來經(jīng)濟(jì)效益潛力性質(zhì)，運(yùn)用傳統(tǒng)的會計理論和方法，將用于人力資源本身的會計主體確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，從而進(jìn)行相關(guān)的計量與報告。另外一個是價值計量模式，此模式將人作為一種價值組織資源，進(jìn)而進(jìn)行相關(guān)計量與報告。由于以人力資源市場化為計價前提，所以，我們可以把勞動力市場作為基礎(chǔ)，運(yùn)用公允價值模式進(jìn)行計量。

4 結(jié) 語

綜上所述，在我國市場經(jīng)濟(jì)日趨完善的今天，傳統(tǒng)的計量模式已經(jīng)無法完全滿足企業(yè)以及各方面對會計信息的要求。因此，我們應(yīng)該根據(jù)具體的環(huán)境狀況和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，選擇兼容不同的計量屬性。從單一歷史成本計量到多種成本計量模式，體現(xiàn)了會計不斷適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，在日益復(fù)雜的國際形勢下，以歷史成本為主，多種成本計量屬性并存將成為一種趨勢，并不斷完善。

參考文獻(xiàn)：

[1] 肖自茹.會計計量屬性的選擇[J].武漢冶金管理干部學(xué)院學(xué)報，2011，(2).