完善稅收收入分配職能的改革路徑探討

●黃朝陽 范珺東

黨的十八大報告及全國兩會期間關于收入分配的表述與討論不僅體現了民眾對政府收入分配的重視，探討了未來改革的目標和方向，同時也表明了中央將以更大力度解決收入分配差距問題的決心。2013年的政府工作報告中有40處之多提到“改革”二字。財稅體制改革是中國體制改革的核心，直接關系著中國社會經濟的未來。隨著我國社會經濟的進步，我國人均國內生產總值已達到一定規模，具備了稅制改革的基礎。稅收制度應充分反映外部環境的變化，以發揮其對社會經濟的正效應。鑒于此，發現并完善稅收體制中的問題，已成為社會各界共同的呼聲。

經濟學學術界對于稅收的收入分配職能進行了持續的關注和探討。一方面，一部分經濟學者認為，稅收是調節收入分配的重要手段，在初次分配、再次分配和第三次分配中都發揮著作用，分配是真正可以“抽肥補瘦”的有力政策工具。

另一方面，還有一部分經濟學者卻認為稅收不是萬能的，在收入分配的調節中，稅收雖然能起到作用，但其作用的深度和廣度還遠遠不夠。調節社會收入分配的重點在于初次分配，而不是二次分配，征稅解決不了初次分配中的分配起點以及分配過程的不公平問題，應輔之以合適的再分配措施，以實現縮小我國收入分配差距的社會目標。盡管在具體的作用程度上學者們存在著分歧，但是，目前經濟學理論界都承認稅收對收入分配具有調節功能。文章暫且不對上述分歧的孰是孰非加以評論，僅單純就稅收收入分配職能的完善進行概述。

一、我國收入分配的現狀

改革開放30多年以來,我國經濟持續快速發展、人民收入水平普遍提高。

表1 2000-2011年中國GDP與人均GDP數據表

但是，隨著收入渠道多元化，收入格局多樣化以及改革過程中對利益格局的重新調整，收入分配的各種問題也日益顯現。

（一）居民收入差距總水平不斷擴大

國際上通常認為，基尼系數若超過0.4，表明社會財富已過度集中于少數人，而目前，我國基尼系數已接近0.5。收入差距過大，不僅會積累社會矛盾，增加社會的不穩定因素，而且也會阻礙內需的擴大，影響社會經濟的繁榮和發展。

表2 2000-2012年中國基尼系數表

（二）居民收入在收入分配中的比重下降

國民收入分配的過程，主要是國家、企業與居民收入三者之間的權衡與博弈。近年來，我國居民可支配收入占國民可支配收入比重呈下降趨勢。與此同時，2001年至2011年期間，財政收入增速最小值為11.7%，而最大值達到32.4%。 相比之下，2001年至2011年期間的國民總收入平均增速為10.5%，而GDP平均增速為10.4%，這說明國民收入向企業和國家（政府）傾斜的勢頭較為明顯。

(三)勞動報酬在初次分配中的比重下降

初次分配是社會分配的基礎性階段，勞動報酬是初次分配的重要環節。勞動報酬占初次分配的比重直接反映了分配起點階段的公平程度。長期以來，我國勞動者報酬（勞動工資）的增長與勞動生產率沒有達成同步，這就使得勞動工資的增長成為無源之水、無米之炊。而工資不能與勞動生產率同步增長，最終也將增加勞動者對社會的不滿、影響勞動者的積極性，進而阻礙企業的發展、經濟的進步以及社會的穩定。

（四）城鄉、地區、行業居民的收入差距擴大

由于我國特殊的歷史沿革，長期的城鄉二元化發展模式造成了城鄉居民的收入差距逐年擴大。到2011年，城鄉居民可支配收入差距已達到3.13:1，城鄉居民的收入差距擴大的強勁勢頭已經對社會經濟的健康和諧發展造成了威脅。

圖1 2000-2011年城鄉居民可支配收入對比

上世紀“先富帶動后富”發展理念的提出，使得東中西部各地區的社會經濟有了不同程度的快速發展。但是，由于各個地區的發展起點和條件不同，發展程度也相差很大。2011年，中、東、西部人均GDP比為1.92:1.05:1，較1990年的1.82:1.17:1，地區間差異逐步擴大。

另外，不同行業間收入差距也很明顯，以2011年城鎮單位就業人員平均工資為例，數值最高的金融業與最低的農牧漁業之間的工資收入比為4.12:1。

產生上述問題的原因，既有初始稟賦、市場競爭的內在作用機制、發展的階段性等合理因素，也有現有體制機制不健全、政策措施不完善、發展不平衡等不合理因素，特別是在收入分配中還存在著壟斷、尋租、腐敗等現象，這就使得收入分配的問題更加復雜化。

二、我國稅收收入分配職能運用存在的缺陷

從財政學的理論角度講，實現收入分配，最主要的政策工具是稅收和社會保障體系。單純分析稅收對于收入分配的調節機制，具體可分為直接調節和間接調節。直接調節主要包括個人所得稅、財產稅（如遺產稅，房產稅等），間接調節主要指間接稅（包括增值稅、營業稅、消費稅等）。

目前，我國稅制不斷修正、改進，例如，近幾年“營改增”試點范圍的擴大以及房產稅的試行，使得稅收的收入分配職能有了新的發揮空間。

（一）直接稅收入調節力度不足

直接稅是指直接向個人或企業開征的稅，包括對所得、勞動報酬和利潤的征稅。直接稅符合現代稅法稅負公平和量能納稅的原則，對于社會財富的再分配、社會保障的滿足具有特殊的調節作用。

目前,能夠納入直接稅體系的主要是企業所得稅和個人所得稅。企業所得稅主要是調節不同企業、行業或產業之間的生產經營所得和其他所得，這樣的調節雖然有助于減少人與人之間的收入分配差距，但并沒有直接深入到居民收入層面。另外，由于企業所得稅可以轉嫁，盡管它也具有收入分配的調節功能，但調節作用并不強。

在調節收入分配方面，個人所得稅是最有效、最直接的手段。在我國征收的18個稅種中，個人所得稅是稅負最公平也是調節收入分配最直接的一個稅種。在許多發達國家，個人所得稅占稅收比重很高。例如，2010年OECD國家個人所得稅占稅收收入的比重平均達到24%，而歐洲很多國家達到30%以上，美國聯邦稅收中個人所得稅占到了40%以上。與國外相比，我國的個人所得稅還是一個“弱稅”，我國個人所得稅占整個稅收的比重很小，2012年僅占稅收總收入的6.7%，其對收入分配的調控沒有充分體現和發揮。我國現行的個人所得稅實行分類所得稅結構，個人所得稅的費用扣除采用定額和定率扣除兩種方法。這樣以個人為單位而非家庭為課稅單位，不能區別納稅人的真實納稅負擔，費用扣除方面也未能考慮到通脹等因素。同時，由于收入來源的多樣化且征收技術仍存在缺陷等限制，使得大量的“灰色收入”游離于個人所得稅的征管體系之外。這些問題都不利于提升個人所得稅對收入分配的直接調節作用。

財產稅方面，房產稅雖已于2011年在上海和重慶兩地進行試點，但全面鋪開仍需時間，當前我國試行的房產稅結構還存在諸多不合理之處(如交易環節稅賦仍過重、保有環節稅負過輕，以房產交易價格作為計稅依據而沒有代表房產的真正價格，這些都易助推了房價，導致財富分配不均)，實際的“削高補低”作用還需完善。

遺產稅作為一種設置在個人生命最終環節的稅種，在調節個人收入和財富方面具有其他稅種無可替代的效用。遺產稅在我國直到現在還未開征，無法從個人的財產源頭做到分配起點的公平，這也一定程度上降低了稅收對于收入分配的直接調節作用。

（二）間接稅收入調節力度不足

主流財政學認為，直接稅的主要功能是收入再分配，而間接稅的主要功能是產出與就業。從稅收原理的角度講，間接稅以流通中的商品和勞務為征稅對象，存在稅負轉嫁現象，間接稅不僅無法根據個人的實際情況決定納稅能力，而且極易造成稅負的累退現象。

現階段，我國的稅制以間接稅為主體。雖然對收入不平等的作用沒有直接稅那樣直接，但其對國民收入的再分配作用也不可小視。其中，增值稅和營業稅大約占稅收總體收入的50%，而這兩個稅種都是對居民衣食住行的課稅，具有稅負上的累退性（商品稅的稅負是由生產者與消費者共同承擔，稅收承擔的比例則取決于商品的供給與需求彈性。例如，生活必需品的需求彈性一般較小，而奢侈品的需求彈性較大，這就決定了貧困階層的收入用于生活必需品的比例較大，而富裕階層的收入用于生活必需品的比例較小），征收商品稅的實際結果將是收入越低的人負擔的稅收占其收入的比重越高，這說明間接稅稅制設置的不合理在很大程度上會加劇社會收入分配的不平等程度。另外，增值稅作為一種中性稅收，對收入分配的調節能力不強，且易出現稅負逆退現象，如目前“營改增”試點地區，已出現小規模納稅人與一般納稅人的稅負“倒掛”問題。

具備典型間接稅特點的消費稅，是1994年稅制改革中新設置的一個稅種，它對于特定消費品和消費行為征稅，具有間接調節收入分配的功能。而我國消費稅在全部稅收收入的占比還不到8%，其“劫富濟貧”的調節功能還有待提高。

上述稅收調節收入分配中顯現的諸類問題，反映出我國的稅制還不夠公平。這種不公平體現在兩個方面：一是稅負本身不公平；二是現有稅制對收入的公平分配所起的作用不大，這樣會影響稅收收入分配職能的整體應用。

三、完善稅收收入分配職能的建議

黨的十八大報告中，要求通過財稅體制的改革，“形成有利于結構優化、社會公平的稅收制度”，這就為稅制改革中完善稅收收入分配職能的工作作了總體工作目標的定位，具體的措施建議主要有以下三個方面。

(一)稅收政策方面

首先，完善個人所得稅稅制，加大其對收入分配的直接調節力度。具體建議有：提高其在整體稅收中的比重，拓寬稅基，調整稅率，降低中低收入者的稅收負擔，加大對高收入的調節力度。鑒于分類稅制模式的缺陷，可以完善的個人收入信息體系和個人信用體系作為條件，逐步過渡至混合征收模式（即對個人經常性所得實施綜合征收，對非常態和較難控制的其他類型所得分類征收）。同時，由于中低收入階層是個人所得稅的主要課稅人群，應減少工薪所得使用的稅率檔次，并適當拉開各級次之間的稅率差距。完善費用扣除方法，根據量能征稅的稅收原則，有效結合地區、家庭、個人之間的實際差異，可將“一刀切”式的費用扣除標準改為按照經濟負擔的實際狀況來確定。逐步將財產轉讓納入征稅范圍，如從2006年開始，我國對轉讓居住不滿5年的二手房征收個人所得稅，以及近期“國五條”細則中有關出售自有住房征納20%個人所得稅的政策出臺，均表明這一政策的適宜性和緊迫性。

其次，完善財產稅制度。目前，我國個人財產稅制還很不健全，稅種缺失嚴重，必須在總結和完善個人房產稅試點的基礎上，做好擴大房產稅改革的準備工作。同時，要加快開征遺產稅與贈與稅的步伐，具體措施建議：借鑒國外經驗，戶籍部門與衛生部門以及民政部門積極協調，完善公民死亡信息、財產申報財產登記等制度性障礙，在納稅人死亡（或財產贈與）時對其遺產（或財產）實行一次性課稅。這樣既便于征管，也能避免稅源的流失。在稅率方面，可實行多級別、高累進的超額累進稅率形式，提高富裕階層遺產稅率的邊際稅率。同時，還要加強輿論引導，提升開征遺產稅的社會認同度，并明確遺產稅的扣除項目和減免規定。

第三，適當地縮小增值稅和營業稅在稅收中的比重。從發達國家（如美國）的稅制發展經驗來看，從以間接稅為主體的稅制過渡為以直接稅為主體的稅制，提高稅制整體上的累進性，這是社會經濟發展的必然趨勢。具體措施建議：加快推進“營改增”，避免相關行業、領域的重復征稅，同時，可以降低增值稅部分稅目的稅率（在流轉稅的稅負大部分轉嫁到消費者的情況下，一般中低收入階層承擔了較重的稅負，把大部分的實際利益留給企業，從而造成了初次分配狀況的惡化），對“營改增”過程中有稅負增加的行業（如目前普遍討論的陸路運輸業），政府可以給予適當補貼。同時，適時將鐵路運輸、建筑安裝、郵電通信等行業納入試點范圍。

第四，強化消費稅的收入分配調節功能。具體措施建議：擴大消費稅稅基，可將一次性塑料包裝、一次性電池等列入征稅范圍。提高特定高級奢侈消費品的消費稅率，加大對高收入消費群體的調節力度。根據變化了的消費習慣、特點以及課稅消費品的特性進行相應的調整、改進與修正，例如，對金銀首飾這類已成為目前社會普遍使用的消費品，再對其不加以區別地普遍征稅已經不合時宜。同時，目前的消費稅絕大部分采取生產或進口環節進行征收，這樣會難以界定，并且易產生偷逃稅現象。因此，可將部分消費品的征稅環節轉移到批發或零售環節，對高消費行為開征的消費稅，可在消費行為發生時課征。最后，還可考慮將消費稅由價內稅改為價外稅，不僅可以促使消費者在消費時明確納稅人身份、增強公民的納稅意識，而且有利于調節消費結構、正確引導消費行為。

(二)稅收征管方面

稅收收入分配功能的充分發揮主要依賴于寬稅基和累進稅率，但是，這兩者均需要高水平稅收征管能力的配合。

首先，強化稅收立法力度。目前，我國與稅收相關的法律只有《個人所得稅法》、《企業所得稅法》和《車船稅法》以及《稅收征收管理法》，而眾多與稅收相關的附加和補充規定只是法律位階較低的暫行條例、規定或辦法等，造成了稅收征管薄弱的法律基礎。建議將稅收立法權由現行的授權給國務院及其下屬部門回歸至全國人大及其常委，改善稅收的立法環境，使稅收在具體的調節收入分配過程中做到有法可依。

其次，改善稅收執法過程。稅務部門在稅收執法過程中，方式過于粗放隨意，權責不清晰，稅務人員執法素質低，造成應征稅收流失的情況。建議在完善稅收立法的前提下，加強稅收執法程序的規范化，減少人為因素的干預，對納稅人完整公平地執法。對于稅務執法人員實行教育培訓與考核評議并舉，全面提高稅務執法者的素質。

再次，提升納稅服務水平。新《稅收征管法》已將納稅服務作為稅收征管行政行為的重要組成部分，納稅服務是以幫助納稅人更好地實現納稅、提高納稅遵從度為目標。建議稅務執法人員主動與納稅人保持良好互動和溝通，轉變納稅服務觀點，在服務過程中體現“以人為本”理念。同時，稅務部門還要推進多渠道、多角度的具有個性化的創新服務，服務內容不僅包括涉稅事項，還有納稅前后的稅法宣傳、納稅輔導和咨詢、申報納稅、投訴和反饋等。

(三)其他方面的協整

首先，利用現代科技，協調相關部門，建立和健全個人收入信息體系、個人信用體系及稅收信息共享平臺。每個人從事各種活動的收入 (如不動產獲得、遺產繼承、銀行利息收入、工資薪金收入等)最終都應從各部門(福利部門、銀行、海關、公司、企業雇主等處)統一匯集到稅務部門，這樣有利于稅務機關有效地展開稅務監控，為稅收征管和決策提供數據支持，將納稅人的實際納稅情況收匯到個人信用體系，也可以起到取得納稅人稅收遵從、履行納稅義務、節約稅收征管成本的長期效應。

其次，完善社會保障體系，提高其對于稅收收入分配職能的協調輔助作用。矯正市場機制造成的國民收入分配不公問題，歸根到底是需要政府的“一收一支”。“收”指個人所得稅和其他具有累進性質的稅種；“支”主要是指政府的社會保障、社會福利等轉移性支出。政府通過“收”可以使一部分收入從富人手中向窮人轉移，達到收入差距縮小的目的。而社會保障作為“支”的一個重要組成部分，起著對稅收收入分配職能的協同調控作用。為配合稅收的收入分配調節，建議提高社會保障支出在財政支出中的比重，可開征社會保障稅，建立廣覆蓋、眾受益的社會保障體系。

總之，我國目前的稅制對收入分配的調節基本上已形成體系，不過這一體系仍存在諸多問題。針對其中的缺陷，從構建和諧社會的角度講，應在稅收發揮收入分配職能的過程中始終強調稅負公平和量能征稅的原則。另外，單一稅種的調節力度畢竟有限，因此應結合我國國情，逐步建立一個旨在調節社會收入分配，包括個人所得稅、企業所得稅、遺產稅和贈與稅、房地產稅、消費稅、社會保障稅等在內的全面協調的稅收調節體系。從所得和所支的各方面調節高收入群體的收入，以緩解和縮小收入差別。優化稅制結構，逐步確立所得稅和財產稅的主體稅種地位，并以其他配套稅種加以補充，建立科學、合理、有效的稅收收入分配調節機制。