我國上市公司改聘會計事務所原因分析

武卓然

【摘 要】中國證監會于2003年10月31日發布《關于證券期貨業務簽字注冊會計師定期輪換規定》，規定中要求上市公司須于年報中披露公司輪換會計師的狀況。

本文以此為切入點總結了公司披露的改聘事務所原因、改聘年度、改聘前后的事務所，并將原因分類，以便讀者了解和使用。本文的第一部分將各類的改聘現象，分為14類，并就中國上市公司改聘事務所的狀況作簡單的敘述性統計。第二部分則是介紹對于公司未說明改聘原因的資料如何歸類處理，借此讓使用者了解上市公司改聘事務所的狀況及公司披露情形，以便后續更深入的研究分析。

【關鍵詞】上市公司；會計事務所；改聘

文章編號：ISSN1006—656X（2013）09 -0031-02

我國上市公司改聘會計事務所原因大致分為兩種，一種是基于管制的規定或者是證券交易所的規范，更換會計師，這種往往是強制性會計師輪調。還有一種是自愿性會計師更換，而自愿性更換會計師又區分為因客戶方面要求更換以及因會計師原因主動辭退兩種。以下我來細細說明

一、改聘事務所狀況說明（A—M類原因）

2002年—2009年共1945個上市公司改聘記錄，各年度統計數列于表一，2007年之后改聘事務所的公司大幅增加。以改聘的原因來歸類：其中924筆屬于前所重組后，上市公司改聘重組后事務所審計。其它的1021筆數據：公司有披露改聘原因的筆數為348筆。未披露改聘原因為673筆。在未披露改聘原因的資料中，有96筆數據可透過本文第二部分的規則來辨認其改聘原因。換言之，2002—2009年共有1368個改聘記錄可辨認其改聘原因。

除G類為前所重組：公司改聘重組后事務所的情況及X類為公司未說明原因的情況外，針對其余的改聘原因：我們將原因歸納共12類。因為公司改聘事務所原因可能不只一個，所以1368個可辨認原因的改聘記錄共有1419個原因。

表一：2002年—2009年各年改聘事務所家數統計

表二： 2002年—2009年1368筆可辨識原因之改聘記錄的1419個原因分類

表三：2002年—2009年因收費問題而解聘事務所 （如下表）

A類：前所收費問題

目前數據庫內因收費問題而換所的事件共23個，上市公司和前任事務所對于審計收費無法達成共識為主要狀況，表三列出23筆資料的原聘事務所，其中11筆為國際四大事務所，似乎印證前“四大”成員所于中國有收費較其它本土事務所高的現象。

B類：前所地點問題

表二指出有22筆記錄系因會計師事務所地點問題而改聘事務所，占全部可辨識原因2%，情況可歸納為兩個主要因素：

1.上市公司營業地點改變

2.原來的事務所為異地事務所

C類：公司重組換手

當上市公司進行大規模資產重組，使主業或經營地點改變，原聘的事務所由于對新業務不熟悉，或是原事務所認為查核地點過遠，審計成本過高時，上市公司可能會聘任當初負責資產重組評估的中介機構來擔任審計事務所。

D類：國資委法規要求

國企采招標方式選任事務所，但2004年后中國對于央企選任事務所還有一些特殊的規定，相關法規并2004年之后陸續發布，如2004/2/5《中央企業財務決算審計規則》（國資發評價〔2004〕173號）、2005/10/9國資委發布的《關于加強中央企業財務決算審計工作的通知》（國資廳發評價〔2005〕43號）等規定。

基于規定，2004年之后陸續有央企旗下上市公司因須統一審計機構或原聘審計機構不符合國資委之資格條件，或原聘審計機構因聘期已超過5年，須改聘事務所。表二指出2002—2009年共有98筆資料系因國資委法規要求而換所，占有原因資料比重7%。

E類：前所任期問題

與會計師及事務所任期有關的法規有二，一為2003/10/31之《關于證券期貨業務簽字注冊會計師定期輪換規定》，該規定的規范對象為簽證會計師，規定中要求會計師于連續簽證4年后，第5年應輪換，但其中一名會計師可至第六年才輪換，另外首次上市公司，則于上市后第二年須換會計師。另一規定則是2004/2/5國資委發布并實施《中央企業財務決算審計規則》（國資發評價〔2004〕173號），其中之第十一及十二條規定同一會計師事務所承辦央企年度財務決算審計業務不能連續超過5年，且不能低于2年，且央企如果需要改聘會計師事務所需要報經國資委核準。

其中有些公司會宣稱系因國資委《中央企業財務決算審計規則》之要求而換所，但也有部分公司僅提到前任事務所任期已達數年，所以改聘事務所。

F類：公司策略需求

表二統計2002—2009年共有34筆記錄，占全部可辨認原因2%，情況多是公司宣稱因工作需要、業務發展需要，或為提高內部控制、公司治理水平，或為提高審計質量，或為配合公司國際化等而改聘事務所，甚至如航天通信于2005年解聘安永大華會計師事務所，并改聘中和正信會計師事務所時，就宣稱該公司因往軍工業發展，涉及國家機密，因此無法再續聘中外合資事務所查帳。而改聘之后是否能真正使公司的內部控制、公司治理、審計質量提高，仍有待研究。

G類：前所重組，公司聘并入所、H類：前所重組，公司聘非并入所

因G類與H類涉及前任所進行重組合并，所以一并在此說明。前期關于中國會計師行業特色一文提到事務所頻繁合并為一特色，改聘事務所中，前任事務所當年有發生重組的上市公司筆數，共1067筆，而2009年之筆數更達429筆。

前任所重組后，上市公司可以續聘重組后事務所審計，數據庫并歸類為H類，這一部份有924筆；另外，公司也可以改聘他所審計，這一部份共有143筆。

前所因素（I類：時間問題、J類：人員問題、K類：前所出事、L類前所其它原因）

分為四類，其中之I類（時間因素）、J類（人員因素）及L類（前所其它原因）總括來說為前所調度的問題，公司通常宣稱與前任事務所對合同未達共識、或前任事務所業務繁忙，無法及時出具報告、或是負責團隊離職，或是前任事務所無法找到其它人員來負責公司的審計工作，及前任事務所遲遲未就公司的審計工作安排等。這種狀況如廣東康元會計師事務所于2005年遭撤銷證券期貨資格，山西天元會計師事務所于2005年清算、山東干聚會計師事務所于2002年遭證監會調查或是天津五洲聯合會計師事務所的海口齊盛分所內部管理出現問題等都造成客戶改聘事務所。

M類：其它原因

無法歸入上述原因的其它原因有5家公司（深南電A、中集集團、太陽紙業、中信證券、海南航空），其中四家公司的情況受2007年補充審計及雙重審計政策停止影響，該政策實施 后，有發行B股的上市公司或是金融業上市公司無須再聘任境外會計師事務所。政策本應對公司原聘任的境外事務所不利，深南電、中信證券及海南航空卻將原境內事務所解聘，且改聘原境外事務所的境內成員所，其中中信證券所持理由為國際化發展因素。

其它原因中還有一種情況是如太陽紙業這家公司于2007年改聘的理由是原會計師跳槽到中瑞岳華會計師事務所，故隨會計師而改聘該所審計。

二、未說明原因的數據處理方式（X類原因）

2002年—2009年有673筆改聘事務所資料并未明確說明改聘原因，占全部改聘資料筆數34.5%。其狀況包括財報完全未披露事務所改聘狀況，例如公司僅指出股東會通過，所以改聘事務所；或是因前任事務所聘期到期，所以換所；另外有些公司說法避重就輕，例如天地科技（600582）于2008年年報中提到解聘立信會計師事務所，并改聘中審會計師事務所查帳，且當年中審會計師事務所并入中審亞太會計師事務所，不過公司并未解釋為何聘立信會計師事務所。

在公司沒有披露改聘原因的數據上，數據庫給予之類別為X未說明理由，針對部分狀況，可推測其改聘理由，說明如下：

K類：前任事務所出事

找出有出事的前任事務所及其出事年度，如果改聘原因為未說明者，則給予K類別。前任事務所為山西天元（于2005年清算）的上市公司，其中8家公司（*ST 當代、南風化工、山西三維、太鋼不銹、西山煤電、太原重工、包頭鋁業、*ST 山焦）2005年時宣稱系因山西天元會計師事務所清算故改聘事務所，但其余7家公司（煤氣化、ST天龍、國陽新能、太工天成、安泰集團、晉西車軸、山西汾酒）并未提到改聘事務所原因，可推測因前任事務所清算而換所，因此將其改聘原因類別列為K。

有說明改聘原因系前任事務所出事之上市公司有15家，不過利用上述規則后，全部因為前任事務所出事而改聘的上市公司共有31家。

H類：前任事務所重組，但改聘他所

找出前任事務所在改聘年度有重組且未說明改聘理由的上市公司；如果不是聘任重組后事務所查帳；則應歸類為H類；依此規則處理后；共81筆未說明記錄可歸類為此類。如2002年安達信華強并入普華永道中天，當年有22家公司（南玻A、ST中冠 A、深鴻基、本鋼板材、張裕A、ST大路B、ST雷伊B、中魯B、華能國際、黃山旅游、上海建工、山東高速、寧滬高速、湘電股份、九龍山、海螺水泥、青島啤酒、中衛國脈、福耀玻璃、東軟集團、ST東盛、自儀股份、古井貢酒、攀鋼釩鈦、ST科龍）改聘普華永道中天事務所查帳，有3家公司有提到改聘其它所審計，另有5家公司（方大集團、TCL、蘇常柴A、黔輪胎A、凌云B股）改聘他所審計，但于年報尚未說明原因，不過透過這種方式可先將其歸于H類。

綜上，本篇對我國上市公司改聘會計師事務所的原因略加概述，也希望讀者能有所了解和方便使用。

參考文獻：

[1]龔啟輝 資源控制權與審計師輪換 學術年會論文集 2011-07-02