林業企業環境成本會計核算體系構建

[摘要] 林業企業作為國民經濟的重要組成部分，其生產經營活動與生態環境存在密切關系。加強對其環境成本的核算和管理既有利于實現林業企業的可持續發展，又有助于實現人類和環境的和諧相處。本文以林業企業為研究對象，從生態的視角提出林業企業環境成本的構成以及相關業務的會計核算方法。

[關鍵詞] 林業企業；環境成本；會計核算；生態績效

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2013 . 19. 005

[中圖分類號] F275 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）19- 0009- 03

隨著經濟的發展，人類對自然的無限制索取導致生態環境日益惡化。林業企業作為國民經濟的重要組成部分，其生產經營活動與生態環境密切相關，為實現社會價值的最大化，林業企業必須通過有效利用森林、能源以及其他資源，減少各種形式的廢物排放，將環境成本降低到最小。因此，無論是從國家、社會還是林業企業自身來講，研究環境成本管理都有著十分重要的意義

1 林業企業環境成本的定義及構成

根據世界可持續發展工商理事會和世界經濟合作與發展組織的定義，生態績效的目標和理念是在減少資源使用和對環境影響的同時，將產品增加值和服務增加值達到最大。績效是衡量企業盈利能力和盈利質量的重要指標，因此生態績效的具體內容也應由兩個方面構成：環境業績指標、財務業績指標。基于此，可將環境成本定義為由于存在或者可能存在不佳的環境質量而發生的成本，主要包括環境防護成本、環境檢測成本、環境內部故障成本和環境外部故障成本4個部分。

2 林業企業環境成本會計核算

對于林業企業環境成本的核算關鍵是正確按照權責發生制原則劃分資本性支出和收益性支出，以確定在會計核算時環境費用應該資本化還是費用化處理。目前對于二者的處理，國際上有不同的方式，尚未形成定論。同時由于我國目前還沒有關于環境成本方面的會計準則和制度，因此處理環境成本只能借鑒國外經驗。比如環境污染預防成本，它是企業為了預防與生產經營活動有關的環境污染的產生而發生的費用；比如采購環節為購入環境負荷含量低的原材料、燃料、零部件等發生的追加差額成本，這種費用的付出可以降低企業污染環境的程度，所以應進行資本化。另外，許多環境費用并不會在未來給企業帶來經濟利益，或者與未來經濟利益沒有足夠密切的關系，因而不能將其資本化而應該作為環境期間費用處理，其中主要包括環境補償費、環境治理費、環境損失等。為了核算資本化和費用化的環境成本，會計上需設立相關的會計賬戶。其基本原則是：在不改變現行會計準則的基礎上，采用非獨立核算的形式增設相關會計科目。即在原來的基礎上增設“環境成本”一級科目，再根據環境成本的組成分設“環境防護成本”、“環境檢測成本”、“環境內部故障成本”和“環境外部故障成本”4個二級明細科目。

必要時，還可以在“環境防護成本”二級科目下設“環境設施選擇成本”、“環保供應商選擇成本”、“環保流程和產品設計成本”、“環保培訓成本”、“環保認證成本”、“環保設備折舊”等三級明細科目。

在“環境檢測成本”二級科目下設“環境審計成本”、“環境適應性檢測成本”、“環境績效檢測成本”等三級明細科目。

在“環境內部故障成本”二級科目下設“內部環境治理成本”、“環保設備操作成本”、“環保設備保養成本”、“廢物利用成本”等三級明細科目。

在“環境外部故障成本”二級科目下設“生態資源耗減成本”、“外部環境治理成本”、“環境污染補償費”、“排污費”等三級明細科目。

在上述科目中，“生態資源耗減成本”專門用于核算由于企業排放污染物等活動對一個區域內環境資源的損害，使得生態資源退化，降低生態資源所提供的效用。該成本的發生通常沒有效用發生。如企業堆放化工制劑，排放廢水等造成土地、空氣等環境的降級，應當計提降級費用，從而間接計入相關產品的成本中，將游離于價值之外的環境因素納入到產品的價值循環中去。計提降級費用時，借記該科目。

處理時，根據各項成本支出的特性，按照會計準則的要求分別予以資本化或者費用化。對于資本化的成本最終計入產品的成本；對于費用化的支出一次性計入期間費用最終轉入本年損益。

3 案例研究——景谷林業環境成本會計核算

3.1 景谷林業環境成本核算現狀及存在的問題

由于我國目前尚未建立統一的會計準則和標準體系，因此景谷林業目前有關環境成本方面的會計核算和信息披露，尚未采取獨立的形式，而是將環境成本相關事項按照現行會計制度的規定，作為一般會計問題處理，沒有列入單獨的環境成本核算，而且忽視了企業生產經營中帶來的環境外部成本，沒有體現企業對社會責任的履行，從而無法真正對環境成本做出完整的反映。具體表現在：

（1）將按照國家或地方政府環保機構的規定支付的排污費和環境檢測費，列入了“管理費用”科目，沒有做單獨的核算和反映。

（2）將年度內的綠化美化費和與環境問題相關的項目發生的環境研發費，列入了“管理費用”科目，沒有做單獨的核算和反映。

（3）將違反環境法規繳納的罰款、因環境污染而支付的賠償等，列入了“營業外支出”科目，沒有做單獨的核算和反映。

（4）將設置環境機構和工作人員的相關經費，列入了“管理費用”科目。

（5）將企業購置的具有較好控制和降低環境污染的新型生產設備和環保設備相關支出直接列入“固定資產”科目，沒有做單獨的核算和反映。

（6）將治理污染的各種設備運行費用直接列入了“制造費用”科目，沒有做單獨的核算和反映。

（7）從原料購進到產品的售后服務全過程，都忽視了企業轉嫁給社會的外部環境成本，沒有在企業的會計核算中予以反映。

（8）按現行核算方式，產品成本的歸集和分配可能失真，最終導致不同污染程度的產品對于環境成本的分配不公，從而影響產品的成本，導致產品定價的不合理，影響企業的長遠發展。

基于以上原因，本文提出構建一套完整的景谷林業的環境成本會計核算體系。

3.2 景谷林業環境成本相關業務的會計核算

本文以景谷林業2012年相關業務為例，介紹環境成本的會計核算。

（1）2012年3月5日用銀行存款135萬元購入用于A產品專門降低污染物的設備，該設備估計可用10年，期滿無殘值，采用平均年限法計提折舊。

借：環境資產——環保用固定資產 1 350 000

貸：銀行存款 1 350 000

（2）以后每月計提折舊時：

借：環境成本——環境防護成本——環保設備折舊——A產品 11 250

貸：環境資產累計折舊 11 250

（3）2012年6月8日，支付A產品排污（水）費10萬元。

借：環境成本——環境外部故障成本——排污費 ——A產品 100 000

貸：銀行存款 100 000

（4）2012年9月，支付環境檢測費8 000元。

借：環境成本——環境檢測成本——環境適應性檢測成本 8 000

貸：銀行存款 8 000

（5）2012年10月1日支付購入A產品環保設備保養費5 000元。

借：環境成本——環境內部故障成本——環保設備保養成本——A產品 5 000

貸：銀行存款 5 000

（6）2012年10月因A產品排污污染環境，支付排污費1.5萬元。

借：環境成本——環境外部故障成本——排污費 ——A產品 15 000

貸：銀行存款 15 000

（7）企業2012年12月5日用銀行存款4萬元交納補償費給當地環保局。

借：環境成本——環境外部故障成本——環境污染補償費 40 000

貸：銀行存款 40 000

（8）2012年12月因廢物亂堆放，當地環保部門要求對這些廢物進行治理，其中發生人工費3萬元，其他費用0.2萬元。

借：環境成本——環境內部故障成本——內部環境治理成本 32 000

貸：應付職工薪酬 30 000

銀行存款 2 000

（9）2012年12月31日，一批A產品完工入庫，根據成本的歸集和分配，該產品發生的環境成本為3.625萬元，其他生產成本80萬元。

借：庫存商品——A產品 836 250

貸：環境成本——環境防護成本——環保設備折舊——A產品 11 250

環境成本——環境外部故障成本——排污費 ——A產品 20 000

環境成本——環境內部故障成本——環保設備保養成本——A產品 5 000

生產成本——A產品 800 000

（10）2012年12月31日，預計當年因砍伐森林導致的水土流失、資源銳減、生物多樣化銳減等社會成本達200萬元。

借：環境成本——環境外部故障成本——生態資源耗減成本 2 000 000

貸：環境預計負債 2 000 000

實際支付時：

借：環境預計負債

貸：銀行存款

（11）2012年12月31日，結轉本月A產品銷售成本23.7萬元，其中環境成本0.7萬元，其他成本23萬元。

借：主營業務成本——生產成本——A產品 230 000

環境成本 7 000

貸：庫存商品——A產品 237 000

（12）期末，將各費用類賬戶進行結轉

借：本年利潤 2 317 000

貸：環境成本——環境檢測成本——環境適應性檢測成本 8 000

環境成本——環境外部故障成本——環境污染補償費 40 000

環境成本——環境內部故障成本——內部環境治理成本 32 000

環境成本——環境外部故障成本——生態資源耗減成本 2 000 000

主營業務成本——生產成本——A產品 230 000

主營業務成本——環境成本 7 000

從環境成本構成可以看出，降低企業環境成本的關鍵是加強預防和檢測，對污染物的作業進行有效控制，使環境內外部總成本最小。林業企業應貫徹生態績效的理念，從而有效控制環境成本，實現可持續發展。

主要參考文獻

[1]孫春華.林業轉軌環境下的環境問題[J].中國新技術新產品，2011（4）：35-38.

[2]周書靈，謝永.基于生態績效的企業環境成本模型分析[J].商業時代，2009（9）：23-25.

[3]白燕華，王阿妮.淺議環境成本會計[J].陜西農業科學，2010（5）：12-13.

[4]徐艷.企業環境成本核算淺析[J].財會通訊，2008（9）：32-33.