淺談如何完善企業(yè)內(nèi)部控制體系

　　【摘 要】隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)規(guī)模越來(lái)越大，內(nèi)部控制的重要性也日益突出。本文首先回顧了內(nèi)部控制制度的最新理論成果，借鑒COSO報(bào)告和我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范及應(yīng)用指引，探討了企業(yè)內(nèi)部控制框架的構(gòu)建，同時(shí)就如何建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度提出建議。
　　【關(guān)鍵詞】現(xiàn)代企業(yè)制度 COSO報(bào)告 內(nèi)部控制制度 框架
　　如何建立和完善內(nèi)部控制制度，日益成為管理者首先要考慮的問(wèn)題，盡管理論界和實(shí)務(wù)界進(jìn)行了多年的思考與實(shí)踐，但是，人們對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)還遠(yuǎn)未取得共識(shí)，內(nèi)部控制還很薄弱，在制度內(nèi)部控制體系方面還有深入討論的必要。從某種意義上來(lái)看，企業(yè)內(nèi)部控制體系的建立健全及實(shí)施關(guān)系著企業(yè)的命運(yùn)，關(guān)系到企業(yè)能否從容應(yīng)對(duì)日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。
　　一 內(nèi)部控制理論的最新成果
　　企業(yè)內(nèi)部控制研究已取得了一些頗具影響的理論成果，這些成果能夠?yàn)槠髽I(yè)內(nèi)部控制的建立和完善提供借鑒，為此，本文首先對(duì)這些成果進(jìn)行梳理。
　　1．COSO報(bào)告
　　COSO（Committee of Sponsoring Organization）委員會(huì)于1992年9月發(fā)布了指導(dǎo)內(nèi)部控制實(shí)踐的綱領(lǐng)性文件《內(nèi)部控制——整合框架》并于1994年進(jìn)行了增補(bǔ)，即《COSO內(nèi)部控制框架》。這份文件堪稱內(nèi)部控制發(fā)展史上的里程碑。該報(bào)告定義了內(nèi)部控制的五大要素，即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)察。所有這五個(gè)部分必須同時(shí)作用才能使內(nèi)部控制得以產(chǎn)生影響。
　　2004年9月，COSO委員會(huì)發(fā)布了新的COSO報(bào)告——《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》。新COSO報(bào)告將內(nèi)部控制定義為“一個(gè)由企業(yè)的董事會(huì)、管理層和其他員工共同參與的，應(yīng)用于企業(yè)戰(zhàn)略制定和企業(yè)內(nèi)部各個(gè)層次和部門，用于識(shí)別可能對(duì)企業(yè)造成潛在影響的事項(xiàng)并在其風(fēng)險(xiǎn)偏好范圍內(nèi)管理風(fēng)險(xiǎn)的，為企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過(guò)程。”比較而言，新COSO報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制的定義強(qiáng)調(diào)了風(fēng)險(xiǎn)管理理念，并且在運(yùn)營(yíng)目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)和合法性目標(biāo)的基礎(chǔ)上增加了戰(zhàn)略目標(biāo)。這意味著，風(fēng)險(xiǎn)管理不僅是確保經(jīng)營(yíng)的效率和效果，而且介入了企業(yè)戰(zhàn)略（包括經(jīng)營(yíng)目標(biāo)）制定過(guò)程。
　　2．SOX法案
　　2002年7月，美國(guó)國(guó)會(huì)正式通過(guò)了由薩班斯和奧克斯利聯(lián)合提出的SOX法案。SOX法案不僅強(qiáng)調(diào)要完善上市公司的內(nèi)控治理結(jié)構(gòu)，還強(qiáng)調(diào)了董事及高層管理人員的責(zé)任，強(qiáng)化了上市公司的信息披露義務(wù)，加重了對(duì)違法行為的處罰措施。作為SOX法案中最重要的條款之一的404條款明確規(guī)定了管理層應(yīng)當(dāng)承擔(dān)設(shè)立和維持一個(gè)應(yīng)有的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的職責(zé)。該條款要求上市公司必須在年報(bào)中提供內(nèi)部控制報(bào)告和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告；上市公司的管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師都需要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)做出評(píng)價(jià)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還必須對(duì)公司管理層評(píng)估過(guò)程及其對(duì)內(nèi)控系統(tǒng)的結(jié)論進(jìn)行相應(yīng)檢查并出具正式意見。404條款的基本目標(biāo)在于使得公眾更易察覺到公司的欺詐行為，確保公司財(cái)務(wù)報(bào)告的可行性，恢復(fù)投資者的信心，保護(hù)投資者利益。
　　3．中國(guó)內(nèi)部控制的發(fā)展?fàn)顩r
　　2008年6月28日，我國(guó)財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)制定并印發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制基礎(chǔ)規(guī)范》。內(nèi)控規(guī)范要求企業(yè)建立內(nèi)部控制體系時(shí)應(yīng)符合以下目標(biāo)：一是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、保障資產(chǎn)安全，以及財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整；二是提高經(jīng)營(yíng)效率和效果；三是促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。內(nèi)控規(guī)范借鑒美國(guó)COSO報(bào)告并結(jié)合中國(guó)國(guó)情，要求企業(yè)所建立與實(shí)施的內(nèi)部控制應(yīng)包括五個(gè)要素，即內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督。2010年4月，五部委又印發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第1號(hào)——組織架構(gòu)》等18項(xiàng)應(yīng)用指引和《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)內(nèi)部控制配套指引），該配套指引連同《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》共同構(gòu)成了中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。
　　二 企業(yè)內(nèi)部控制框架的構(gòu)建
　　借鑒COSO報(bào)告和我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范及其應(yīng)用指引，企業(yè)可以下四個(gè)框架建立內(nèi)部控制體系。
　　1．企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范
　　企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制做出原則性規(guī)定，主要包括下列內(nèi)容：目的和依據(jù)；相關(guān)術(shù)語(yǔ)解釋；內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)和職責(zé)；內(nèi)部控制原則、要素、方法等。
　　2．企業(yè)層面的內(nèi)部控制
　　企業(yè)層面的內(nèi)部控制與控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制活動(dòng)等控制要素相關(guān)，主要關(guān)注企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的適應(yīng)性和協(xié)調(diào)性。它對(duì)企業(yè)有深遠(yuǎn)的影響，對(duì)企業(yè)發(fā)展起著重要的基礎(chǔ)性作用，涉及組織架構(gòu)的設(shè)計(jì)、發(fā)展戰(zhàn)略的制定、人力資源的管理、社會(huì)責(zé)任的履行和企業(yè)文化的創(chuàng)建等方面。
　　3．業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制
　　業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督等控制要素相關(guān)，規(guī)范業(yè)務(wù)操作的具體流程、職責(zé)分工、審批權(quán)限等，重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)業(yè)務(wù)層面的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
　　4．內(nèi)部控制監(jiān)控、評(píng)價(jià)與完善
　　要實(shí)時(shí)監(jiān)控和全面評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷，關(guān)注企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和管理漏洞，提出和實(shí)施改進(jìn)方案，確保內(nèi)部控制有效運(yùn)行。
　　三 建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制的建議
　　從風(fēng)險(xiǎn)管理角度看，建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制是十分必要的。COSO報(bào)告為企業(yè)內(nèi)部控制的建立和完善提供了理論指導(dǎo)。但在實(shí)踐層面上如何建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制并規(guī)避經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，則是廣大企業(yè)管理者需要解決的重要課題。
　　1．完善組織架構(gòu)設(shè)置，形成良性運(yùn)行機(jī)制
　　完善企業(yè)組織架構(gòu)設(shè)置，一要建立規(guī)范的治理結(jié)構(gòu)并使其有效運(yùn)轉(zhuǎn)，提高科學(xué)決策能力，避免經(jīng)營(yíng)失敗，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；二要完善內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置，避免機(jī)構(gòu)重疊、職能交叉或缺失、杜絕推諉扯皮現(xiàn)象的發(fā)生，提高運(yùn)行效率。組織架構(gòu)的設(shè)計(jì)要堅(jiān)持科學(xué)、精簡(jiǎn)、高效、透明、制衡的原則，形成各司其職、各負(fù)其責(zé)、相互制約、相互協(xié)調(diào)的工作機(jī)制。
　　2．加強(qiáng)人力資源管理，形成合理的激勵(lì)約束制度
　　人力資源對(duì)企業(yè)發(fā)展起著重要的支持作用，實(shí)現(xiàn)人力資源的合理配置可全面提升企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。企業(yè)的發(fā)展不僅取決于其資產(chǎn)的規(guī)模和設(shè)備的先進(jìn)，而更多地取決于其員工的素質(zhì)和能力的發(fā)揮。而能否充分有效地發(fā)揮人的主觀能動(dòng)性，重視人的價(jià)值，提升人的能力作用，又是內(nèi)部控制制度健全性的體現(xiàn)。所以，要建立合理的人力資源激勵(lì)約束制度，完善關(guān)鍵崗位人員的管理，這是企業(yè)內(nèi)部控制體系得以建立和運(yùn)行的基礎(chǔ)和保證。
　　3．設(shè)計(jì)良好的控制活動(dòng)
　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)運(yùn)用相應(yīng)的控制措施將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受范圍內(nèi)。一般而言，控制活動(dòng)包括兩個(gè)要素：政策和程序。政策規(guī)定應(yīng)該做什么，程序規(guī)定應(yīng)該如何做，政策是程序的基礎(chǔ)。常見的控制活動(dòng)主要有不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、預(yù)算控制、績(jī)效考評(píng)控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制等。對(duì)大中型企業(yè)來(lái)說(shuō)，一貫地執(zhí)行內(nèi)部控制的有關(guān)政策及程序是十分重要的。
　　4．加強(qiáng)信息流動(dòng)與溝通
　　信息是決策的基礎(chǔ)，溝通是傳達(dá)的過(guò)程，更是正確決策的前提。一個(gè)良好的信息系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果。企業(yè)需按某種形式及在某個(gè)時(shí)間之內(nèi)，辨別取得適當(dāng)?shù)男畔⒉⒓右詼贤ǎ箚T工順利履行其職責(zé)。信息系統(tǒng)不僅處理企業(yè)內(nèi)部所產(chǎn)生的信息，同時(shí)也處理與外部的事項(xiàng)、活動(dòng)及環(huán)境等有關(guān)的信息。企業(yè)的信息系統(tǒng)不僅是控制環(huán)境建設(shè)的一個(gè)重要方面，同時(shí)也是企業(yè)內(nèi)部控制的一項(xiàng)要素，是企業(yè)內(nèi)部控制過(guò)程的一部分。
　　5．規(guī)范業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制
　　業(yè)務(wù)層面的控制涉及企業(yè)的資金活動(dòng)、采購(gòu)業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理、銷售、工程項(xiàng)目、財(cái)務(wù)報(bào)告、全面預(yù)算等各個(gè)方面。這些業(yè)務(wù)層面的控制體現(xiàn)在各項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的規(guī)范和辦法中，它們構(gòu)成了企業(yè)內(nèi)部控制體系的實(shí)體部分。
　　6．加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)控和評(píng)價(jià)，完善內(nèi)部控制體系
　　由于所有的內(nèi)部控制系統(tǒng)仍面臨發(fā)生錯(cuò)誤或出現(xiàn)差錯(cuò)的危險(xiǎn)，因而內(nèi)部控制系統(tǒng)只能就企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。即使一個(gè)企業(yè)實(shí)施了內(nèi)部控制，也可能由于故意串通破壞、管理層逾越監(jiān)控而失效。因此，企業(yè)有必要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)控和評(píng)價(jià)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)現(xiàn)有內(nèi)部控制的缺陷并加以改進(jìn)。內(nèi)部控制是一個(gè)持續(xù)不斷的過(guò)程，只有不斷完善，才能適應(yīng)不斷變化的環(huán)境。
　　7．建立科學(xué)嚴(yán)肅、積極主動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估預(yù)控系統(tǒng)
　　風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估預(yù)控要求企業(yè)及時(shí)、科學(xué)地分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)確采取風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)三個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)。整個(gè)評(píng)估預(yù)控系統(tǒng)具有前瞻性和防范性，對(duì)集團(tuán)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行分析、推測(cè)、預(yù)測(cè)、評(píng)價(jià)，系統(tǒng)地分析企業(yè)面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)對(duì)企業(yè)的威脅程度，以及企業(yè)自身的承受能力，最終提請(qǐng)決策者警惕風(fēng)險(xiǎn)并制定配套的措施，進(jìn)而通過(guò)預(yù)先設(shè)立的控制方案將風(fēng)險(xiǎn)可能造成的危害和影響降低到最小或消除。企業(yè)可以由經(jīng)營(yíng)、法律、財(cái)務(wù)等專業(yè)人員構(gòu)成風(fēng)險(xiǎn)管理部門或工作組，負(fù)責(zé)制定風(fēng)險(xiǎn)管理政策，對(duì)成員企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的授權(quán)、控制和評(píng)估等，進(jìn)而增強(qiáng)管理者的風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)知、評(píng)估、判斷等綜合能力，以提高企業(yè)整體抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。
　　四 結(jié)論
　　由于所有的內(nèi)部控制系統(tǒng)仍然面臨發(fā)生錯(cuò)誤或出現(xiàn)差錯(cuò)的危險(xiǎn)，所以內(nèi)部控制系統(tǒng)只能就企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。即使一個(gè)企業(yè)實(shí)施了內(nèi)部控制，也可能由于故意串通破壞、管理層逾越監(jiān)控而失效。因此，企業(yè)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)控和評(píng)價(jià)顯得尤為重要，能及時(shí)發(fā)現(xiàn)現(xiàn)有內(nèi)部控制的缺陷并加以改進(jìn)。內(nèi)部控制是一個(gè)持續(xù)不斷的過(guò)程，只有不斷完善才能適應(yīng)不斷變化的環(huán)境。
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