試論我國社會責任會計的計量模式選擇

重慶合智會計師事務所 甘立凱

富士康的“自殺門”、紫金礦業(yè)的“污染門”、乳業(yè)的質量問題等等，層出不窮的企業(yè)負外部性問題進一步促進了企業(yè)社會責任履行的拷問，也促進了企業(yè)社會責任會計的研究和實施。我國2006年修訂的公司法、企業(yè)會計準則等都規(guī)定了企業(yè)必須履行社會責任。我國一些上市公司開始借助企業(yè)年報披露企業(yè)相關社會責任履行信息。企業(yè)社會責任的會計計量一直是一個難題和重點，采取什么方式計量和分析企業(yè)的社會責任，也是企業(yè)社會責任會計研究的一個主要方向。獲取統(tǒng)一的計量標準對企業(yè)社會責任進行會計計量，使得企業(yè)披露的社會責任更具可比性和參考性，顯得迫在眉睫。

一、社會責任會計的內涵以及計量對象

社會責任會計作為會計學的一個分支，其本質是：以一定的計量方式，對企業(yè)的生產經營活動的外部性進行分析、反映和控制，這種外部性包括社會貢獻和社會損害。社會責任會計的目的是為了實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，實現(xiàn)企業(yè)經濟效益和社會效益的協(xié)調。

社會責任的研究發(fā)展至今天，其囊括的范圍越來越寬，社會責任會計計量的對象也越來越多。從廣義范圍來說，企業(yè)社會責任包括經濟責任、倫理責任、法律責任和慈善責任，具體來說就是：對員工的責任，給員工提供應有的福利、工作環(huán)境、保障員工的休息權等；對政府的責任，誠信納稅；對消費者的責任，提供安全的產品和服務；對社會的責任，實施環(huán)境保護措施，節(jié)約使用資源等；對債權人的責任，依據(jù)合同對債權人承擔相應的義務、實現(xiàn)資產的保值增值等；對公益活動的社會責任，包括從事慈善捐贈、招聘殘疾人和下崗職工等等。

社會責任會計的計量，包括社會貢獻的計量和社會成本的計量。社會貢獻的計量包括：人力資源貢獻，例如職工福利、就業(yè)、培訓等；對所在地區(qū)的貢獻，例如對基礎設施的改善；生態(tài)貢獻，如對環(huán)境保護的貢獻以及綠化等；社會公益事業(yè)貢獻，包括對弱勢群體的捐贈等。社會成本的計量對象包括環(huán)境污染成本，企業(yè)行為帶來的環(huán)境污染損失；資源耗費成本，即企業(yè)行為所耗費的資源損失；社會人工成本，即企業(yè)為培養(yǎng)人才的支出成本等。

二、企業(yè)社會責任會計的必然選擇

我國經濟的高速發(fā)展，伴隨環(huán)境污染和資源浪費，有著高昂的環(huán)境代價；企業(yè)為了追逐利潤，往往忽視產品的質量，例如地溝油、“口水鍋”、奶粉質量問題等等，這些都拷問著企業(yè)社會責任的履行。會計作為一種商業(yè)語言，在監(jiān)督和反映企業(yè)社會責任的履行方面有著義不容辭的責任。在我國推行企業(yè)社會責任會計已經迫在眉睫。無論是國家調控還是企業(yè)自身，都需要推行企業(yè)社會責任會計。

首先，從國家宏觀調控來看，治理污染、實現(xiàn)充分就業(yè)、提供社會保障等都需要對企業(yè)社會責任的履行進行監(jiān)督和管理。市場經濟的發(fā)展離不開政府宏觀調控這支“有形的手”的監(jiān)管，需要政府運用法律、行政手段等對整個社會的經濟活動進行調控。企業(yè)作為微觀主體，其環(huán)境保護履行信息、企業(yè)職工權益維護信息、產品質量信息等等都是國家宏觀調控的對象。例如，國家環(huán)保部門通過企業(yè)提供的環(huán)境保護信息，綜合了解整個國家的環(huán)保情況和污染治理情況，便于制定環(huán)保政策和方案；人力資源和社會保障部門通過企業(yè)提供的員工工資和福利情況，掌握職工養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險等權益的保障情況，便于制定社會保障政策；企業(yè)提供的企業(yè)員工工作環(huán)境信息，可以促使企業(yè)為員工提供安全的勞動保護環(huán)境等。這些信息都可以反映在企業(yè)的社會責任會計報告里。

其次，從企業(yè)自身來看，建立企業(yè)社會責任會計也是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的需要。企業(yè)作為一個利益的追求主體，其可持續(xù)發(fā)展下的企業(yè)目標不僅僅是企業(yè)利潤，在市場經濟條件下越來越重視企業(yè)形象，包括納稅、企業(yè)對職工權益的保護、企業(yè)的環(huán)境保護形象等等，這些就是企業(yè)社會責任的履行情況。例如，若企業(yè)不注重產品質量，履行企業(yè)對消費者的責任，其形象將大打折扣，嚴重影響企業(yè)的發(fā)展，甚至會帶來企業(yè)的破產。三鹿奶粉事件就使得三鹿深陷困境。有的企業(yè)沒有履行環(huán)境保護的社會責任就會得到處罰，而且處罰成本較高。企業(yè)社會責任會計計量有利于規(guī)范企業(yè)行為，提高管理水平，注重人力資源的累積和發(fā)展，樹立良好的企業(yè)形象，降低違規(guī)成本，這是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的基礎，有利于企業(yè)健康長遠的發(fā)展。

三、社會責任會計計量的模式選擇

（一）企業(yè)社會責任會計計量的方法。從目前的研究來看，企業(yè)社會責任的會計計量方法主要有兩種，貨幣計量和非貨幣計量。貨幣計量方法包括以下幾種：1.支付成本計量方法：它是指在企業(yè)報表或者附注中單獨列示企業(yè)實際支付的社會責任費用，用成本的方式反映企業(yè)對社會做出的貢獻，例如員工責任、公益責任、稅費責任等。這種計量方法的缺點是不能反映社會效益。2.成本收益方法：在支付成本法確定的成本基礎上，利用一定的成本收益率來計量企業(yè)社會責任所做出的社會貢獻，從而得出社會貢獻凈額。該方法的關鍵在于確定成本收益率。3.恢復法或者避免法：一般用于環(huán)境污染的社會責任計量，例如航運企業(yè)海上有污染事故的社會責任計量，即恢復或者避免事故的費用。4.法院裁決法：這適用于企業(yè)造成的通過法律途徑解決的負外部性責任。例如，某企業(yè)排放污染物給下游村民帶來污染，根據(jù)法院的裁決計量企業(yè)的環(huán)保責任。

非貨幣計量方法主要有文字表述和評價法。所謂文字表述法，即指在企業(yè)報告或者附注中，不是用貨幣形式而是采用文字說明來描述企業(yè)社會責任，這適用于無法進行貨幣計量的責任；所謂評價法，是指對企業(yè)的社會責任進行信用的等級描述和評價，這是一種非貨幣計量的綜合方法。

（二）社會責任的會計計量屬性和計量單位。就目前的研究來看，社會責任會計的計量屬性主要集中在歷史成本計量和現(xiàn)行成本計量、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。如前文闡述的支付成本計量法采用的就是歷史成本計量，而避免法或者恢復法采用的就是未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量，法院裁決法采用的現(xiàn)行成本計量。

就計量單位來說，前文闡述的貨幣計量方法，都是以貨幣金額作為計量單位。而非貨幣計量方法，因為無法采用貨幣計量，往往使用實務計量單位或者勞動計量單位，如造成的損失需要多少工時等。

（三）完善我國企業(yè)社會責任會計計量。社會責任會計計量模式選擇的影響因素有很多，如政治因素、技術因素等。筆者認為，在社會責任會計計量模式的完善和選擇上，應該遵循如下原則：一是與國情相符原則，我們不能盲目照搬國外模式，而是要在充分考察和研究我國國情的基礎上，選擇合適的模式；二是要充分考慮非財務信息的形式來計量企業(yè)的社會責任；三是堅持區(qū)別對待，并不是所有種類的社會責任的會計計量只能采取單一的計量方法和計量單位，而是可以采取多重計量方法。

1.規(guī)范社會責任會計的計量方法，采取合適的報告體系。社會責任會計報告有自愿和強制兩種。筆者認為，目前來說，我國宜采用強制報告和披露的模式。社會責任會計需要規(guī)范的計量方法和計量屬性，這就需要結合計量經濟學和會計學的理論基礎，根據(jù)不同的核算內容制定相應的計量方法。無論是貨幣計量還是非貨幣計量方法，都需要進行規(guī)范。例如，對于不能通過直接方法計量企業(yè)社會貢獻的產品質量提高等，可以通過一定的比率間接計算收益。

2.多重計量方法并存。社會責任會計計量需要多重計量方法并存，這是因為社會責任會計的計量對象各具特征，適宜的計量方法不一。筆者認為，應該是以貨幣計量方法為主，非貨幣計量方法并存。例如，對于環(huán)境污染成本的計量，可以采用現(xiàn)行市價法，即污染成本即為未污染價值減去污染價值；企業(yè)捐贈成本即為實際成本，或者是市價法計量。即使是對于同一類責任，會計計量方法也有差異。例如，企業(yè)的環(huán)境責任，既可以采用總經濟價值法進行計量 （這適用于對環(huán)境資源整體價值的計量），也可以采用補償價值法計量（這適用于計量環(huán)境資源的補償增值），還可以采用未來現(xiàn)金流量這個計量屬性進行預期收益資本化的計量。

3.多重計量屬性并存。社會責任會計的計量需要多種屬性計量。由于社會責任會計囊括的內容廣泛，其會計計量不可能采用單一的計量屬性，而是要針對不同的計量對象區(qū)別對待。如，對于員工的責任，有福利、工資，也有股票期權。對于福利和工資，可以采用成本計量模式，但是對于股票期權，則適宜采用公允價值計量模式。

4.具體社會責任的具體計量模式。筆者結合實際工作經驗和已有的研究，認為各個具體社會責任的具體計量模式分別如下：企業(yè)對員工的社會責任，宜采用貨幣計量方法，這是計量企業(yè)社會凈貢獻的需要，至于計量屬性，筆者認為，由于員工價值是不斷增值的，所以應該選擇現(xiàn)行市價進行計量；企業(yè)對環(huán)境保護的責任，應該采用貨幣計量和非貨幣計量兩種方法，在計量屬性的選擇上，適合歷史成本，這是因為我國還沒有形成生態(tài)環(huán)境產品的成熟市場，現(xiàn)行市價不能適用；環(huán)境污染成本可以采用市場法或者人力資本法進行計量，選擇現(xiàn)行市價法，這是因為環(huán)境污染的危害可以通過一定的方法轉化為特定時期的市價；企業(yè)的社會人工成本可以通過現(xiàn)值模式進行計量，即對歷史數(shù)據(jù)進行折現(xiàn)；企業(yè)對股東的責任可以通過貨幣和非貨幣計量模式，在報告中通過指標或者文字說明揭示其利益以及長遠發(fā)展趨勢。

1.于增彪、何晴.2011.企業(yè)社會責任會計：計量、披露與評價.財務與會計（理財版）,6。

2.李正、向銳.2007.中國企業(yè)社會責任信息披露的內容界定、計量方法和現(xiàn)狀研究.會計研究,7。