對會計謹慎性原則應用中的問題及對策探討

摘要 在企業會計披露的信息觀察中，會計謹慎性原則在會計準則和會計制度中得到了廣泛的應用，并被用來減少不確定性和風險。但任何事物都有其兩面性，謹慎性原則的應用其實是一把雙刃劍，在發揮其作用的同時也帶來諸多問題。本文通過對謹慎性原則應用中存在的問題進行深入分析，提出解決問題的相應對策。

關鍵詞 謹慎性原則 問題 對策

中圖分類號：G424 文獻標識碼：A

0 引言

在市場經濟條件下，由于競爭和風險的日益加劇，會計所處的客觀經濟環境的不確定性程度越來越高。我國2006年頒布的《企業會計準則》第二章第18條規定：企業對交易、事項進行確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或收益，低估負債或者費用。

實施謹慎性原則，對存在風險加以合理估計，就能在風險發生之前化解，并對防范風險起預警作用，有利于保護所有者和債權人的利益，從而謹慎性原則的應用成為必然。但任何事物都有其兩面性，謹慎性原則的應用其實是一把雙刃劍，謹慎性原則由于其主觀估計的不確定性，以及在應用中的不恰當使用，也存在諸多問題。必須在謹慎型原則應用中把握好“度”，并提高會計人員職業判斷能力，才能充分發揮謹慎型原則的重要作用。

1 謹慎性原則在應用中存在的問題

1.1 謹慎性原則的內部問題

（1）謹慎性原則的定義模糊性，確認與計量難度較大。我國對謹慎性的原則定義的核心是“不應高估資產和收益，不應低估負債和費用”，但具體什么程度才不算低估和高估，每個企業都有其自身的理解。這就為企業人為操縱利潤提供了條件，使會計信息失真。如存貨跌價準備的計提，實際上是本期利潤謹慎了，但會導致以后期間銷售成本偏低，從而使利潤反彈。由此，企業可能在某一會計年度計提巨額存貨跌價準備，在以后數年實現對存貨成本的沖銷或使銷售成本降低，這就可以順利實現數額可觀的凈利潤。這里就是由于謹慎性的過度應用，謹慎性定義模糊所致。

（2）會計政策的可選擇型性為企業的人為操縱財務信息提供了條件。我國新會計準則雖然在基本準則和具體準則中規定了謹慎性原則的相關內容，但是會計實務中一項業務還是有多種會計核算的方法，具體選擇由企業來決定。如固定資產折舊就平均年限法、工作量法、年數總和法、雙倍余額法等。企業可以選擇直線法也可選擇加速折舊法，但不同的會計政策會影響企業的當期利潤，甚至改變盈虧狀況。選擇加速折舊法就會使得前期的費用大，利潤相對較少，企業就可以少繳稅。企業由此可以根據自身的利益需求來選擇會計政策的自由度將大大增強，會計信息的可比性和可靠性將大大降低。

（3）謹慎性的應用中存在大量的主觀估計和臆測。新會計準則雖在一些地方體現了謹慎性，但對會計人員職業判斷能力要求很高。如存貨采用成本與可變現凈值孰低法計價，但可變現凈值指的是估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、銷售費用及其相關稅費后的金額，其實質是一個估計值，很大程度上依賴于會計人員的主觀判斷。另外資產減值準備中的可收回金額也是會計估計的結果。由于謹慎性原則的應用涉及了大量的主觀判斷，使其極易被企業濫用，導致會計信息的失真。

（4）謹慎性原則與新會計準則中其它會計原則的矛盾。《企業會計準則—基本準則》在會計信息質量要求中制定了8個原則，即可靠性、相關性、可比性、可理解性、謹慎性、重要性、實質重于形式、及時性原則。如可靠性原則是指會計核算應當以實際發生的事項或交易為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認計量要求的各項會計要素及其它信息，保證會計信息真實可靠、內容完整，這與謹慎性原則強調預計可能的損失而完全不確認預計可能的利得相矛盾。

1.2 謹慎性原則外部問題

（1）會計人員職業素質制約了謹慎性原則的應用。正如前文提到的，謹慎性原則的實務操作與會計人員是分不開的，這就需要會計人員具備一定的職業判斷能力、業務素質和較多的工作經驗，對會計處理方法的采用和各種計提比例有客觀的決斷，現今會計人員的整體水平仍然不能完全滿足謹慎性原則的要求。如會計人員對或有事項的判斷需要較高的職業經驗和專業素質，預計負債一般基于對未來損失的估計，它是一種未來的估計，而不是現在，因此也需要謹慎對待，不然將影響會計信息的決策的有用性。

（2）市場價格機制的不完善。企業會計計量很多都需要市場信息作為其基礎，特別是公允價值的使用，如果沒有準確的市場信息作為支撐，公允價值是無法使用的。如投資性房地產的公允價值使用中的一條要求就是“投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其它相關信息，對投資性房地產的公允價值作出合理的估計”。可見完善的市場價格機制對于謹慎性的使用多么重要。我國現在處于市場經濟初級階段，各項措施和規定尚不完善，市場價格機制缺乏對相關信息的有效參考，導致公允價值和資產可變現凈值的確定受到一定制約，加上市場信息的披露狀況不夠完備，謹慎性原則一直難以切實運用。

（3）謹慎性原則與稅法的矛盾。我國的會計核算與稅收的計算分別遵循不同的原則，服從不同的目的。會計核算遵循會計準則，完整反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量等，為投資者、債權人以及其它會計信息使用者提供對其決策有用的信息。稅法是為國家征稅為目的，確定一定時期內納稅人應交納的稅額。我國現行稅法和新會計準則對稅前列支的費用出現不同的規定，導致企業提取準備金后減少當期賬面利潤時，還應補交所得稅，這就直接增加了企業當期的現金流出，側面造成企業的納稅負擔。因此稅法限制了謹慎性原則的使用。

2 應用謹慎性原則存在問題的對策

2.1 針對內部問題的對策

（1）正確把握謹慎性原則的“度”，適度應用謹慎性原則。要正確把握謹慎性原則的“度”，必須先了解企業面臨的風險。企業面臨的風險較多，主要有投資方面、籌資方面、流動資金運作方面和企業收益處置方面的風險。我們應該在制度規定的范圍內適度應用謹慎性，要求高層管理者全面提高對謹慎性原則的認識，建立風險責任制，重視單位執行謹慎性原則的“度”的精髓。當企業面臨的風險較大時，會計核算中的謹慎性程度較高；風險較低時，則謹慎性程度較低。其次在運用謹慎性原則的過程中，對其本身的局限性有充分的認識，正確適度DE 運用，盡量避免或減弱自身缺陷產生的可能問題所造成的風險和損失，最大程度地發揮謹慎性原則的優點。

（2）規范和逐步完善準則中謹慎性的相關規定。任何準則和制度，只有經過實務中的應用才能發現它的優點和不足。在新會計準則實施過程中，發現謹慎性原則運用的漏洞和不足之處，充分審視，在總結中積累經驗，尋找解決措施，創新謹慎性原則的相關規定，有效提高謹慎性原則的積極作用，防范于未然。如對會計政策選擇的自由度加以限制，來確保謹慎性的應用。

（3）充分披露謹慎性原則的執行信息。我們不僅要在表內會計核算中應用謹慎性原則，而且要在表外披露相關謹慎性原則的執行情況。只有將謹慎性應用和披露相結合，才能更好地防止謹慎性的濫用。然而在實際操作中，許多企業披露會計信息時對表外信息采取回避的態度，只注重表內信息，所披露的信息含量不完善，大多數把重點不放在經濟實質上，卻放在已發生的交易和事項上。因此，凡是與謹慎性原則運用相關的信息都應該在財務報告的表外形式中進行全面陳述，包括體現謹慎性原則的具體會計處理方法產生的影響及其應用的背景等。

（4）分清各個原則的輕重，防止謹慎性原則與其它會計原則發生沖突。為了防止謹慎性原則與其它會計原則發生沖突，首先考慮各個原則的優先級，具體問題具體分析，進行合理確定。其次，對沖突狀況予以充分披露，防止沖突惡化導致會計信息失真，造成使用者的利益受損。最后，約束謹慎性原則的使用，協調統一其它會計原則，盡量權衡，避免不必要的沖突。

2.2 針對外部問題的對策

（1）提高會計人員的職業判斷能力。提高職業判斷能力已經成為一項刻不容緩的任務，可以從以下三方面著手：第一、應加強會計專業職業教育；第二、會計人員應全面地掌握會計專業知識；第三、會計人員應不斷更新專業知識，加強后續教育。同時，我們應該鼓勵會計人員勤于思考，樹立發展創新意識，積極參與企業經營管理的會計決策相關的各項具體專業活動，會計人員在參與決策時必須要考慮金融市場、金融機構、稅收、政府管制以及各種經濟狀況，了解經濟走勢、利率以及股票市場，還要具有戰略眼光，通盤考慮問題， 才能具有良好的職業判斷能力。

（2）完善市場價格機制。完善市場價格機制主要在于政府的推動。政府可加強宏觀調控，定期公布市場主要產品的價格；建立期貨市場，由市場供需求來確定實時的價格；完善會計信息的披露制度，提供合理的計價依據，使企業隨時掌握相關信息，對公允價值和可變現凈值等進行合理準確的估計。完善價格機制還在于對市場經濟完善，我國尚處于市場經濟的發展階段，市場機制尚不十分完善，我國政府還在根據市場的發展不斷推出新的法律法規和政策。因此，完善市場經濟，使市場更加開放和透明，將更有利于價格機制的完善。

（3）協調好稅法和企業會計制度。稅法和現行企業會計制度之間一直存在著差異，這差異也體現在謹慎性原則的運用上。建議加強兩者之間的溝通和協調，化解沖突，促進稅收的合理化和人性化，從而加強謹慎性原則的積極適度運用。如可以將謹慎性原則產生的費用可以稅前列支，則可以大大促進謹慎性的應用。同時，我們可以選擇恰當的會計處理方法以協調會計制度與稅法的差異。對于有條件的大企業，可以在會計核算之外增設稅務會計核算，以保證經濟業務正確核算前提下應納稅款核算的效率和準確性。對于眾多的小型企業，可以嚴格按照稅法的規定選擇會計處理方法，或者提供可以保持一致的備選方法，如取消8項減值準備和預計負債，實行資產報損和預計負債經稅務部門批準后據實入賬的方法，這樣可以消除時間性差異。

3 結束語

當企業有兩種或以上的會計方法選擇時，要很好地考慮商業中的不確定性和減少企業未來面臨的風險就需要應用謹慎型原則。但謹慎性原則僅要求對為企業帶來未來經濟損失的不確定性采取謹慎的態度進行處理和反映，盡量及早規避不確定性，這是其理性的一面。然而，它對為企業帶來未來經濟收益的不確定性不進行處理和反映是其非理性的一面。從決策有用觀的角度看，不管是能帶來未來經濟損失的不確定性，還是能帶來未來經濟收益的不確定性，只要是企業經濟活動中存在的，會計系統都應該予以處理和反映，從而達到有效決策的目的。由此可見，只有有效解決謹慎型原則中存在的問題，才能使謹慎型原則更好地為會計服務，從而確保企業在追求企業價值最大化時，最大化地減少未來風險。

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