試論房地產業稅收規避的對策

卜曉美

試論房地產業稅收規避的對策

卜曉美

房地產業是我國國民經濟發展中的基礎產業和支柱產業，不僅以其自身發展直接促進經濟增長，還能有效地帶動相關聯的上游與下游產業群發展，拉動經濟增長。與迅猛發展的房地產業相比，我國房地產業的發展卻沒有帶來房地產稅收的相對量增長，由利潤“巨人”變成為納稅“矮子”,其中稅收規避是房地產業稅收流失的重要原因之一。文章基于房地產業稅收規避視角，對房地產業稅收規避的含義進行分析，指出其是行為形式合法性、實質違法性的行為，必須加以規制，并結合目前房地產也稅收規避的主要方法提出了相應的對策。

房地產業 稅收規避 對策

房地產業是國民經濟的重要產業部門，并隨著工業化的逐步完成，成長為支柱產業。然而，在媒體所做的關于當前國內暴利行業的調查結果顯示，房地產業以其無人能敵的利潤連續幾年高居榜首。這種超額盈利空間的形成，除了與政府提供的土地成本、投機操作的價格機制等因素有關外，稅收規避是累積利潤的重要原因之一。因此，對房地產業稅收規避的法律對策研究顯得尤為迫切而必要。

一、我國房地產業的主要稅種

房地產稅收是以房屋和土地為課稅客體的稅收體系。目前，我國對房地產業稅收主要涉及以下稅種:

1.房地產取得階段主要有：印花稅、契稅、耕地占用稅。

2.房地產轉讓階段主要有：營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、個人所得稅、企業所得稅、土地增值稅。

3.房地產保有階段主要有：房產稅和城市房地產稅、城鎮土地使用稅和外商投資企業土地使用費。

二、房地產業稅收規避的含義

目前學界和國際組織大部分認為稅收規避，是指不正當避稅。國際財政文獻局（IBFD）在1988年版《國際稅收詞匯》中將稅收規避界定為：“在稅收中，稅收規避（avoidance）是一個用來描述納稅人為減輕其納稅義務所作的法律上的安排。該用語通常含有貶義，如用來闡明納稅人利用稅法的漏洞、模糊、不規范或是其他缺陷，對個人或商業事務進行人為的安排，以實現規避稅收的目的。”1日本和我國臺灣地區稅法學者也大多明確認為稅收規避是濫用法律以謀求不正當減輕租稅負擔的行為。如日本學者金子宏謂：““稅收規避是指利用私法上的選擇可能性，在不具備私人交易固有意義上的合理理由的情況下，而選擇非通常使用的法律形式。一方面實現了企圖實現的經濟目的或經濟后果，另一方面卻免予滿足對應于通常使用的法律形式的課稅要素，以減少稅負或者排除稅負。”這一觀點認為稅收規避是形式合法但實質違法的行為，將稅收規避與節稅以及偷逃稅行為截然分開。

房地產業稅收規避即房地產業納稅人利用稅法的漏洞、模糊、不規范或是其他缺陷，對個人或商業事務進行人為的安排，以實現規避稅收的目的。在我國現行稅制框架內，房地產業理論所得所需負擔的綜合稅率最高可達61.48%。也就說，房地產企業如果依法納稅，就不可能成為利潤最高的暴利行業。

三、我國房地產業稅收規避的主要方法

1.利用成本膨脹法避稅。成本膨脹避稅法是指為使成本值最大化從而減少應納稅所得額，房地產企業在核算成本時通過各種非違法的手段調整或加大成本費用，從而減少應納稅額，最終達到降低稅負的避稅方法。

房地產企業利用成本膨脹法主要可以規避企業所得稅和土地增值稅。這種規避稅收的方法在房地產企業運用相當普遍，據數據顯示，一般成本膨脹率都在10%～15%之間，更有甚者達到20%～30%。

2.通過兩次銷售房地產避稅。房地產銷售所負擔的稅種主要是土地增值稅和營業稅，而土地增值稅是超率累進稅率，即房地產的增值率越高，所適用的稅率也越高。因此，如果有可能分解房地產銷售的價格，就有可能存在實施稅收規避的空間，通過降低房地產的增值率，使房地產銷售所承擔的土地增值稅就可以大大降低。有的房地產企業在簡單裝修上做文章，將其作為單獨的業務獨立核算，這樣就可以通過兩次銷售房地產來進行稅收規避。

3.轉讓定價避稅。轉讓定價是關聯交易規避稅收最主要的方式，也是關聯交易進行稅收規避的核心問題。具體表現為：

（1）收入與費用的轉讓定價。如采用集團戰略，利用關聯關系承包或分包工程，如建設、裝飾、建材、綠化和物業等，加大建筑安裝成本，虛加工作量，減少或轉移利潤。

（2）轉移利息負擔。有些資金比較寬裕或貨款來源較暢的企業，由于其稅負相對較重，往往采用無償借款或支付預付款的方式給其關聯企業使用。這樣，這部分資金所支付的利息全部由提供資金的企業負擔，增加了成本，減少了所得稅負。

4.利用現行稅收政策的優惠進行稅收規避。我國稅法規定以不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征營業稅；在投資后轉讓其股權也不征營業稅。有的房地產開發企業利用該規定規避其應繳納的營業稅。如房地產公司事先成立了一個全資子公司，并將待售房產投入到該子公司，當出售房產時，將該子公司的全部（或部分）股權轉讓給買方。在該活動過程中，法律上公司名稱和納稅主體的地位均未發生變更，子公司也只是改變，該房產的產權也仍然屬于子公司。經濟上房地產公司出售的僅僅是子公司股權，而沒出售房屋，這樣房地產公司應繳納的營業稅就成功地規避了。理論上講，如果買方永久持有該房產或是繼續轉讓子公司股權，那么，這部分房產應繳納的營業稅稅金將永遠沉淀下去。

四、房地產業稅收規避形成的主要原因

1.納稅人受利益驅動。行為是受動機支配的，納稅人受利益驅動，有力圖減輕直至排除其稅收負擔的本能欲望是稅收規避產生的主觀原因。“價格＝成本＋利潤＋稅收”，從此公式可以看出，稅收是價格的重要組成部分，在成本和價格保持不變的情況下，稅收降低時，利潤必然增加。所以，經濟利益驅使企業采取減少納稅的行動，納稅人自然有規避稅收義務的行為傾向。

2.稅費繁多且重復課征。從我國現行房地產業涉及稅種可以看出其稅收名目繁多、累計稅負高昂。現行稅法規定對納稅人出租房地產所取得的收入既要征房產稅(或城市房地產稅)和營業稅，又要征所得稅；對房地產產權轉讓收入既要征收營業稅，又要課征土地增值稅。稅種之間的交叉重復，不僅為納稅人的理解與執行帶來困難，而且加大了稅收征管成本。

3.缺乏與房地產稅收法律制度相關的配套制度。房地產稅收的有效征管是一項系統性工程，需要有完善的地籍管理和房屋產權管理制度作為支持。我國目前的財產登記制度不完善，私有財產登記制度不健全，嚴重影響了稅收征管的力度，導致稅源流失。同時，目前的房地產估價體系不能適應市場經濟的發展，房地產估價制度不健全。為了有效地實行稅收征管，我國有必要建立與與房地產稅收法律制度相關的配套制度。

五、對房地產業稅收規避的對策

1.確立稅法基本原則——稅收法律主義，依法治稅。依法治稅是依法治國的重要組成部分，是由稅收的本質特性決定的。法治國家的依法治稅更應強調依法治權。自覺遵循“無代表則無稅”的指導思想,確立稅法基本原則——稅收法律主義，才能統率稅收立法、執法、司法和守法整個過程的法律理念，才能真正實現依法治稅。

2.建立房地產稅收體系。建立以營業稅、所得稅、房地產稅為主要稅種的，符合房地產市場運行過程和市場行為的房地產稅收體系。在房地產取得階段不應課稅，取得階段主要是指取得土地的階段，因為取得土地使用權時已交納了土地出讓金，如再對其課稅將會影響土地進入市場流通。房地產開發階段是房地產商品的生產過程，這一階段也不宜課稅，如果課稅將會擠占開發資金，抑制房地產供給。房地產經營階段應是設置房地產稅收的主要領域，這一階段是房地產價值的實現過程,可設置營業稅、印花稅、所得稅、土地增值稅等。對房地產保有階段的稅種設置應體現促進合理利用和節約房地產資源原則，課稅對象應包括所有的土地和房屋,故開征房地產稅和物業稅。

綜上所述，房地產經營階段有營業稅、印花稅、土地增值稅、所得稅；房地產保有階段有房地產稅和物業稅，這就構成了具有中國特色的房地產稅收體系。

3.改革房地產產權登記制度。古今中外，地籍的產生都與賦稅有聯系，稱之為‘稅由籍而來，籍為稅而設”。保證房地產稅收順利實施的重要前提是健全的房地產產權登記制度。建立房地產產權的公開查閱制度，輔以高效率的信息管理和高水平的房地產查勘手段，不僅可以避免房地產私下交易,更大大增強了稅收制度的有效性。

4.健全房地產估價制度。健全的房地產估價制度，也是強化稅收征收管理的核心。要以市場價值為計稅依據設立專門的房地產評估機構，實行嚴密的財產登記制度；同時，稅務機關從不同渠道搜集有關財產稅、納稅人以及市場的信息，注重與各部門的協調配合，強化征收管理，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失。

注釋：

1國際財政文獻局（IBFD）的定義原文是：For tax purposes,avoidance isa term used to describe the legal arrangement of a taxpayer's affairsso as to reduce his tax liability.It often has pejorative overtones,where for examp le it is used to describe avoidance achieved by artificial arrangements of personal or business affairs to take advantage of loopholes,ambiguities, anomaliesor other deficienciesof tax law.

（作者單位：山西交通職業技術學院 山西太原 030031）

（責編：若佳）

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1004-4914（2014）10-095-02