新個(gè)稅下提高中低工薪收入的研究

陸姹姹

（安徽大學(xué)，安徽 合肥 230601）

1 我國(guó)新《個(gè)人所得稅法》改革

個(gè)人所得稅是調(diào)整高收入分配的有力工具,在各種收入來(lái)源既定的情況下，個(gè)人所得稅可以調(diào)節(jié)入分配的結(jié)果及差距.因?yàn)閭€(gè)人所得稅具有兩大特點(diǎn)：一是直接對(duì)納稅人的所得綜合或分類(lèi)進(jìn)行征稅；二是實(shí)行累進(jìn)稅率制度，稅率隨著收入級(jí)次的提高而提高，收入水平越高，適用稅率越高，從而具有較強(qiáng)的再分配作用.

2011年6月30日第十一屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第二十一次會(huì)議《關(guān)于修改〈中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法〉的決定》第六次修正，將第三條第一項(xiàng)修改為:“工資、薪金所得，適用超額累計(jì)稅率，稅率為百分之三至百分之四十五.”第六條第一款第一項(xiàng)修改為：“工資、薪金所得，以每月收入額減除費(fèi)用三千五百元之后的余額，為應(yīng)納稅所得額.”同時(shí)對(duì)個(gè)體工商戶(hù)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得全年應(yīng)納稅所得額進(jìn)行了調(diào)整將原來(lái)不超過(guò)5000元，調(diào)整到不超過(guò)15000等.

新個(gè)人所得稅征收稅率從九級(jí)超額累進(jìn)稅率縮至七級(jí)，最低稅率由5%降至3%，這一變動(dòng)對(duì)原月工資收入在2000～22000元中低工薪階層是極其有利的.國(guó)家稅務(wù)總局局長(zhǎng)肖捷認(rèn)為，“個(gè)人所得稅改革，工薪所得納稅人有6000萬(wàn)人不用再納稅，月收入38600元以下的稅負(fù)均有所下降，有的每月減稅多達(dá)480元；調(diào)整個(gè)體工商業(yè)戶(hù)的個(gè)人所得稅政策，全國(guó)有900多萬(wàn)個(gè)體戶(hù)稅負(fù)下降，平均降幅在40%.”新個(gè)人所得稅的出臺(tái)適應(yīng)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、物價(jià)上升水平的需要，調(diào)節(jié)了收入在國(guó)民之間的分配.但新個(gè)人所得稅征收管理上尚存在一定的缺陷，不能很好的維護(hù)中低薪階層職員的利益，調(diào)節(jié)收入分配的作用受到限制.

2 我國(guó)個(gè)人所得稅改革中存在的缺陷

2.1 沒(méi)有考慮家庭因素

西方發(fā)達(dá)國(guó)家多以“家庭為單位”征收個(gè)人所得稅，而我國(guó)由于自身戶(hù)籍制度的不完善，一直是對(duì)個(gè)人征稅，忽略了對(duì)家庭因素的考慮.以美國(guó)為例.美國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行六級(jí)超額累計(jì)稅率，稅率分別為10%、15%、25%、28%、33%和35%.針對(duì)不同的納稅者，美國(guó)實(shí)行四種不同的稅率表，即已婚夫婦共同填制、分別填制的稅率表、未婚者稅率表和單身戶(hù)主的稅率表.2006年美國(guó)聯(lián)邦個(gè)人所得稅夫婦申報(bào)和單身申報(bào)稅率表，表1所示.美國(guó)夫婦聯(lián)合申報(bào)減輕了夫婦雙方只有收入差距較大的家庭的稅負(fù)，充分考慮了家庭因素，有利于維護(hù)中等收入家庭特別是雙方中一人工作的家庭利益.

表1 美國(guó)官方法定稅率表（2006年）[1]

我國(guó)實(shí)行個(gè)人申報(bào)的所得稅稅率表.如王先生每月工資7000元，她老婆是全職職太太，根據(jù)“應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額=（每月收入額-3500）×適用稅率-速算扣除數(shù)”可計(jì)算出王先生每月應(yīng)繳納個(gè)人所得稅 =（7000-3500）×10%-105=245元.如果我國(guó)也實(shí)行夫婦聯(lián)合申報(bào)個(gè)稅，那么王先生應(yīng)繳納個(gè)人所得稅為0，每月可多出245元用于水費(fèi)等生活必需品的開(kāi)支.

2.2 對(duì)年終獎(jiǎng)?wù)鞫愒谂R界點(diǎn)處存在“盲區(qū)”

國(guó)稅發(fā)[2005]9號(hào)文件基本規(guī)定是：“納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅”.年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅計(jì)算方法有：

（1）發(fā)放年終獎(jiǎng)的當(dāng)月工資高于3500元時(shí)，年終獎(jiǎng)扣稅方式為：年終獎(jiǎng)*稅率-速算扣除數(shù)，稅率是按年終獎(jiǎng)/12作為“應(yīng)納稅所得額”對(duì)應(yīng)的稅率.

（2）當(dāng)月工資低于3500元時(shí)，年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅=（年終獎(jiǎng)-（3500-月工資））*稅率-速算扣除數(shù)，稅率是按（年終獎(jiǎng)-（3500-月工資））/12作為“應(yīng)納稅所得額”對(duì)應(yīng)的稅率.[2]

由上可計(jì)算出：（1）當(dāng)發(fā)放年終獎(jiǎng)的當(dāng)月工資高于3500元時(shí)：年終獎(jiǎng)18000元、應(yīng)納稅所得額540元，年終獎(jiǎng)18001元、應(yīng)納稅所得額1695.1元.年終獎(jiǎng)在18000元的臨界點(diǎn)上增加一元要多承擔(dān)1145.1元的稅負(fù).從表1中可以看出，年終獎(jiǎng)在18000～18200元時(shí)，稅后所得急劇下降，之后回升，當(dāng)年終獎(jiǎng)達(dá)到19300元時(shí)稅后所得17475元，比年終獎(jiǎng)18000元稅后所得多15元，基本上持平.在這一區(qū)間里高年終獎(jiǎng)并沒(méi)有獲得高稅后所得，年終獎(jiǎng)的激勵(lì)作用受到了影響.

（2）當(dāng)發(fā)放年終獎(jiǎng)的當(dāng)月工資高于3500元時(shí)：另當(dāng)月工資為 i時(shí)（i≤3500元），臨界點(diǎn)為“18000+（3500-i）”，年終獎(jiǎng)在 18000+（3500-i）～19300+（3500-i）元時(shí)有圖1所示的規(guī)律.例，發(fā)放年終獎(jiǎng)的當(dāng)月工資為3000元，則其臨界點(diǎn)為18500元，納稅“盲區(qū)”為18500～19800元.

圖1 年終獎(jiǎng)18000～19300元稅后所得額變化趨勢(shì)圖（單位：元）

3 提高中低工薪實(shí)際收入的建議

3.1 適時(shí)實(shí)行以“家庭為單位”的征收模式

以“家庭為單位”征收個(gè)人所得稅在我國(guó)引起了廣泛的討論，并得到一批學(xué)者的擁護(hù).但由于我國(guó)戶(hù)籍制度等不是很完善，一直是對(duì)個(gè)人征稅，忽略了對(duì)家庭因素的考慮，欠公平.應(yīng)隨著我國(guó)戶(hù)籍制度不斷完善、相關(guān)政策成熟的情況下，適時(shí)進(jìn)行“以家庭為單位”征收個(gè)人所得稅改革試點(diǎn).

3.2 充分利用稅收優(yōu)惠政策，減小計(jì)稅收入

《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第四條、第五條給出了免納和減征個(gè)人所得稅的項(xiàng)目，企業(yè)要充分利用著一些項(xiàng)目，減少員工的納稅額.特別是月收入在3500元左右的職工.

3.2.1 在工資單中明確列出免稅補(bǔ)貼、津貼項(xiàng)目

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問(wèn)題的規(guī)定〉的通知》(國(guó)稅發(fā)〔1994〕89號(hào))規(guī)定:獨(dú)生子女補(bǔ)貼、執(zhí)行公務(wù)員工資制度未納入基本工資總額的補(bǔ)貼、津貼差額和家屬成員的副食品補(bǔ)貼、托兒補(bǔ)助費(fèi)、差旅費(fèi)津貼、誤餐補(bǔ)助等不屬于工資、薪金性質(zhì)的補(bǔ)貼、津貼不繳個(gè)人所得稅；[2]企業(yè)財(cái)務(wù)部門(mén)在結(jié)算工資單時(shí)列明上述項(xiàng)目，以降低職員納稅收入.

3.2.2 增加員工福利，繳納“三險(xiǎn)一金”

根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅［2006］10號(hào))精神，企事業(yè)單位按照省級(jí)以上人民政府規(guī)定的比例提取并繳付的住房公積金、養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)，不計(jì)入個(gè)人當(dāng)期的工薪收入，免征個(gè)人所得稅.單位或個(gè)人分別在不超過(guò)職工本人上年度月均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金允許在應(yīng)納稅所得額中扣除①.企業(yè)應(yīng)充分利用這一規(guī)定，在提高員工福利的同時(shí)降低應(yīng)納稅所得.此外也可以激勵(lì)員工的斗志，營(yíng)造良好的企業(yè)文化，創(chuàng)造更好多的剩余價(jià)值.

3.3月薪和年終獎(jiǎng)進(jìn)行最優(yōu)配比

3.3.1 發(fā)放年終獎(jiǎng)當(dāng)月工資低于3500元

2012年制造業(yè)、建筑業(yè)、住宿和餐營(yíng)業(yè)等勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)就業(yè)人員月均工資低于3500元.這些行業(yè)擁有城鎮(zhèn)單位60%左右的就業(yè)人員，且大部分是從農(nóng)村來(lái)的龐大的務(wù)工人員，企業(yè)在進(jìn)行工資分配時(shí)，應(yīng)該更加注重為他們謀福利.通過(guò)稅收籌劃把年終獎(jiǎng)均攤到月，可以減輕稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)提高員工收入，縮小城鄉(xiāng)和行業(yè)收入差距的目的.以紡織業(yè)為例，2012年紡織業(yè)就業(yè)人員月平均工資2600元，如果企業(yè)年末給每個(gè)員工發(fā)放9000元年終獎(jiǎng)金，那么每人應(yīng)納個(gè)人所得稅 =（9000-（3500-2600））×3%=243元.進(jìn)行納稅籌劃，把9000元均攤到12月，每月750元，這樣月工資為3350元，免征額一下不需納稅.2012年紡織業(yè)從業(yè)人員202.6萬(wàn)人，在進(jìn)行納稅籌劃下紡織業(yè)的節(jié)稅將近5億.這5億可以用來(lái)改進(jìn)紡織技術(shù)、加快新產(chǎn)品研發(fā)、建立紡織基地、提高員工福利等，促進(jìn)紡織業(yè)的良性發(fā)展，創(chuàng)造更多價(jià)值，以提高紡織業(yè)從業(yè)人員工資，縮小行業(yè)收入差距.發(fā)放年終獎(jiǎng)當(dāng)月工資低于3500元的納稅籌劃方法為把年終獎(jiǎng)均攤到月工資上，達(dá)到不納稅或少納稅的結(jié)果.令月工資為i、年終獎(jiǎng)為I、用于分?jǐn)偟哪杲K獎(jiǎng)I1滿(mǎn)足“I1-(3500-i)/12≤1500”.

3.3.2 發(fā)放年終獎(jiǎng)當(dāng)月工資高于3500元

2012年金融保險(xiǎn)業(yè)、信息傳輸、計(jì)算機(jī)服務(wù)和軟件業(yè)、科學(xué)研究等技術(shù)密集型企業(yè)就業(yè)人員均月工資在7000元左右，擁有1081.3萬(wàn)技術(shù)人才，是我國(guó)中薪階層砥柱.以銀行業(yè)為例，月工資7000元、假如發(fā)放20000元年終獎(jiǎng)金，則全年應(yīng)納個(gè)人所得稅 =（（7000-3500）×10%-105）×12+20000×10%-105=4835元.納稅籌劃后，年終獎(jiǎng)17600元、月工資7200元，則全年應(yīng)納個(gè)人所得稅=（（7200-3500）×10%-105）×12+1760×3%=3232.8元，節(jié)稅 1600元.這有利于提高中薪階層的收入，以帶到我國(guó)整體收入水平、消費(fèi)水平的提高，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)又好又快的發(fā)展.發(fā)放年終獎(jiǎng)當(dāng)月工資高于3500元，全年工資、年終獎(jiǎng)最優(yōu)分配方法：預(yù)計(jì)年收入（42000～78000］、全年一次性獎(jiǎng)金（0～18000］、月均衡工資（3500～5000］；預(yù)計(jì)年收入（78000～12550］、全年一次性獎(jiǎng)金固定為18000元、月均衡工資（5000～8962.5］；預(yù)計(jì)年收入（125500～150000］、全年一次性獎(jiǎng)（18000～54000］、月均衡工資（5000～8000］.

4 總結(jié)

我國(guó)城鄉(xiāng)、行業(yè)之間及行業(yè)內(nèi)部員工之間存在嚴(yán)重的收入差距并不斷擴(kuò)大，中低收入著占據(jù)重大比重，卻擁有著少量的社會(huì)財(cái)富.個(gè)人所得稅具有直接調(diào)節(jié)收入分配的功能，但由于某些條件的不成熟、設(shè)計(jì)上的技術(shù)缺失，我國(guó)個(gè)人所得稅在征管上存在缺陷.這就要求我們不斷完善我國(guó)的個(gè)人所得稅改革，在經(jīng)濟(jì)成本合理的情況下，采用科學(xué)的納稅籌劃方法彌補(bǔ)征管上的缺陷，以充分發(fā)揮個(gè)稅調(diào)節(jié)功能.

注 釋:

①職工本人月均工資不得超過(guò)統(tǒng)計(jì)部門(mén)公布的上一年度當(dāng)?shù)卦戮べY的3倍，超過(guò)此繳存基數(shù)和繳存比例上限部分要繳納個(gè)人所得稅.

〔1〕哈維·S·羅森，特德·蓋亞.財(cái)政學(xué)[M].北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2009.

〔2〕全國(guó)注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫(xiě)組.稅法（Ⅱ）[M].2012.175-179.