“分權化”與政府成本計算

■楊 誠

“分權化”與政府成本計算

■楊 誠

一、政府管理模式的“集權化”與“分權化”

在集權化管理模式下，各級政府領導對他們管轄范圍內作出的所有決策負責。所有的政策職能領域的問題集中在各級政府中心處理，也包括所有財務和人力資源職能。政府中心還對各個執行部門實施管理，這些執行部門有自己的職能任務，如城市規劃、福利計劃、教育、體育文化和環境保護等等。

在分權化管理模式下，執行部門從政府中心分離出來，稱為職能分部。分離出來的每個職能分部不僅掌管各自不同的職能，也包括自己的財務和人事。這些職能分部一般來說包括：福利、文化、教育、體育、娛樂、城市規劃、經濟發展、社會服務、勞動管理和環境事務等。政府中心只負責協調各個職能分部，包括管理本中心的財務和人事。分權化管理模式強調各個職能分部的獨立性。盡管各職能分部是相對獨立的，但整個管理仍將保持整體控制。這將需要明確的績效約定和高質量的分布業績報告。這種分權化的管理被稱為“合同管理”。

二、“分權化”給政府成本計算帶來的機遇

集權化管理模式向分權化管理模式的轉換實際上給政府部門的管理者施加了更大的管理責任，特別是從投入到產出過程的責任。投入導向向產出導向的轉變意味著要更多地關注和評價產出的效率，而效率的評價需要比較產出的效果和成本，因而如何根據產出確定成本計算對象、如何在產出之間分配間接成本和如何以產出為對象計算產品成本將變得越來越重要。而且，隨著今后更多政府收費服務的出現，如何依據成本進行服務定價，也需要確定產品計算對象和產品成本計算方式。由此可見，“分權化”給政府成本的計算帶來了機遇，這種機遇體現在政府成本計算對象的確定、政府間接成本的分配和產品成本計算等幾個方面。

（一）政府成本計算對象的確定

政府預算的職能分類是產出具體化的最高水平。一個政府職能預算分類通常又被分為幾個子類，每個子類由具有同質性的產出組成，這類似于產品線和產品的劃分。在集權化的政府管理模式中，某些職能活動分散在政府中心和職能部門之間。而在分權化的政府管理模式中，這些活動集中在特定的職能分部中。如果職能分部掌管的是相關系列的一套產品和服務，那么將很容易確定成本計算對象。政府成本計算對象的確定意味著政府成本的期間費用性質的改變，這將對政府成本管理的技術與模式產生極大影響。

（二）政府間接成本的分配

政府間接成本的分配對于間接活動的數量、質量和價格有關的經濟決策有重要的指示作用。政府分配間接成本一般僅限于職能預算水平。政府預算的職能分類是產出具體化的最高水平，但如果能在更細的產出水平實行成本分配和產品定價，對成本意識的增強和促進間接資源的有效使用將有更大的幫助。

政府管理模式由集權化向分權化的轉變將使間接成本的分配變得更容易。在分權化的政府管理模式下，在一個職能分部內，財務和人事職能可以和一套相關系列的產品直接聯系起來。分配這些成本將比在集權化的政府管理模式下更容易，因為在集權化的政府管理模式下所有的財務和人事職能都集中在政府中心。

（三）產品成本計算

因為分權化的政府管理模式更關注職能分部的投入到產出的進程，各職能分部要向上級政府管理者提供系統的業績報告。在業績報告中必須有成本信息，這意味著產品預算和產品成本計算是必需的。

對于企業組織來說，由于定價需要對單個產品進行盈利性分析，產品成本計算是不可或缺的。而且，隨著生產和市場化進程日趨復雜，競爭日趨激烈，企業組織需要有更準確的產品成本計算。相比之下，政府組織的很多服務是在壟斷的環境下，根據法規實現“有責任地提供”。因為盈利性的考慮而放棄某種產品或改變生產數量的情況一般不可能出現。

在服務的定價必須根據完全成本來確定或所定的價格必須能回收大部分的完全成本的環境下，產品成本計算與服務間具有特別強的相關性。然而，在政府組織中需要以完全成本定價的服務非常稀少，僅限于護照和駕照發放、垃圾回收服務等。其他的政府服務如圖書館服務、文化活動（如博物館展示）和體育活動等僅回收完全成本的一部分。而且，政府的大部分服務是免費提供的，即不直接從使用者那里獲得任何成本補償，如公共安全、消防和義務教育等服務。政府提供這些服務直接獲得的成本補償僅僅占財政收入很小的一部分。

因此，只有在需要通過定價來回收服務的全部或大部分完全成本的情況下，才有計算產品成本的需要。然而，即使是需要通過定價來回收服務的全部或大部分完全成本的政府服務，也沒有精確計算產品成本的需要，因為這些產品通常是在壟斷的前提下提供的，如護照和駕照的發放、圖書館服務和文化體育等服務（Cooper and Kaplan，1991）。這意味著，由于缺乏競爭，政府僅需要相對簡單的成本計算和分配。

如果從定價的角度看，政府提供的大部分服務沒有產品成本計算的必要，只需要有預算系統就足夠了。但通過產品成本的計算，確定成本基準或標桿，在政府組織之間進行成本的比較，可以成為提高政府生產效率的一個動力（Antos，1992）。

（四）成本分配和產品成本計算程序

成本分配和產品成本計算的程序至少包括兩個步驟：第一步，把政府中心的間接成本分配到職能分部；第二步，把分配來的政府中心間接成本加上每個職能分部的間接成本，然后分配到預算分類或產品。必須強調的是：應該盡可能地把成本直接分配到成本對象中去，而不是盡可能地使用成本分配基礎來分配。

三、我國政府“分權化”改革進程與政府成本計算的發展

（一）我國政府“分權化”改革進程

我國是一個中央集權的國家，在計劃經濟時代，地方各級政府和部門扮演的是執行機構的角色，沒有計劃和決策權。隨著我國社會主義市場經濟的建立、政府機構改革和分稅制改革，一部分財權和事權開始逐步下放給地方各級政府。地方各級政府的職能部門的財務和人事受到本級財政和人事部門的管理和控制，而管理和控制的方式主要是財政部門對職能部門的預算管理和人事部門對職能部門的人事管理。可以通過職能部門在預算管理和人事管理中的自主性大小來衡量分權化的程度。在現階段，我國各級政府的職能部門在預算管理和人事管理的自主性是較小的，具體表現為預算的細化程度較高、需遵循的人事政策過于細致和復雜。這說明我國目前的各級政府與職能部門之間的分權化程度還處于一個較低的水平。

從西方國家政府管理分權化改革的實踐來看。分權化改革的進程取決于其他改革的進程，因為隨著財權和事權的下放，各級政府對職能部門的控制將從原來的對投入的直接控制轉為對產出的間接控制或合約控制，而間接控制和合約控制需要在政府的績效評價和信息披露較發達的環境下實施。由于目前我國政府績效評價制度和政府信息披露機制都比較落后，實施間接控制和合約控制的條件還不成熟，下放過多的財權和事權可能引發管理失控的風險。因此，我國政府的分權化改革和政府成本管理權限的下放也是一個漸進的過程，不能急于求成。

（二）我國政府成本計算的發展

隨著我國政府分權化改革的進程，各級政府的職能部門將逐漸承擔更多產出和成本的責任，成本分配和產品成本計算在這些部門將變得越來越重要。在需要完全或大部分收回成本的職能部門，出于定價的考慮，應該計算每單位產品的完全成本。在不能回收成本的職能部門，鑒于產出的異質性和不容易計量的特點，總成本可以只計算到整個活動或總產出水平。應該盡可能把間接成本分配到各職能部門、產出或產品，這不但可以洞察這些成本對象的全部成本，而且也能喚起政府職能部門在耗用其他職能部門的服務時需要具備的成本節約意識。

在現階段，由于缺乏來自政府外部的成本監督壓力以及政府高層官員成本意識的淡薄，政府成本計算對象的確定、政府成本的分配和計算對于政府成本管理、政府“分權化”改革、政府績效管理的重要性未得到足夠的認識。然而這一切在未來都將改變，因為隨著我國政府分權化改革進程的推進，對職能分部以及職能分部管理者的財務評價將變得越來越重要；而且，從長期來看，以后將會有更多的政府收費服務。

（本文系廣西高等學校優秀人才計劃資助計劃項目《基于新制度經濟學理論的政府成本管理研究》的階段性成果）

廣西梧州學院工商管理系）

（本欄目責任編輯：阮靜）