購房送物業如何進行涉稅處理

紀宏奎 周琴

［案例］A房地產公司為了促銷，公司承諾：購買房屋免收一年的物業費。A房地產公司的物業交由另外一家物業公司管理。對A房地產公司取得的收入，應當如何申報繳納營業稅？A房地產公司代個人繳納的物業管理費是否允許土地增值稅以及企業所得稅稅前扣除？

一種觀點認為：A房地產公司應當按照收取的全部價款計算繳納銷售不動產營業稅。在計算土地增值稅上，因為A房地產公司支付的與取得收入無關的支出，應當計入營業外支出，土地增值稅扣除項目中開發成本的扣除不包括營業外支出項目，所以，其代付的物業費用不允許土地增值稅前扣除。在企業所得稅方面，物業公司是向業主提供勞務，應當將物業費發票開具給被服務的對象即業主，即便是物業公司將發票直接開具給物業公司，對房地產公司承擔的屬于業主的費用，按照企業所得稅法的精神，不屬于與生產經營活動有關的、合理的支出，不能夠在企業所得稅稅前扣除。再者，屬于與將應開具給業主的發票轉開具給開發商，不符合發票相關管理的規定。從發票管理角度，對不符合規定的發票不允許企業所得稅前扣除。

另一種觀點認為：A房地產公司銷售房屋送物業，是屬于買一送一行為，應當分別確認銷售不動產收入和物業費收入，并分別按銷售不動產和服務業計算繳納營業稅。在土地增值稅方面，應當按照營業稅所確認的收入為土地增值稅應稅收入，對物業費收入不屬于土地增值稅征收范圍，相應其發生的物業費用也不存在土地增值稅稅前扣除的問題。在企業所得稅上，根據《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函［2008］875號）的規定，企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。雖然該文件中僅是明確“買一贈一等方式組合銷售本企業商品”，對提供勞務也應當屬于同一性質，根據這一文件精神，對確定買房贈送物業費不視同銷售，而應當將取得的全部收入按公允價值的比例分別確認收入，相應將支付的物業費計入公司成本費用項目，并允許企業所得稅前扣除。

第三種觀點認為：A房地產公司不僅應當全額確認銷售不動產收入并計算繳納“銷售不動產”營業稅，同時對贈送的物業也應當按照市場價格確認收入并計算繳納“服務業”營業稅。在土地增值稅上，相應也應當按照全額確認土地增值稅應稅收入，對支付的物業費用屬于銷售費用范疇，由于房地產開發費用（包含銷售費用在內）的扣除是按照土地和開發成本兩項之和的一定比例計算扣除，而不是企業實際發生額，所以此部分費用不能再另行抵扣土地增值稅。在企業所得稅上，根據《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》國稅函［2008］828號的規定，企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。（一）用于市場推廣或銷售；（二）用于交際應酬；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（六）其他改變資產所有權屬的用途。企業發生視同銷售規定情形時，屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。根據第二條第一項認定為視同銷售行為，在增加納稅收入額的前提下，同時允許將支付的勞務費計入成本費用，允許所得稅前扣除。

［分析］A房地產開發公司雖然“美其名曰”為無償送物業，但在售房贈送物業過程中，很明顯房地產公司從購房人手中取得了物業對應的貨幣、貨物或其他經濟利益，物業費并非是“無償贈送”。因為房地產公司贈送物業是有前提的，這個前提就是受贈人必須購買房屋。在進行附送物業的決策時，房地產公司必然測算過相關成本與帶來的效果，相應的也會從房屋的售價中得到回報。作為一個企業，所有贈送活動都帶有目的性，房地產公司售房同時贈送物業的目的非常明確，就是促進顧客購買公司的房屋，贈送物業的行為可以與某一筆明確的銷售收入掛鉤，所以房屋的售價中不可能不包含所附送物業的價值，只不過收取的貨幣已被包含在房屋的售價中，沒有被直接反映出來。但無償贈送物業，其物業服務又不是屬于房地產公司提供，而是由另外的物業公司提供，所以房地產公司收取的房款中，其中包括的物業費應當屬于代收費用性質。

在營業稅上，對A房地產公司銷售商品房同時代收的費用，根據《營業稅暫行條例》第五條的規定，納稅人的營業額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外收費。以及《營業稅暫行條例實施細則》第十三條規定：營業稅條例所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費，但不包括同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業性收費：（一）由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費;（二）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據;（三）所收款項全額上繳財政。如果為符合規定條件的政府性基金或者行政事業性收費，則不并入營業額征收營業稅，否則應作為價外收費，全額計征營業稅。所以，A房地產公司在計算繳納營業稅時，對其代收的物業費應當全部計入銷售不動產應稅收入，按“銷售不動產”稅目全額申報繳納營業稅。

在土地增值稅上，根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字〔1995〕048號）第六條規定，對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，則可作為轉讓房地產所取得的收入計稅。如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。對于代收費用作為轉讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數。如果代收費用未作為轉讓房地產的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。《國家稅務總局關于印發〈土地增值稅清算鑒證業務準則〉的通知》（國稅發〔2007〕132號）第二十五條進一步明確，對納稅人按縣級以上人民政府的規定在售房時代收的各項費用，應區分不同情形分別處理：一是代收費用計入房價向購買方一并收取的，應將代收費用作為轉讓房地產所取得的收入計稅。實際支付的代收費用，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計扣除的基數；二是代收費用在房價之外單獨收取且未計入房地產價格的，不作為轉讓房地產的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費用。

據此分析，假如房地產開發企業不是按照縣級以上人民政府的規定要求代收的費用，則也要作為開發產品的銷售收入征稅。只有及時將代收費用按規定轉付給委托單位，才可以從土地增值稅的應納稅收入額中扣除。A房地產公司代收的物業費雖然不屬于縣級以上人民政府的規定的各項費用，但該文件具有一定的可參照性：如果代收的物業費是計入了房價，相應應當扣除物業費用，但不能作為加計扣除以及房地產開發費用扣除的基數。或者是將代收物業費用從收入中剔除，相應其支付的物業費用不允許土地增值稅前扣除。但不論怎么處理，土地增值稅的結果應當是一樣的。

在企業所得稅上，根據《國家稅務總局關于印發〈房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發［2009］31號）第五條的規定，開發產品銷售收入的范圍為銷售開發產品過程中取得的全部價款，包括現金、現金等價物及其他經濟利益。企業代有關部門、單位和企業收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發產品價內或由企業開具發票的，應按規定全部確認為銷售收入；未納入開發產品價內并由企業之外的其他收取部門、單位開具發票的，可作為代收代繳款項進行管理。因此，房地產開發公司代物業公司收取的物業費，房地產開發公司自開收據，若該物業費納入開發產品價內且由物業公司向購房戶開具發票，該物業費可作為代收代繳款項處理。若該物業費納入開發產品價內，應確認為銷售收入。既然確認為銷售收入，相應支付的物業費屬于與取得收入直接相關的支出，按照企業所得稅法的規定，應當允許企業所得稅稅前扣除。