淺議“營改增”對商業銀行的影響

程熙忠

淺議“營改增”對商業銀行的影響

程熙忠

（青島大學 商學院，山東 青島 266071）

將商業銀行納入增值稅擴增范圍可以有效打通增值稅抵扣鏈條，對于促進商業銀行的發展具有重要意義。商業銀行實現營改增目標的最合理方法是一般征稅法。但營改增政策會對商業銀行的業務發展結構、盈利能力、業務創新能力等方面不利。為減少不利影響可以通過選擇低稅率、擴大抵扣范圍、完善服務、優化征管等措施來推進商業銀行“營改增”改革的順利進行。

商業銀行；營改增；稅負

流轉稅制改革作為我國經濟體制改革中的重要一環，近幾年在國內備受經濟界關注，交通運輸等服務業營改增正式啟動的“破冰”之舉也標志著我國流轉稅制改革拉開了帷幕。流轉稅指以納稅人商品生產、流通環節的流轉額或者數量以及非商品交易的營業額為征稅對象的一類稅收。營業稅和增值稅是我國流轉稅中最主要的兩個稅種。由于營業稅是以所取得的營業額為征收對象的一種流轉稅，在征收過程中容易出現重復征收現象，而增值稅則是以增值額為征收依據，可以有效避免重復征稅。自2011年起，營業稅改增值稅的流轉稅制改革開始啟動，我國將逐步建立起環環相扣的較為完善的流轉稅制。商業銀行作為聯結資金供給與需求方的紐帶，其流轉稅制與其它企業的不一致，在實際操作上無法“閉環聯接”，必然導致增值稅抵扣鏈條斷裂，加重銀行自身以及業務往來企業的稅收負擔。[1]將商業銀行納入增值稅擴增范圍可以有效打通增值稅抵扣鏈條，促進商業銀行與制造業及服務業的融合發展。然而，此次改革商業銀行擬采用簡易征稅法，并非一步到位的真正意義上的增值稅。究其原因在于商業銀行業務種類繁多，營改增測算、稅率的確定以及開征的技術難度都相對較大。基于此，本文將對商業銀行 “營改增”的稅負影響做簡單分析預測，以此來提供一些改革的政策建議。

一、商業銀行營業稅改增值稅的稅負預測

根據國家稅務總局頒布的《營業稅改征增值稅試點方案》建議：金融保險業和生活性服務業，原則上適用增值稅簡易計稅方法，即用應稅收入乘以征收率來計算。雖說簡易征稅法操作簡單，在此種計算方式下開征增值稅其實質與營業稅計征模式無異，在邏輯上無法打通增值稅抵扣鏈條。下面，將分別對商業銀行營改增實行簡易和一般兩種征稅方法下銀行的稅負進行框架性預測。

（一）簡易征稅法下的稅負預測

假設銀行當期營業額為I，征收率為R，不含稅營業額則應為[I/（1+R）]，增值稅額應為[I/（1+R）]×R。當前擴圍改革中，一般服務業增值稅采用3%的征收率，假設商業銀行也用此征收率，則增值稅額=[I/（1+3%）]×3%=I×2.91%。當前營業稅額為I×5%。可見，商業銀行承擔的流轉稅率將下降2.09%。

簡易征稅法征收增值稅其實是一種稅收優惠，其操作簡單，減輕了企業的負擔，在流轉稅改革初期更容易推廣并得到廣泛支持。然而簡易征稅法只是將原本價內稅改為價外稅，并沒有從根本上起到打通增值稅抵扣鏈條的作用，長期來看必將被一般征稅法所取代。

（二）一般征稅法下的稅負預測[2]

營改增啟動后，我國通行的增值稅率有6%、11%、13%和17%四個檔。[3]假設銀行含增值稅的銷貨金額（I）以主營業務收入總額為準，增值稅的進貨金額（O）。將商業銀行增值稅稅率設為R%，購進進項增值稅稅率設為r%，則改征以后的增值稅稅額（T）可以用以下公式進行測算：

由于在計算企業所得稅時營業稅金可以扣除而增值稅金不能扣除，為了直觀比較改征前后的稅負率情況，我們還可以對改征后的增值稅稅額折合為企業所得稅稅前的營業稅稅負率進行計算，從而得出將商業銀行納入增值稅征收范圍后對其征收的增值稅相當于現行營業稅制的實際稅率，假設保持稅收總量T總不變，未扣除營業稅金及附加的利潤為V，營業稅稅率為t，企業所得稅稅率為25%，改征后的增值稅稅額為T，計算公式為：

同樣，選取四大行以及部分股份制商業銀行作為樣本來進行計算，表1中所列為2010年和2011年四大行的I值和O值。

表1 各銀行I值和O值表 單位：百萬元

1、假設商業銀行推行6%的增值稅稅率

（1）在6%的增值稅稅率下，分別測算在購進進項適用17%、13%、11%和6%的稅率時的增值稅稅負以及營業稅稅率當量，見表2：

表2 各銀行在不同購進進項稅率下T值的計算表 單位：百萬元

農業銀行-3233.38 854.69 3009.22 8751.23 -4702.14 721.05 3579.22 11196.51中國銀行494.84 3177.45 4591.26 8359.19 -161.95 3284.47 5100.83 9941.60建設銀行1083.51 4592.47 6441.79 11370.40 1892.86 6119.17 8346.54 14282.72四大國有商業銀行合計93.27 14386.07 21918.77 41994.11 -716.19 17374.03 26908.07 52317.17中信銀行400.34 939.39 1223.48 1980.62 663.52 1395.93 1781.93 2810.66招商銀行-1103.38 -32.36 532.10 2036.43 -1307.60 98.01 838.80 2813.09興業銀行290.74 740.85 978.06 1610.26 453.80 1049.12 1362.88 2199.06光大銀行72.17 474.82 687.03 1252.59 331.96 801.32 1048.69 1707.94民生銀行-1011.20 -173.14 268.54 1445.66 -1080.67 85.12 699.51 2336.94股份制商業銀行合計-1351.34 1949.56 3689.22 8325.57 -938.99 3429.50 5731.81 11867.70總計-1258.07 16335.63 25607.98 50319.68 -1655.18 20803.53 32639.88 64184.87

（2）計算營業稅稅率當量t值：

根據公式t=T÷[I*（1-25%）]計算在不同r%下的增值稅換算為營業稅的稅率當量，見表3：

表3 各銀行不同r值下的營業稅稅率當量t值計算表 單位：%

通過以上計算可以得出，若商業銀行實行6%的增值稅率，商業銀行增值稅的營業稅稅率當量低于現行的營業稅率，有利于減輕商業銀行稅收負擔。

2、商業銀行實行17%、13%、11%的增值稅率

用同樣方式，可以計算出在其它稅率下，銀行的營業稅稅率當量，分別見表4、表5、表6。

表4 R%=17%時的營業稅稅率當量

表5 R%=13%時的營業稅稅率當量

光大銀行8 . 0 6 % 9 . 5 8 % 1 0 . 3 8 % 1 2 . 5 0 % 8 . 7 6 % 1 0 . 1 3 % 1 0 . 8 5 % 1 2 . 7 8 %民生銀行5 . 2 6 % 7 . 3 6 % 8 . 4 6 % 1 1 . 4 1 % 5 . 9 9 % 7 . 9 3 % 8 . 9 6 % 1 1 . 7 0 %股份制商業銀行合計7 . 0 9 % 8 . 8 1 % 9 . 7 1 % 1 2 . 1 3 % 7 . 4 4 % 9 . 0 8 % 9 . 9 5 % 1 2 . 2 6 %總計7 . 6 8 % 9 . 2 7 % 1 0 . 1 1 % 1 2 . 3 5 % 7 . 6 7 % 9 . 2 7 % 1 0 . 1 1 % 1 2 . 3 5 %

表6 R%=11%時的營業稅稅率當量

（三）商業銀行實行增值稅或造成稅負加重成本增加

通過對上述表格中數據的分析，可以很容易看出，商業銀行的購進業務進項稅稅率越高，其實際負擔的增值稅越低。但從商業銀行實際情況來看，其營業成本中利息成本是主要成本，在稅制設計上，利息成本暫不涉及進項稅，應當視同進項稅，按照與利息收入相同的稅率抵扣。當采用6%的稅率時，增值稅的營業稅率當量保持在4.5%左右，這是唯一可以讓商業銀行稅收負擔稍有減輕的稅率。相對于其它服務業，商業銀行實行增值稅可抵扣項相對較多，尤其是利息支出，因此很有可能采取新增的另一種稅率11%，此時，其稅負將達到7%-9%，使商業銀行的稅收負擔加重，增大了經營上的不確定性，不利于可持續發展和經營。

二、“營改增”對商業銀行可能的影響

（一）商業銀行的業務發展結構將受影響

同樣因為商業銀行業務的多樣性，應當實行差異化的增值稅稅率。這就會引導資源流向低稅負、高盈利業務。銀行的存貸款及中間業務已成為當前社會剛性需求，若因為稅率問題而致使銀行向單一業務種類發展，甚至造成商業銀行業務的捆綁銷售，不僅不利于銀行的長期發展，也不利于我國金融市場的健康穩定發展。

大力發展中間業務，增加非息收入是當前商業銀行的共識。增加中間業務的發展有利于改變單一的收入結構，增強對系統風險的抵御能力，促進商業銀行的穩定健康發展。因此，國際金融界一般認為金融業中間業務收入的比重為45%-60%是成熟的。在增值稅的征收中，倘若將利息收入與中間業務收入制定相同的征收辦法，由于貸款業務偏賣方市場，稅負易轉嫁，加之有利息支出的進項稅作為抵扣項，稅負相對較輕。這無疑將在現實上誘發不良導向和暗示，致使商業銀行重新回到以利差收入為主的單一收入結構，弱化“一業為主、多種經營”的中間業務發展模式，削弱了抗風險能力，這是必須重點考量的問題。[4]

（二）商業銀行的盈利能力或受影響

首先，通過分析得出，在現行的四種增值稅稅率下，僅有6%的稅率可能使商業銀行的稅負稍有降低。但是一則商業銀行的業務種類較多，涉及不同的性質，其稅率不能也不應均按照最低稅率執行；二則商業銀行不同于一般服務業，在利息支出可抵扣的情況下，其抵扣遠多于一般服務行業，因此，在銀行收入占比最高的利息收入的稅率制定上不一定會遵照6%的最低稅率。其加權平均增值稅稅率的營業稅率當量應在5%以上，實際增加了商業銀行的整體稅負水平，從而對銀行的盈利能力產生深層次影響。

其次，征收增值稅就必然涉及開增值稅發票的環節。[5]增值稅發票開立必然要與銀行當前的運營系統對接，且增值稅為價外稅，需單獨計算，系統中必然要增加計稅環節。這需要銀行業務信息系統的全面更新，新增大量系統軟件更新成本支出。同時，為開具增值稅發票，普通網點都需大量的開票專用設備，增加硬件設備的更新成本和日常維護成本，降低了利潤水平。

（三）營改增對商業銀行完善業務流程、強化稅務管理提出更高要求

增值稅納稅人對于相關稅務管理及業務流程控制比營業稅納稅人相對復雜。納入增值稅擴圍范圍后，銀行作為增值稅的納稅人，相關的稅務操作及風險控制有待重新規范。而增值稅發票的開具也對商業銀行業務流程的創新提出了高要求、新要求。在增值稅發票的管理上，首先需要強化對于購貨取得的可作為進項稅額抵扣的增值稅專用發票的認證管理，以保證合理抵扣。其次，要通過業務流程對接、實時監控等方式管理發票的開具，以免虛開發票的違規行為出現。相比起營業稅，更為復雜的增值稅核算也給銀行的會計核算提出了更高要求

（四）營改增對商業銀行的業務創新能力或有制約。

為了增加參訓教師的參與度，我們隨機抽取每一次參與活動的教師，讓他們為自己量身定制活動方案，包括送培主題、送培方式、送培流程、送培課程設置和考核標準等。這一系列問題都需考慮每次參與教師的不同水平和實施分小組討論方案的可執行性，如因工作沖突確實不能前往討論現場的可通過QQ群、微信群等信息平臺與小組成員交流，形成統一意見后再敲定最終的執行方案，并于培訓前1～2周將方案具體內容以及培訓相關資料用電子稿形式呈現給每個參訓教師。

市場如戰場，同質化的競爭意味著無法占據市場制高點，必須著力創新，在業務環節上不斷推陳出新，這些業務創新必須對應營改增稅制的落地完善后方可全面推廣普及。而新業務的營改增在計征上的完善到位需要一定過程，但這恰恰與商業銀行創新發展的時效性要求形成了一對需時刻解決的矛盾，也在客觀上束縛了商業銀行業務創新的熱情和能力。

三、 我國商業銀行營改增的幾點建議

在將商業銀行納入增值稅征收范圍初始階段可以實行簡易征稅辦法，其稅基以商業銀行的營業收入為依據，可以避免區分銀行不同性質業務和能否抵扣進項等問題。但是簡易征稅法只是改革前期為滿足簡易運行、迅速推廣的需要而設置的，隨著流轉稅改革的不斷深化，一般征稅法才是大勢所趨。因此本文將針對一般征稅法，提出幾條改革建議：

（一）低稅率選擇，放水養魚

從國際上其他國家的增值稅稅率制定來看，我國17%的增值稅一般稅率還是偏高，特別是與同屬發展中國家和地區相比更是顯得有些偏重。所以我國的稅率選擇應該向著“低稅率、嚴征管”的方向發展，降低名義稅率，通過嚴格稅收征管來保證稅收收入。

依據我國目前的增值稅稅法，若對商業銀行采用簡易征稅辦法征收增值稅，那么其征收率應該為3%，和其他采取簡易征稅辦法的增值稅企業一致。但是，銀行的業務范圍廣，簡易征收辦法又無法維護增值稅的鏈條完整性，所以建議此辦法在短期內試用。

在一般征稅辦法下由于各業務的性質有差異，所以也應該實行差別稅率，從性質上來看，貸款業務和中間業務屬于服務性質的業務，所以建議對貸款業務和中間業務按照目前增值稅擴圍試點中對部分服務業適用的6%的稅率來征稅；買賣實物金銀業務以及類似貨物銷售或是銷售固定資產的業務則應當按照普通的商品銷售按標準稅率征稅。當然，對于我國的增值稅標準稅率，可以考慮適當降低，建議可調整到13%-15%這一范圍。[6]

（二）擴大抵扣范圍，總體降低納稅成本

擴大進項稅抵扣范圍，不僅有利于減輕商業銀行稅收負擔，更是流轉稅全面改革的需要。營改增的根本目的就是形成完整的社會流轉稅抵扣鏈、防止重復征稅，進一步完善稅制。當前營改增的進程中，已有多行業被納入增值稅的征收范圍，相關的抵扣管理要跟上。在進項稅抵扣中，有增值稅發票的嚴格按照增值稅發票上表示的金額進行抵扣。對于利息支出等項目，應當盡快確定科學合理的抵扣方案，建議抵扣率與利息收入增值稅率相等為宜。

首先，在配套設施和服務的完善上，現在商業銀行金融機構尤其是分支機構尚難以獨立開具發票。實施流轉稅改革，開具增值稅發票是首先要解決的問題。商業銀行作為涉密企業與一般制造業和服務業迥異，稅務系統應當做好服務工作，與商業銀行一道積極開發完善的IT系統，對相關人員進行專門培訓，使繳稅系統與商業銀行業務系統有效銜接，幫助解決在銜接過程中設備和技術問題，同時建立健全開票、征稅流程，做好相關報稅服務工作。

其次，優化征管水平，防止稅收不遵從的行為出現。一是要制度先行，完善發票管理、違規處罰等相關制度，加大違規成本。二是要簡化流程和手續，提高效率，降低征收成本。三是加強金稅系統建設，以適應銀行營業稅改增值稅的需要。

（四）樹立國際化視野，努力把營改增工作提高到營造一流市場環境的大格局中對待

十八屆三中全會中的《關于全面深化改革若干重大問題的決定》中指出“加快完善現代市場體系，完善金融市場體系，擴大金融業對內對外開放，鼓勵金融創新，豐富金融市場層次和產品”。因此，要把稅收環境的完善作為金融市場發展的先決條件，必須形成全球一體化的思維，主要在稅負水平、計征模式和科技含量上作文章，使營改增形成和實施機制與國際銀行業通行的做法相匹配，以推動形成一個有活力、有發展、有吸引力的國際金融“大市場”。[7]

總之，“營改增”對商業銀行而言是一項事關長遠的改革，必須既有理論高度，又有務實操作，必須做到以改革為動力，推動我國商業銀行加快公司治理、業務結構調整，不斷提高在國內外的核心競爭力和品牌價值。

[1] 魏陸.中國金融業實施增值稅改革研究[J]. 中央財經大學學報, 2011,（8）.

[2] 楊默如. 物流勞務改征增值稅問題研究及政策建議[J]. 財政研究, 2010,（4）.

[3] 黃洪. 營業稅改征增值稅對企業稅負的影響[J]. 商業會計, 2012,（10）.

[4] 徐海波.“營改增”對銀行業經營及稅收的影響[N]. 金融時報, 2013-10-28.

[5] 李瑞紅. 營改增對銀企經營的影響與建議[J]. 新會計,2013,（6）.

[6] 楊默如, 李平. 我國金融業改征增值稅問題的立法研究[J]. 稅務研究, 2010,（11）.

[7] 周祥, 孔劉柳.“營改增”向銀行業擴圍分析[J]. 金融經濟, 2013,（10）.

責任編輯：胡燕京

Influence of the Change from Business Tax to VAT on Commercial Banks

CHENG Xi-zhong
( Qingdao Hong Kong Road Branch, Bank of China, Qingdao 266071, China )

It can effectively clear the VAT deduction chain to bring commercial banks into the scope of VAT, which can promote the development of commercial banks. The most reasonable way of shifting from business Tax to VAT for commercial banks is the general tax method. However, this shift policy will exert unfavorable influence on the development structure, proftability, business innovation ability, etc of commercial banks. But it can reduce the unfavorable infuence by selecting the low ax rates, expanding the scope of the deduction, improving services and optimizing collection and management measures, which will promote the reform of the shift from business Tax to VAT in commercial banks.

commercial bank; change from business Tax to VAT; tax bearing

F832

A

1005-7110（2013）06-0020-07

2013-09-25

程熙忠（1972-），男，山東青島人，青島大學商學院MBA中心研究生，中國銀行青島香港路支行行長，中國銀行山東省分行青聯副主席。主要研究方向為商業銀行管理。