新企業會計準則對部分財務指標的影響和修訂建議

[摘要]用新企業會計準則編制的財務報表與按原有會計制度編制的報表相比有較大變化，如果仍按照原有含義去解讀部分財務指標，可能會對報表的理解產生較大歧義，誤導投資或管理決策。

[關鍵詞]會計準則 會計制度 應收賬款 成本費用 周轉率

用新企業會計準則編制的財務報表與按原有會計制度編制的報表相比有較大變化，如果仍按照原有含義去解讀部分財務指標，可能會對報表的理解產生較大歧義，誤導投資或管理決策。因此，在企業財務管理或投資者財務分析中，必須對部分指標重新進行修訂。筆者在此僅就兩個常用的財務指標含義的變化進行對比分析，并提出修訂建議。

一、應收賬款周轉率指標分析

應收賬款周轉率是衡量企業流動資產管理能力的指標，反映應收賬款流動的速度。其計算公式為:應收賬款周轉率(周轉次數)=營業收入/平均應收賬款余額。一般來說，應收賬款周轉率越高，說明流動資產管理能力越強。

執行新準則后，具有融資性質的分期收款銷售商品，在確認主營業務收入的同時應確認“長期應收款”，而“長期應收款”在報表上列示在“非流動資產”項下，如果應收賬款周轉率指標仍以原有方式計算，則分子包括了所有的營業收入，而分母僅包括流動資產中反映的應收賬款，必將導致應收賬款周轉率上升和對報表的誤解。

針對這一現象，有兩種處理方式:一是將“長期應收款”也納入指標，增加至分母中，即:應收款項周轉率=營業收入/(平均應收賬款余額+平均長期應收款余額)。這種處理方式能保證分子分母的范圍一致，但該指標的名稱應變為“應收款項周轉率”。二是將分子“營業收入”中包含的具有融資性質的分期收款銷售商品產生的收入剔除，分母不變，即:應收賬款周轉率=(營業收入-具有融資性質的分期收款銷售商品產生的收入)/平均應收賬款余額。這種處理方式導致該指標僅能反映非分期收款銷售商品產生的收入對應的應收賬款的管理，而不能全面反映企業的收款管理情況。尤其是對于主要采用分期收款銷售商品的公司來說，應收賬款周轉率指標可能就失去了意義。

比較以上兩種處理方式，筆者認為，第二種方式雖然會導致該指標的適用面縮小，但應是更合理的。原因如下:首先，應收賬款周轉率主要是體現企業對流動資產的管理能力，如果按照第一種方式加入非流動資產項下的“長期應收款”，則會導致衡量標準的混亂。其次，根據新準則的核算方法，具有融資性質的分期收款銷售商品已按貼現的方式體現了一定的融資收益，且通常收款期已有合同明確，因此不需要再管理其回收速度。

二、成本費用占營業收入的比重指標分析

成本費用占營業收入的比重指標是從成本費用占主營業務收入的比重指標演變而來的，主要是反映企業收入中成本費用所占的比重，該指標越低，說明企業的成本費用控制能力越好、主營業務盈利能力越強。其計算公式為:成本費用占營業收入的比重=(營業成本+營業稅金及附加+銷售費用+管理費用+財務費用)/營業收入。執行新準則給該指標帶來的變化主要體現在兩個方面:

一是“壞賬損失”及“存貨跌價損失”原來體現在“管理費用”中，而執行新準則后在“資產減值損失”科目中核算，該科目在利潤表上與三項費用并列。由于“壞賬損失”和“存貨跌價損失”不包含在成本費用占營業收入的比重的分母中，將會導致該指標的下降。二是在具有融資性質的分期收款發出商品的核算中，由于視同給商品購買方提供了融資，因此企業的收款金額并不等于企業確認的收入金額，而應減去相應的融資收益，這會導致該指標的分母“營業收入”的減小;同時，融資收益在賬務處理上沖減財務費用，又會導致該指標的分子“財務費用”的減小。但融資收益應根據收款期分期確認，所以分子減少的金額與分母減少的金額在某一會計期間內通常會不一致，整體來講對該指標的影響會難以判斷。

第二種情況是由收入核算辦法所導致的，只要企業的收入核算辦法保持一致，就可以不考慮該因素的影響。而第一種情況將減小該指標，導致企業名義盈利能力提升，但如果發生大量壞賬損失或存貨跌價損失，企業的實際盈利能力可能會下降。因此，該指標在計算中，分子應增加“資產減值損失”中的“壞賬損失”和“存貨跌價損失”兩項，即，修訂后的成本費用占營業收入的比重=(營業成本+營業稅金及附加+銷售費用+管理費用+財務費用+壞賬損失+存貨跌價損失)/營業收入，以便更全面地反映企業控制成本和費用的能力。

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