福建省行業結構及稅負變化對宏觀稅負變化影響的研究

池巧珠

（福建商業高等專科學校 會計系，福建 福州 350012）

“十五”、“十一五”期間，福建省經濟總量與稅收總額呈現出“雙上升”的態勢.2011年福建省稅收總額達2 693.90億元,是2001年稅收總額的6.58倍，11年間稅收的年均增長率達18.67%.與高速增長的稅收相比，福建省地區生產總值的增長就略顯遜色了，年均增長率僅為14.21%，稅收的年均增速總體上比GDP的年均增速高約4.46百分點.如圖1所示，福建省的宏觀稅負總體上呈調整中上升的趨勢.宏觀稅負從2001年的10.06%上升至2005年的14.74%，2006年、2009年出現了小幅調整，之后又連續兩年上升，尤其是2011年，宏觀稅負快速上升到15.34%，居華東六省一市的第四位，僅次于上海、浙江和江蘇，如圖2所示.與同級別經濟規模的省市比較，福建省人均GDP水平為4.71萬元，接近山東，但宏觀稅負水平比山東高1.48個百分點.由此可見，福建省宏觀稅負水平是較高的.那么，是什么原因導致福建省宏觀稅負的不斷提高呢？自從1994年分稅制改革之后，除了個別稅種出現了微幅調整外，總體稅制格局并沒有變化［1］，因此，排除了稅制結構變動引起宏觀稅負變動的可能.那么，是行業結構的調整促使福建宏觀稅負發生變化的？鑒于以上的考慮，筆者利用福建省2002-2011年的宏觀經濟數據進行分析，對宏觀稅負變化的行業結構與行業稅負變化的影響因素進行分析，結合產業發展的規律和稅源分布結構，分析福建省行業結構和稅源變化的趨勢，并為福建區域經濟發展提出相關的政策建議.

圖1 福建省2001-2011年宏觀稅負變化趨勢

圖2 2011年華東六省一市宏觀稅負的比較

1 研究方法和數據選擇

1.1 研究方法

其中，△GDPin為第i個行業在第n年內創造的增加值，Tin第n年的第i個行業繳納的稅收，tin代表第n年的第i個行業的宏觀稅負，sin代表第n年的第i個行業增加值占年內GDP的比重.

這表明，宏觀稅負的變化是由各行業的m值加總決定，各行業的m值又是根據行業產值比重變化引起的貢獻值和行業稅負變化引起的貢獻值兩個方面因素共同決定的.由于行業稅負和行業產值比重必定都為正值，因此各行業稅負和產值比重的變化量決定本行業m值變化趨勢，而變化程度的大小則是受行業產值和行業稅負高低的影響.通過行業產值變化和行業稅負變化可以判斷行業對于宏觀稅負變化的貢獻.

1.2 數據來源及說明

本文數據來源于《福建省稅務年鑒》（2003—2012年）和《福建省統計年鑒》（2003-2012年）中“地區生產總值項目結構表（Structure of Gross Domestic Product）”，在該表中采用生產法作為GDP的核算方法.按照2005年新國民經濟行業分類(GB/T 4754-2002)劃分標準，第一產業為農林牧漁業，第二產業包括工業和建筑業，第三產業主要可以分為7大行業：(1)交通運輸、倉儲和郵政業；（2）批發和零售業；(3)住宿和餐飲；(4)房地產業；(5)金融業；(6)科教文衛事業和社會保障、福利事業；(7)其他服務行業.可以按照各個產業（行業）中的增加值進行加總,其結果就是GDP.稅收收入是由國稅與地稅分行業稅收收入合計，即福建省各行業實際承擔的稅收負擔.各行業稅收額記為Tin，各產業增加值△GDPin占 GDP的比重為Sin，Tin和GDPin計算的各行業宏觀稅負率為tin，各行業增加值在 GDP中的相對份額的增量為△Sin，各產業宏觀稅負率的年度增量為△tin.

2 福建省2002-2011年經濟數據的分析

2.1 福建省各產業對于宏觀稅負變化的貢獻值

是什么因素導致了福建省宏觀稅負這樣的變化趨勢呢？筆者從十大產業貢獻值的角度展開分析.根據上述推導計算出2002—2011年十大主要行業對于宏觀稅負提高“貢獻值min”，如表1所示.從產業對于宏觀稅負變化的貢獻值來看，第一產業和其他服務行業的貢獻值十分微小，房地產業的貢獻值最大.房地產行業（除2008年外）的貢獻值均為正，且貢獻值從2003年初的0.49左右逐步上升到后期的2.5左右，對于稅收超經濟增長的影響日益顯著.工業的貢獻值位列第二，走出一個“V”型反轉行情.以2006年為一個分水嶺，2006年之前工業是稅收超經濟增長的主要推動力量，2006年貢獻值明顯下降，成為年度稅收超經濟增長最大的制約因素，2007、2008年工業貢獻值有所回升，但受國際金融危機的影響和2009年增值稅轉型實施的影響，工業的貢獻值又迅速下滑，到2010年工業的貢獻值才轉為正值.批發零售業、建筑業、金融業、住宿和餐飲業、科教文衛的貢獻值都為正，說明其對稅收超經濟增長都產生了正效應，其中：批發和零售業、金融業在十年內的貢獻值經歷了“W”型的變化，具有較為明顯的周期波動性；建筑業的貢獻值除2008年外，其余年度一直為正值，也是稅收超經濟增長的主要推動力量；住宿和餐飲業、科教文衛的貢獻值為正，但對稅收超經濟增長的貢獻有限.交通運輸業、倉儲及郵政業的貢獻值為負，說明該行業是稅收對超經濟增長的最大制約因素.

表1 十大主要行業對稅收超經濟增長的“m值” ×10-3

2.2 十大行業的產值比重與稅收負擔變化的分析

結合各行業負擔的稅種及各稅制改革，分析各行業（產業）比重和行業稅負對宏觀稅負“貢獻值”的影響.各大行業的生產經營過程中負擔的主體稅種，可以分為以下四類：一是以農業稅、農業特產稅和2006年開征的煙葉稅為主的農林牧漁業；二是以增值稅為主體稅種的工業、批發和零售業；三是主要繳納營業稅的交通運輸、倉儲和郵政業、建筑業、住宿與餐飲業、科教文體衛事業、其他服務行業；四是必須繳納營業稅和行業特定稅種的行業，如房地產業和金融業.房地產行業與其他行業相比除了繳納營業稅外，還必須負擔土地增值稅、城鎮土地使用稅和耕地占用費等土地開發相關稅費，另外金融業還必須繳納印花稅.根據不同的稅源分類對各行業的產值比重和稅負變化趨勢進行分析，各行業的產值比重和行業稅負情況如表2、表3所示.

首先是農林牧漁業.隨著工業化和城鎮化的進程，農林牧漁業的產值比重從2002年14.36%逐步下降至2011年的9.18%.2001年，中央開始對“三農”實行減負政策，福建省于2006年全面取消農業稅及特產稅，使得第一產業的稅負明顯降低，2008年農林牧漁業的貢獻值出現逆轉.在停征農業稅及特產稅后，國家于2006年開征煙葉稅，而煙葉稅的計稅依據為煙葉的收購金額.2008年煙葉收購價格的快速增長，全國烤煙收購價格平均提高20%，在總體上帶動了煙葉稅納稅額的增加，從而使農林牧漁業對稅收超經濟增長產生正“貢獻值”.2009年全國烤煙收購價格平均提高10%，較2008年全國烤煙收購價格平均提高20%的幅度有所減少［2］，導致2009年的貢獻值又出現負值，2010年收購價格與2009年持平，同時對烤煙生產實行了獎勵政策，大大提高煙農的生產積極性，其貢獻值又得到回升，但由于稅負低且變化不大，因此該行業不是影響宏觀稅負變化的主導因素.

表2 2002-2011年十大主要行業的比重 %

表3 2002-2011年十大主要行業稅負 %

其次，以增值稅為主體稅種的工業和批發零售業，這是對宏觀稅負變化具有決定性作用的兩個行業.在行業稅負的明顯變化和兩個行業的產值比重微調的共同作用下，使兩個行業對于宏觀稅負提高的貢獻值總體上呈現先升后降的態勢.2007年之前，在“金稅工程”的推動下，增值稅的征管力度日益加強，兩個行業稅負都在不斷提高，分別位居第二、第三.2008年新企業所得稅的實施、2009年由生產型增值稅向消費型增值稅轉型和2008年國際金融危機等多重因素的影響，使得工業稅負明顯下降，工業的貢獻值顯著為負.批發和零售業的稅負較重，2011年稅負達到24.17%，比同期的工業稅負高出7.2個百分點，這是因為2009年增值稅從生產型向消費型轉變，工業受益明顯，而批發零售企業購進的固定資產很少，批發零售業受益不明顯［3］.同時由于行業產值比重有小幅變化，使得行業產值變化的貢獻值和稅負提高的貢獻值也出現了波動，但總體貢獻值為5.327，位居第三.

再次，以營業稅為主體稅種的行業有交通運輸、倉儲和郵政業、住宿和餐飲業、建筑業、科教文衛事業、其他服務行業.除交通運輸、倉儲和郵政業、科教文衛事業外，其余行業對于宏觀稅負的貢獻都為正.交通運輸、倉儲和郵政業的m值為負，主要是物流業地方稅收單位貢獻率低.一是福建省物流企業總體實力不強，高端高附加值物流服務和綜合物流功能開發落后，市場份額有很大一部分被其他省市企業占領，導致地方稅收流失到其他省市的現象比較嚴重；二是福建省主要物流企業和貨運代理業享受交通運輸業務和倉儲業務的差額繳納營業稅優惠，降低了企業的稅負.

最后分析繳納營業稅同時負擔行業特定稅種的房地產業和金融業.房地產業的稅收主要包括營業稅5%、土地增值稅（如福州市預征率有2%、3%、5%三檔）、企業所得稅和個人所得稅.近年來，房地產行業的高速發展，行業產值比重從2002年的3.04%提高到2007年的5.53%.2008年國家出臺了多項政策調控房價，消費者出現觀望態度，使得商品房銷量和增幅明顯放緩，2008年稅收收入也呈現增速乏力的態勢，2009年快速回升，同時土地增值稅、契稅、城鎮土地使用費、耕地占用費等土地稅費都有了一個快速的增長，促使行業稅負不斷提高，從2002年的16.87%提高到2011年的36.35%.由此可見，無論是產值比重還是行業稅負都有明顯的上升，使得房地產業對于稅收超經濟增長的貢獻值一直為正.從產業關聯看，房地產業還能帶動建筑安裝業等對地方稅收單位貢獻率較高的相關產業發展.因此房地產業的銷售狀況對福建省宏觀稅負的影響至關重要.但是，未來幾年福建省建筑業會逐步納入增值稅擴圍試點，建筑業的營業稅可能劃歸國家稅務機關征收，營業稅占建筑業稅收的62.5%，該部分稅收的入庫方式改變可能會帶來行業地方稅收的大幅下降.

金融業的m值呈現“M”型的變化趨勢，分別在2003、2005和2010年出現負值，這與資本市場的周期性波動相關，在這些年份中國金融市場低迷，金融交易額較低，營業稅和印花稅額較小，使得金融業的產值比重和行業稅負都隨之下降.總之,從m值的貢獻來看，除金融業的周期性波動之外，2006年以來金融業產值比重和稅負的提高成為推動稅收超經濟增長主導力量.在海峽西岸經濟區發展規劃框架下，福建省將積極推進兩岸區域性金融服務中心建設，可以預見未來幾年金融業的提速發展對稅收超經濟增長的貢獻將會進一步增加.而科教文衛事業和其他服務業行業中有相當一部分生產活動具有公共服務或者公益性質，享受政府的減免稅政策.因此，這兩個行業的稅負低于其他第三產業，且行業稅負變化量較小，對于稅收超經濟增長的貢獻值極低.

3 結論和建議

分析了福建省宏觀稅負與行業產值及稅負變化之間的關系，通過對相關數據的比較可以發現促使宏觀稅負變化的主導行業及稅源，從而有利于制定正確合理的宏觀經濟政策,提高政府相關管理部門的決策水平.研究結果表明，福建省的稅收超經濟增長的稅收與行業貢獻來源已經發生了轉變.從行業分類來看，房地產業成為稅收超經濟增長的主要拉動力量，工業與批發零售業退位于第二、第三.從稅源分類來看，從增值稅拉動向特定稅種政策性或周期性快速增長轉變，如建筑業的營業稅，土地開發相關稅費.

然而，目前這樣的稅收超經濟增長的稅源結構并不具有可持續性.首先，傳統的稅收超經濟增長的主導力量難以為繼.當前，工業與批發零售業稅負已在較高水平，在國家支持和促進新興第三產業發展的戰略規劃下，其產值比重和稅負提高的空間有限，因而，這兩個行業對稅收增長的貢獻必會逐步放緩.其次，由于土地是不可再生資源，土地開發類稅收的增長不可持續；政府主導的大規模基礎設施建設具有政策性、階段性以及政府對房地產市場的調控力度不斷加大,金融市場又具有一定的周期波動性，因此目前依靠房地產業、建筑業和金融業的稅收超經濟增長的態勢不具有可持續性.再次，由于資本的流動性日益增強，各國通過進一步下調企業所得稅來吸引資本投資成為未來發展的趨勢，所以通過企業所得稅的稅率提高來提高行業稅負的做法不具有現實基礎.

那么，長期來看稅收超經濟增長不具有持續性，但是短期而言存在可能性和必然性.可能性來源于營業稅具有較大的發展潛力，源于經濟結構調整的必然要求.首先，除建筑業外，繳納營業稅行業都來源于第三產業，第三產業的產值比重還未達到40%，而主要發達國家的第三產業比重一般高達60%，中等收入國家也達到50%左右.因此，福建省的第三行業產值比重具有較大的上升空間.福建省需要加快提升生產型服務業，大力發展物流、金融保險等行業，支持擴大生活型服務業，著力培植旅游、軟件外包、社區服務等新興產業，壯大第三產業的經濟實力，培育消費稅源.其次，除金融業和房地產業之外的其他五個行業的稅負相對于征收增值稅的行業而言還處于較低水平，這幾類行業的稅負具有很強的增長潛力.從國家層面看，營業稅改征增值稅是我國當前稅制改革的重點.增值稅在國際上也被稱為“貨物和勞務稅”，其征稅范圍包括商品和服務.因此，繳納營業稅的行業通過提供勞務創造價值，與繳納增值稅的行業通過提供商品創造價值在本質上是一致的，都是價值的形成過程，可以將其納入增值稅征稅范圍.將增值稅征稅范圍擴大到營業稅的行業能夠進一步完善增值稅的鏈條，有利于國家對于經濟活動的全面管理.因此，福建省經濟要想實現產業結構優化和稅收持續高速增長的雙贏局面，著眼于在增值稅擴圍上要先行先試、有所突破，既符合福建省發展的利益，又與國家稅制改革戰略相一致.

［1］唐登山,吳宏.稅收增速大于 GDP增速的產業結構分析 ［J］.數量經濟技術經濟研究，2008(10):108-118.

［2］范旭光.2009 年烤煙收購價提高 10%［EB/OL］.(2009-04-02)［2013-01-02］.http://www.fjycw.com/News/ 200904/ 2009040264221.shtml.

［3］席衛群.擴大消費的稅收障礙及政策探討——基于批發零售業稅負分析［J］.涉外稅務研究，2011（2）:31-36.