中外環境成本會計比較與借鑒

襄樊職業技術學院 楊 帆

一、環境成本會計在國內外的發展動態

（一）國外的發展現狀。近代的工業發展起源于西方的工業革命，特別是第二次世界大戰之后，世界經濟急劇膨脹，但是物質文明的飛速發展是以犧牲環境為代價的，由于自然資源的大量消耗，生態環境日益惡化，能源日趨緊張，環境污染日益加劇，給人類的生存帶來了極大的威脅。正是在這種背景下，西方的一些經濟學家、社會學家、環境生態學家開始著手探討實現可持續發展的綠色經濟的問題，即：經濟發展與環境保護的協調共存。早在20世紀70年代，許多國家政府在環境經濟學專家的指導下對企業濫用資源的行為紛紛采用法律手段和經濟手段進行嚴厲地干預。

聯合國世界經濟和發展委員會 （WCED）在1987年公布了《我們的未來》報告，報告論述的主題是可持續發展和環境問題。到了90年代初，西方世界對于環境保護的呼聲越來越大，最終各國代表在日本京都于1997年12月召開了旨在限制發達國家溫室氣體排放量以抑制全球變暖的 《聯合國氣候變化框架公約》，締約方第三次會議通過了《京都議定書》。隨著環境保護壓力的日益突出，西方國家政府和會計學界的一些機構逐漸開始討論提出了強制環境會計信息披露準則和世界相關會計準則，在環境會計問題中進行了研究并逐漸在企業會計實務中得到應用。也是在這一時期，環境會計成本理論開始出現，并自成體系。環境成本的出現對于企業運轉產生了直接的影響，也改變了企業管理人員的態度和政策，這對企業來說既是機遇，但更多的是挑戰。

加拿大在環境會計的研究方面較為先進，在環境會計方面開拓創新，多年來得到許多可喜的成果。在對環境成本的處理方式上和具體的操作上給出了明確的界定，成為在環境成本會計研究領域的奠基者和開拓者。

美國在環境成本方面的研究也開展得比較早，美國財務會計準則委員會對企業環境事項都作了非常明確而具體的規定，1995年，美國環境保護署(EPA)提出了用于指導環境成本實務的企業環境成本的概念、可能發生的環境成本及其分類。美國環境管理委員會把環境成本界定為環境損耗成本，這種界定在國際職業界和管理機構中具有較高的權威性。

國際會計和報告標準的政府間專家工作組 （ISAR）研究的重點是建立統一的環境會計準則和促進企業的環境會計信息披露，目前國際上對環境會計發展起指針作用。

（二）國內的發展現狀。我國對環境會計的研究始于70年代，但是發展極其緩慢，長期處于起步階段。隨著我國改革開放，經濟建設得到了迅猛的發展。但是，我們要警惕這樣一個事實：人民的生活水平得到提高是以資源的迅速耗竭，環境污染日益惡化，生態嚴重破壞作為代價換來的。自20世紀90年代，我國才開始對環境成本會計進行理論性的研究，葛家澎教授于1992年最早提出環境會計問題。對于環境會計問題的研究，我國開始較早，但是起步較晚，對企業環境成本的研究還不夠深入，對發達國家已有的研究成果有許多借鑒的地方。現如今我國實施可持續發展戰略，加入世界貿易組織后，增加了針對企業制定的環境保護法規，提高了環境標準；增強公眾環保意識，提倡綠色消費，樹立可持續發展觀，重視產品和服務對于我國環境的影響。由于環境成本計量方法的復雜性和會計處理方法的不確定性，很多方面需要進一步的研究。在未來的一二十年，我國在環境會計成本的研究方面將更加顯現出它的重要性。

二、國內外在環境成本的會計處理上的比較

（一）環境成本的認定。統一完善的環境成本會計準則還沒有被國際上的各國政府及會計機構認定制定。德國分成四種環境成本類型：即事后的環境保全成本、環境保全預防成本、殘余物發生成本、不含環境費用的產品成本。而日本獨辟蹊徑，將四種環境成本類型外延為不斷擴大的三個層次，即傳統企業成本、企業成本、社會成本。傳統企業成本就是按以往計算的企業成本；企業成本是企業決策中潛在的環境成本，一般被忽略；社會成本是由企業造成的，但卻沒有承擔責任的一系列成本。

我國在計算環境成本中出于國際需要，一般在環境管理的會計實踐中參考美國環保署（EPA）的《全球環境管理動議》（GENII）的權威分類方法，將環境成本的范圍分成常規運營環境成本、隱藏成本、未來可能發生的或有負債和費用、企業形象和公共關系成本等幾個層次。

（二）環境成本的計量。1977年弗雷斯蒙（Fleisclmann）和樸德克（Paudke）最早提出了環境成本，在此之后，現行的四種環境成本方法主要有：單獨計算法、完全成本法、直接成本法和分布成本法。國際上主要有兩種方法計量環境成本：會計核算方法和統計方法。會計核算方法一般在現行會計核算水平下能用貨幣計量時首選。

目前我國環境成本的計量主要采用市場價值法、人力資本法、恢復費用法、機會成本法等具體評價。這些方法的共同之處為：以貨幣價格對企業在生產經營過程中所引起的，可以觀察和度量的環境質量變動進行測算的方法。

（三）環境成本的核算。以西歐國家的德國為例，德國于1995年開始采用生態會計模式進行環境成本核算，即從企業與環境輸入輸出物質能量平衡原理出發，計量各種環境負荷對于環境的影響程度，并在此基礎上分析投入產出效果并核算環境成本。

目前我國企業主要是在環境費用的處置上對環境支出進行核算。通常在實際發生與環境有關的支出時直接計入企業期間費用，比如在金額較大的待攤費用處理或營業外支出。該方法無法適應企業可持續發展的需要，不利于企業挖掘潛力，降低生產成本。

（四）環境成本的披露。在西方企業中，環境成本的會計披露實踐比較早，其披露形式分為三種：第一種，以企業財務會計報表的附注形式披露；第二種，以企業環境會計報表的形式詳細披露在會計年度內企業的環境管理成果和現狀。該方法在歐洲和日本企業中較為典型。第三種，以環境報告的形式對企業本年度的環境信息進行披露。

目前，我國的會計準則并沒有強制性規定會計成本披露，使得企業披露環境成本信息缺乏理論和準則導向。我國的環境會計信息披露企業主要以上市公司為主，披露比例低，其環境信息披露情況與歐美國家相比也不盡人意。在我國，企業主動進行環境信息披露相對較少，并且大多數企業只有在政府管理機構的強制要求下才編制環境報告。并且我國企業環境會計信息披露從內容上來看，主要反映的是歷史性的信息，其信息質量沒有太多參考價值。對于關系到企業形象的隱形成本和有形成本則很少進行披露，而這些信息可能對企業未來產生一定的財務影響。

（五）環境成本的控制。在《改進政府在促進環境管理會計的角色》中美國環境保護署指出，政府應當引導企業環境管理，幫助其建立環境管理系統，節約環境成本。

企業環境成本控制系統概括為四個部分：能源成本控制系統、包裝物成本控制系統、廢棄物成本控制系統和污染治理成本控制系統。但是由于在我國制約與補償機制的缺失使環境會計管理處于失控狀態，企業和政府之間還沒有達成共識，在這方面有待加強。

三、我國在環境成本研究和應用中的借鑒

（一）加緊制定和完善統一的環境成本會計準則和法律法規。從我國國內的實際情況來看,我國企業和會計界還沒有給予環境會計足夠的重視。在具體的會計實務操作上還沒有形成統一的企業會計準則，關于環境成本的計量方法、核算標準等方面，政府還沒有出臺專門的環境會計準則或相關規定。因此，亟須通過國家層面盡快規范立法，統一標準，出臺應用指導性的操作規范，這是發展環境會計成本的基礎所在。

（二）建立適合我國國情的環境成本信息披露制度和模式。針對我國在環境成本披露上存在的若干問題和現象，在借鑒國際先進經驗的基礎上，不斷完善我國的會計準則和披露制度，努力縮小差距和不足。建立有關環境會計信息披露的相關會計準則以及財務制度，在環境會計信息披露中使我國企業做到有制度可依，有規范可循，對完善我國企業的環境會計信息披露極為有利，這是環境會計發展的關鍵。需要注意的是，在我國的社會主義市場經濟體制下，建立的披露制度和模式必須緊緊把握我國經濟脈搏，適合我國經濟社會的基本國情。

（三）提高對環境成本會計的處理和控制能力。在我國的市場經濟條件下，價值規律對有關社會生態平衡、環境保護、資源利用等問題是沒有作用的，必須提高對環境成本的控制力和操作能力。政府和企業應當建立一種緊密的聯動機制，共同應對各種風險的發生。另一方面，提高會計工作人員的綜合素質，加強復合型人才培養，提高他們對環境成本會計的處理能力。

四、結束語

隨著社會發展，經濟增長，科技進步，人口增加，社會需求擴大，人類對自然資源的掠奪程度也在不斷的加大，而不計環境成本的加快環境與資源的掠奪導致生態環境的嚴重惡化無異于殺雞取卵。隨著我國可持續發展戰略的實施以及保護環境意識的增強，環境成本越來越重要，環境成本研究刻不容緩。

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