簡化我國增值稅賬務處理的探討

陳平平

(上海遠程教育集團上海開放大學，上海200433)

一、簡化我國增值稅賬務處理的必要性

增值稅從20 世紀70年代末引入我國，到1994年已經是我國第一大稅種，所提供的稅收收入超過稅收總收入的40%。2009年為了更好地發揮增值稅的作用，我國增值稅制實現了從生產型向消費型的全面轉型，表明我國的增值稅制向世界上多數國家和地區實行的增值稅制靠近，也意味著增值稅中性調節作用將能夠得到更恰當的發揮。

2012年我國營業稅改征增值稅試點的序幕在上海拉開，我國稅制現代化的進程意味著營業稅最終必然被增值稅制所取代。營業稅是我國最為重要的地方稅，增值稅又是我國最重要的稅種，改征這兩大稅種成為我國稅制改革的一項重要任務，從2012年1月1日起，在上海交通運輸業和部分現代服務業率先開展營業稅改征增值稅改革試點。營業稅改征增值稅試點取得經驗之后將向全國推廣，屆時涉及增值稅的企業將更廣泛。

而在會計實務工作中，增值稅賬務處理比較繁瑣復雜，期末結轉等細節也不統一。這些都給會計人員處理增值稅事項帶來困惑和困難，從而導致不能正確提供涉稅信息。因此，探討如何簡化我國增值稅賬務處理有其現實必要性。

二、目前我國增值稅賬務處理存在的問題

目前我國企業對于增值稅的涉稅會計核算仍然存在一定的困惑區，尤其是對增值稅明細科目的設置和結轉以及一些特殊業務的處理不能夠準確把握，導致不能正確提供涉稅信息，也給審計工作帶來一些不便。主要問題如下:

1. 增值稅明細科目的設置過于復雜

一般情況下，企業在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”、“未交增值稅”兩個二級明細科目。在“應交增值稅”明細科目下設置“進項稅額”、“已交稅金”、“減免稅款”、“出口抵減內銷產品應納稅額”、“轉出未交增值稅”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”和“轉出多交增值稅”等專欄。在“應交增值稅”明細科目下借方設“轉出未交增值稅”和貸方設“轉出多交增值稅”專欄，分別記錄企業月終轉出未交或多交的增值稅。無論是借方余額還是貸方余額，“應交增值稅”一律轉入“未交增值稅”明細賬。“未交增值稅”明細科目分別反映企業欠交增值稅款、待抵扣增值稅以及轉入多交的增值稅。從這些描述中我們可以看出，增值稅明細科目多，尤其是二級明細和專欄科目借貸方設置和核算復雜。

2. 增值稅明細科目的結轉不規范

會計期末，企業將欠交或多交的增值稅從“應交稅費——應交增值稅”賬戶轉入“應交稅費——未交增值稅”賬戶。將本月應交未交的增值稅，借:應交稅費——應交增值稅(轉出未交增值稅)，貸:應交稅費——未交增值稅。當月繳納當期增值稅時，借:應交稅費——應交增值稅(已交稅金)，貸:銀行存款。當月繳納上月應交未交的增值稅，應交稅費——未交增值稅，貸:銀行存款。將本月多交的增值稅，借:應交稅費——未交增值稅，貸:應交稅費——應交增值稅(轉出多交增值稅)。期末留抵稅額表現為“應交稅費——應交增值稅”賬戶的借方余額，不轉出。由于多交增值稅在轉出之前與期末留抵稅額一樣，都表現為“應交稅費——應交增值稅”賬戶的借方余額，加之增值稅核算比較復雜，在實踐操作中很容易將二者混淆，也不太容易劃分。

另外，對于“應交增值稅”二級明細科目下設置的“進項稅額”“銷項稅額”等專欄的結轉問題，無論是準則還是會計基礎操作業務規范都沒有具體規定。這也給會計實務工作者帶來一些困惑，有的企業財務人員業務不是很熟練，就會發生結轉錯誤，審計發現錯誤還不能根據年底匯總數調整，必須逐月調整。企業的增值稅明細科目的實際結轉情況各不相同:有的企業是每月底結轉;有的企業是每年底結轉;有的企業是歷年累計不結轉，導致累計賬面金額巨大。

企業除了需要處置常規的增值稅賬務處理，還會遇到一些特殊業務，如“進項稅額”發生進貨退回時的核算、“減免稅款”與即征即退、先征后返、先征后退業務處理等。這些都增加了增值稅賬務處理的復雜程度。

三、簡化增值稅賬務處理的具體方法

根據現行會計準則對企業增值稅的規范，主要是對月末結轉及上繳的賬務處理作了較大范圍的調整，對增值稅會計核算所使用的賬戶在原有賬戶的基礎上進行了簡化。筆者結合現行會計準則規范，對企業增值稅賬務處理簡化提出如下的具體建議:

1. 企業增值稅日常賬務處理的簡化

企業增值稅的科目設置:保留“應交稅費——應交增值稅”下設置“進項稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“已交稅金”等專欄;取消在“應交增值稅”明細科目下借方設“轉出未交增值稅”和貸方設“轉出多交增值稅”專欄。

(1)一般購銷業務進項稅額、銷項稅額的賬務處理

企業采購物資等，按應計入采購成本的金額，借記“材料采購”、“在途物資”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”，按應付或實際支付的金額，貸記“應付賬款”、“應付票據”、“銀行存款”等科目。若購入物資發生的退貨做相反的會計分錄。

銷售物資或提供應稅勞務，按營業收入和應收取的增值稅額，借記“應收賬款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目，按專用發票上注明的增值稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”，按確認的營業收入，貸記“主營業務收入”、“其他業務收入”科目。若發生的銷售退回做相反的會計分錄。

如企業購進材料時:

借:材料采購

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)

貸:銀行存款

如企業銷售商品時:

借:銀行存款

貸:主營業務收入

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

若出口產品按規定退稅時:

借:其他應收款

貸:應交稅費——應交增值稅(出口退稅)

(2)繳納增值稅的賬務處理

稅法規定，增值稅的納稅期限分為按月納稅和按日納稅。按月納稅適用于為數眾多的中小型企業，按日納稅適用于特大型企業、大型企業及部分中型企業。

企業上交本期應交的增值稅時:

借:應交稅費——應交增值稅(已交稅金)

貸:銀行存款

2. 企業增值稅結轉賬務處理的簡化

每月月底，將“應交稅費——應交增值稅”下面的專欄“進項稅額”、“銷項稅額”“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“已交稅金”等全部結轉，轉入“應交稅費——未交增值稅”賬戶。結轉后，“應交稅費—應交增值稅”賬戶沒有余額，只在“應交稅費——未交增值稅”賬戶下有余額。

即每月底做一筆結轉分錄，分別將“應交稅費——應交增值”下面的借、貸方專欄反向結轉轉入“應交稅費——未交增值稅”，具體如下(以常規需在下月初繳納本月增值稅款為例。如果企業有尚未抵扣的增值稅或多交的增值稅，則“應交稅費——未交增值稅”在分錄的借方):

借:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)

——應交增值稅(出口退稅)

貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額)

——應交增值稅(已交稅金)

應交稅費——未交增值稅

“應交稅費——未交增值稅”賬戶的期末貸方余額，反映企業以后尚需繳納的增值稅;“應交稅費——未交增值稅”賬戶的期末借方余額，反映以后企業可以少交的增值稅額，是企業尚未抵扣的增值稅或多交的增值稅，具體數據可以直接查看增值稅明細賬的專欄合計數中的“本月合計”和“本年累計”數，也可查看企業單獨裝訂的增值稅進項與銷項發票匯總額。

綜上所述，隨著2012年營業稅改征增值稅，增值稅作為第一大稅占稅收比重將更高，涉及增值稅的企業將更多。在遵循現行會計準則的前提下，取消“轉出未交增值稅”和“轉出多交增值稅”專欄，每個月月末將“應交增值稅”余額轉銷，只留有“未交增值稅”賬戶余額，簡化增值稅賬務處理過程和結轉過程，這樣既有利于企業會計實務操作，正確提供涉稅信息，也便于審計工作的順利進行。

［1］財政部，國家稅務總局. 關于印發《營業稅改征增值稅試點方案》的通知［Z］.2011 －11 －16.

［2］財政部會計司編寫組. 企業會計準則——應用指南［M］.中國財政經濟出版社，2006.