航天軍工單位項目成本和價格管理優化的思考

張 妍

我國的航天事業歷經五十多年的發展歷程，在載人航天飛行、火箭衛星發射、深空探測等領域都取得了令國人自豪、世界矚目的成就，然而，新的形勢、任務和目標又賦予了航天工業新的使命和責任，如何面向用戶，科學報價、接受市場的競爭，深化成本管理，已經成為航天科技新發展的必然要求和戰略選擇。近年來，隨著我國綜合實力不斷增強，航天軍工科研經費投入呈現大幅增長趨勢，如何合理利用資源，提高資金的使用效率，不僅對航天軍工科研生產任務的完成具有保障性的作用，更對航天軍工科研單位生存發展以及經濟效益的提高起著關鍵性的作用。

一、航天軍工科研項目計價和成本管理現狀以及存在的問題

價格因素是航天產品用戶除質量性能之外考慮的核心因素，需求部門在質量第一的基礎上還會考慮到堅持效益最佳，而成本是價格的基礎，是制約和影響產品價格的主要因素。近幾年，航天軍工單位陸續在開展“成本工程”的探索和實踐。航天軍工單位面對不同的用戶，其科研經費來源也是多渠道，多層次，分類也多樣。不同來源經費的管理和核算要求各不相同，差異較大，政策性強，給實際工作帶來很大的困擾。

目前的科研經費管理制度體系按預算、使用、管理、處罰等分類，主要由四部分組成：一是科研項目成本價格（經費預算管理規定），目前主要有《國防科研計價管理辦法》和《軍品價格管理辦法》；二是科研單位基本財務管理制度，如事業單位執行《軍工科研事業單位財務制度》；三是各專項（歸口）經費管理規定，如《國防科技工業科研經費管理暫行辦法》、《國防科研試制費管理規定》、《921經費管理辦法》等；四是有關經費管理的處罰規定。目前關于計價體系方面的文件主要有《國防科研項目計價管理辦法》、《國防科研項目“里程碑撥款”財務管理辦法》等規定。

這些辦法及規定為加強航天軍工科研項目經費管理和規范計價工作，保證完成研制任務以及提高經費使用效益發揮了重要作用。但隨著國防科研和武器裝備采購體制的改革以及“十二五”國企改革的進一步深化，傳統的計價和經費管理在具體的執行過程中陸續出現了一些缺陷、滯后。另外，由于科研經費的主管部門和軍工科研單位嚴重的“關系不對等”以及“經濟利益的博弈關系”，科研經費的主管部門處于規則制定、裁判者的強勢地位，往往導致計價和經費管理規定不夠合理，存在深層次的結構性、體制性和政策性的矛盾及問題，制約了國防科技工業的發展。

同時，由于利益導向以及項目整體、進度、風險等管理與項目費用管理脫節，項目執行偏離項目預算。航天軍工項目具有研究目的性強、研究內容敏感、不確定因素大，自主研制性強、研制周期長、經費預測難度大、管理復雜的特點，具有很強的創新性和不確定性，費用的估算、預算、控制等具有較大的難度，項目整體、進度、風險等管理與成本預算、控制聯系較弱，成本控制執行不到位。

綜上，航天軍工單位成本和價格管理突出的問題主要體現在以下幾個方面：

（一）成本加成的補償方式和定價模式不科學，嚴重的扼殺了軍工科研單位科技創新、節約開支的內在動力。

《國防科研項目計價管理辦法》規定：國防科研項目價款由計價成本、收益和不可預見費三部分組成，其中收益按計價成本扣除外購成品附件費、外購樣品樣機費、專用設備儀器購置費后的5%計算。軍工科研任務是以國家指令性計劃為主，由國家立項，其經費來源由國家財政預算撥款，研制周期一般都很長，科研、技術性服務和其他業務項目采用完全成本法進行成本核算。經費實行按年度撥款，并按年度核銷實際支出，費用不跨期結轉，即先投入、后消耗。

現行的定價成本加成的補償方式嚴重的打擊了軍工科研單位在研制過程中有效控制成本、技術改造、技術創新的積極性。也就是說在項目的研制過程中，越是落后，耗材用時越多，費用越大，實現的利潤反而越大。甚至會產生因“一些技術和管理漏洞造成的重復計算等不合理的成本因素加大成本補償、增加單位利潤”的怪現象發生，建立在加成定價模式下的“攔腰式”的審價模式，“成本加成”更像“成本加倍”。在這種導向下，軍工科研單位往往想的不是如何技術創新，而往往是如何最大程度的利用各種各樣的途徑支撐成本，如盡可能多的分攤間接費用，用其他科研項目擠占科研經費，在系統內部勾結簽定“返回式”的外協合同等重復計算，虛假編報，建立在此基礎上的成本工程實質上只是一種“面子工程”，空談而已。經費主管部門雖一再加大科研經費的審計和審價力度，但軍工科研單位“迫于”定價和經費管理辦法的不合理性，為了維持和爭取本單位的經濟利益，維持科研院所與日劇增的經費開支，不得不想出“更高明”的應對策略，如將通用儀器設備采用和專用儀器設備打捆形成“工作站”等方式去支撐成本開支，本質上也是換湯不換藥。因此目前的定價方法和經費管理辦法一方面讓項目承擔的軍工科研單位承擔著大量的審計風險，苦不堪言；另一方面，極大的影響著國防經費的使用效益、影響了資源的優化配置，無形中也加大了政府對軍工單位的監督成本。

（二）相關制度矛盾，價格形成機制和成本的開支范圍不統一、標準不明確。

航天軍工單位同時受制于財務政策和經費主管部門（如總裝備部、國防科工局）出臺的部門規章。目前適用的計價管理辦法如《國防科研計價管理辦法》、經費管理辦法如《國防科技工業科研經費管理暫行辦法》偏重于航天型號項目的預算控制。但核算主要執行《軍工科研事業單位會計制度》和《軍工科研事業單位財務制度》，預算和核算的口徑不同往往一方面造成軍工科研單位在核算時無法清晰的體現出預算的執行效果。另一方面，軍工經費主管部門出臺的經費管理辦法與會計制度自身的很多不協調也直接導致了航天軍工單位會計核算時的尷尬境地，也會導致經費審計時研制單位和審計人員就對政策的解讀不同。舉例說明，制度口徑不一致的體現，比如《國防科研計價管理辦法》與《軍工科研事業單位會計制度》對工資費規定的不一致會產生報價和核算的基礎不一致。管理費用在《軍工科研事業單位會計制度》和《國防科研計價管理辦法》的列支也會導致同類研制的軍品成本的歸集不同，直接影響了會計核算的當年損益的計算。

另外，經費管理辦法對一些具體的支出缺乏明確的支出標準，比如《國防科研計價管理辦法》雖然增加了仿真試驗、可靠性試驗、階段性實驗等試驗項目，但對試驗的補償標準卻沒有可遵循的具體依據。

（三）現行的計價辦法和經費管理辦法對科研人員的智力成本、航天軟件開發的補償無法真正體現。

目前設計費作為科學研究工作中特有的開支，但在現行的計價和經費管理辦法中卻缺乏對體現創新性復雜勞動的消耗及設計人員無形的智力成本因素的補償。而航天軟件產品等無形資產的合理的研制成本也是無法得到合理補償，對航天軟件產品的技術儲備和專業發展研究上經費的支撐和補償不足大大抑制了航天產品技術性能和技術革新的發展?！秶揽蒲杏媰r管理辦法》規定有事業費撥款的科研單位計價中不能包含工資費，這個對目前階段財政補助收入對工資費的補償遠遠不能滿足科研單位的生存需要的實際情況顯然不再適用。

（四）成本管理內容片面，方法落后，忽略價值鏈分析和戰略成本管理?？蒲许椖砍杀究刂品椒ê凸ぞ吆唵危^多關注控制而忽略預測和分析。

目前軍工單位既承擔著繁重的軍品生產任務，同時也承擔著多項艱巨的型號工程，在管理體制上存在生產與科研交叉、型號之間相互交叉的復雜，客觀上給科研經費的核算工作造成了很大困難。另外，現有的成本管理的信息主要局限在課題和產品財務等方面的信息，而對于管理者所關注的資源、作業、課題、產品、客戶、銷售渠道等非財務方面的信息，不能有效地協助科研單位戰略的制定。

還有，一些基礎管理工作比較薄弱，做得不扎實、不精細。例如車間和研究室對制造工時、試驗工時、設備運轉工時等相關原始記錄不夠完善，計量基礎工作比較薄弱，在一定程度影響到了科研成本的真實性和準確性。

科研項目成本管理的關鍵是進行項目的成本控制，一般采用的成本控制是根據設定的預算、指標或者目標，在成本發生時進行控制，在發生后進行偏差分析，財務管理僅與預設的目標相對比，很難動態地掌握單位所屬項目的進度、資金狀況，不能及時進行數據分析、預測和決策，無法及時掌握各工程項目的費用發生情況及其盈虧，項目缺少必要的風險應對計劃，對于不可預見的風險的防范能力不足。因此，控制效果不佳，控制和預測的有效性不足。

二、航天軍工科研項目計價和經費管理存在問題的解決建議

（一）建立多種分類計價模式，實行多元化的成本補償方式，實行階梯式的浮動收益率。

建立分類定價模式機制，對壟斷類航天裝備，繼續以國家定價為主，以成本作為計價基礎，并考慮市場供求和經費承受能力等因素，采用制造成本加彈性利潤的方式確定價格；對有限競爭類裝備，制定最高限價，供需雙方在最高限價范圍內協商定價；對充分類裝備，實行公開招標、詢價采購，由市場競爭形成價格。

對于成本的補償方式，建議結合研制項目技術總體方案、技術上的可行性和研制風險以及經濟上的合理性等選用多元化的成本補償方式，據實考慮采用成本加獎勵、成本分攤、固定價格加調整價格等方式，以實現計價工作原則性與靈活性的辯證統一。縱觀國外的成本計價方式，也不乏多元化的補償方式。

在充分調研、論證有關科研項目實際收益的前提下，與科研單位溝通確定收益率。此外，收益率的確定應結合項目的技術復雜程度、研制風險等進行評估后確定相應的浮動收益率。如可以針對技術創新方面應用浮動收益率政策，如對技術革新，促進航天器產品技術飛躍的新產品的利潤率定為25%，以后每次訂貨利潤率遞減5%，截止到利潤率5%為止。改革目前的計價標準政策，以鼓勵研制單位搞技術創新，提高生產效率和產品質量，發揮航天科技項目經費的最大效益。另外，由于現行的收益的計提方法里明確規定，分承包單位收益不能重復計算，但鑒于航天產品的特殊性，如載人飛船等項目存在大量的外包，如果一點都不允許計提收益將不利于調動總承包單位的積極性，建議可以采用階梯式的計提方式，截止到利潤率5%為止，讓中間過程的總承擔單位也根據實際情況計提一點。

（二）深入研究政策，參與制度的修訂，進一步完善軍品價格定價模式和經費管理辦法。

政策修訂選擇的方向直接影響軍工單位的發展能力、發展后勁，關系航天國防工業發展的持續健康的發展。軍工單位應應根據現行的管理模式，結合科研生產的實際情況，在吃透當前政策的前提下，利用經費主管部門對當前政策修改的機會，運用科學的評判方法，結合航天器產品研制生產的前沿性、高精度、高復雜性等特性，與經費主管部門密切溝通，與項目管理部門深入探討，制定充分反映軍工單位實際需求的經費管理辦法和價格管理制度，盡量消除航天軍工單位在處理計價、報價和成本控制關系的迷茫和矛盾心理，能夠充分補償航天器產品的智力成本、軟件成本等合理的成本發生，推動軍品的制造質量和效率。力爭做到在制度的頂層保障軍工單位的合理利益，爭取較為合理的環境。

在改革完善軍品價格形成機制的基礎上，結合多種定價模式、成本加彈性利潤等多種定價模式改革的實踐，結合修訂經費管理辦法，研究并出臺競爭性采購裝備價格管理辦法，軟件計價管理辦法等配套規章，在進一步完善軍品價格、軍品成本實施細則等規則。深入研究價格形成的內在規律，加大制度、流程、價格業務流程設計，加大外部價格需求對技術設計、經營管理、科研生產管理和質量管理的牽引力度，將成本管理的理念和方法貫徹于科研生產經營管理的各個環節。

（三）注重戰略管理，實現價值鏈分析與作業成本管理的融合，發揮作業成本法在產品定價和成本核算中的作用。

以作業成本管理為基礎，立足于價值鏈分析的戰略成本管理能夠把握市場動向，客戶需求，以及立項、研發、設計、采購、外協和銷售的全過程，能夠使單位的戰略更加適應市場環境的激烈競爭。戰略成本管理是從戰略的高度根據單位所處的內外環境的變化，對競爭對手和所處行業的分析，從而對更大范圍的成本進行管理。價值鏈分析是戰略成本管理的基本出發點，通過對單位內外部不同形式價值鏈的分析，識別單位價值鏈在行業價值鏈中的位置并且與競爭對手的價值鏈比較，發現單位價值鏈的優勢和劣勢，集中資源解決問題，減少單位產品的成本，提高單位的競爭優勢，獲得更大利潤，確保優勢競爭地位。作業成本管理通過對作業及作業成本的確認與計量，最終計算產品成本，同時將成本管理深入到作業層次，對單位的作業鏈進行分析，為單位決策提供準確信息，指導單位有效地執行必要的作業，消除和減少不增值的作業，從而達到降低成本的目的。作業成本管理的實質就是以作業作為確定分配間接費用的基礎，將管理的重點放在成本發生的原因及成本動因上，而不僅僅是關注成本計算結果本身。

戰略成本管理的著重點在于單位的整體，成本的管理貫穿于產品的整個壽命周期，滲透于單位產品的各個階段，關注單位內部的各個生產部門或者生產作業的協調，同時也注重單位與上下游企業的戰略伙伴關系，在提高單位競爭優勢的前提下，最大限度地降低成本。作業成本管理的重點是在單位的研制生產階段，將管理深入到作業的細微之處，它是以作業為中心的，通過對作業及作業成本的確認、計量，最終計算出相對真實的產品成本，并通過對價值鏈的優化，提高增值作業的效率和有用信息，將損失和浪費降少到最低程度。而基于價值鏈分析的戰略成本管理與作業成本管理存在著內在的聯系，價值鏈分析所蘊涵的戰略思想使得作業成本管理在實際應用中不至于偏離企業的戰略。作業成本管理更關注作業流程和成本耗費的確認和計量，在實際的應用中很容易專注于作業本身的效率和成本的降低而忽視整體，將價值鏈思想與作業成本管理相融合能夠很好的避免這一問題，更加有利于戰略成本管理的應用。

軍工科研單位的間接費用在總成本中的比例較高，個性化生產的要求高，品種多且復雜的特點適用于作業成本法。同時，運用作業成本法能有效的解決軍工科研單位產品定價難的問題?？傊?，通過價值鏈分析軍工單位內部與外部之間的相關活動，把影響產品成本的每一個環節，從項目調研、設計、材料供應、生產制造、產品銷售運輸到售后服務都作為成本管理的重點，根據作業動因分配成本，消除不能增加價值的作業，對成本逐條分析，抓住關鍵價值點進行管理和控制，實現利潤最大化，更加有利于實現單位戰略目標。

（四）采用能夠對項目成本、進度進行綜合控制的掙值法進行科研項目成本控制和績效度量。

項目管理的主要目標是質量、成本和進度控制，掙值法就是一種對成本、進度綜合控制的指標和方法，是項目執行狀態的直觀反映，可以輔以一些管理知識、手段、技能，搭建起一個項目全生命期的績效評測體系。它可以主要用來測量目標實施與目標期望之間的差異，即偏差分析。通過測量和計算完成工作的預算成本與已完成工作的實際成本，以及在本期間計劃工作的預算成本，得到有關計劃實施的進度和費用偏差，從而達到判斷項目成本執行情況的目的。這一方法的核心思想是通過引入一個關鍵性的中間變量—完成工作的預算成本（即掙得值），即項目實際完成工作量的預算成本價值，來分析項目成本和進度的實際執行情況同計劃的偏差程度，借助于這些信息可以對項目成本的發展趨勢做出合理的預測，即使提出應對措施，進行有效成本控制。

這種基于掙值的績效管理方法主要涉及到三個因素：預計值、掙值和實際費用。預計值（Planning Value，PV）為計劃活動或工作分解結構組成部分需要完成的進度規定的工作分配并經過批準的預算。也稱之為計劃完成工作的預算費用（Budgeted Cost of Work Scheduled，BCWS）。實現價值，即掙值（Earned Value，EV）在既定的時間段內計劃活動或工作分解結構組件的實際完工工作的預算費用，也稱之為已完成工作的預算費用（Budge ted Cost o f Work Performed，BCW P），即項目實施過程對執行效果進行檢查時，已完成的工作量要按預算定額結算的費用，反映該項目任務是否按合同計劃實施的進展狀況。實際費用（Actual Cost，AC）也稱為已完成工作的發生的實際費用（Actual Cost of Work Performed，ACWP），是指項目完成的工作量（包括全部完成和部分完成）的實際支出費用，與項目的預算成本無關。另外，還涉及到兩組指標：進度偏差（SV）與費用偏差（CV），進度績效系數（SPI）和成本績效指數（CPI）。其指標體系如圖1所示：

掙值管理的重點在于判斷項目的偏差，進而監控項目的狀態。比如，采用掙值法分析，當SV=EV-PV>0，SPI>1時，說明項目進度提前；當SV=EVPV<0，SPI<1時，說明項目進度延遲；當SV=0或SPI=1時，說明項目的進度執行正好符合項目的進度要求。類似的：當CV=EV-AC>0，CPI>1時，說明項目的成本節約，項目執行效率高；當CV=EV-AC<0，CPI<1時，說明項目的成本超支，項目執行效果不佳；當CV=0，CPI=1時，說明項目成本按計劃執行。費用偏差、進度偏差關系見圖2所示。

掙值法有很多種分析方法，包括：項目S評價曲線、掙值法參數分析、績效報告分析及對應措施表等工具，各種分析工具對結果的表述和描述雖有不同，但所分析的結果相同。采用掙值法進行項目管理與控制可按下列十個步驟展開工作：①進行項目工作分解，明確劃分工作任務②確定項目的組織分解明確職責分工③編制工作進度計劃④編制估算和預算⑤制定執行效果測量基準⑥對上述六個步驟的工作內容進行審核和批準⑦測量掙值⑧記錄實際消耗人工值和實際消耗費用值⑨分析進度/成本的偏差⑩提出報告與實施監控。

通過掙值法進行績效分析，可以對項目的效果進行評價，分析存在的問題，提出改進措施。雖然“掙得值”等一系列中間變量并無實際經濟含義，但是借助于這個中間變量，就可以對由于實際工作量的變動所造成的差異進行相對與絕對影響的分析，并通過分析找出項目在進度、成本與質量集成控制方面的問題，預測項目現狀對于未來發展的影響，并依此制定和采取有效的糾偏措施，以開展對項目多目標的全面集成控制。

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